Особливості формування витрат за будівельним контрактом

Відповідно до П(С)БО 18 „Будівельні контракти" витрати за будіве­льним контрактом утворюють поняття собівартості робіт за цим контрак­том та розрізняються за двома ознаками (рис. 17.2.):

• формування виробничої собівартості;

• періоди виконання будівельного контракту.

За ознакою формування виробничої собівартості за будівельним контрактом у собівартість робіт включають:

• витрати, безпосередньо пов'язані з виконанням контракту;

• загальновиробничі витрати.

При формуванні витрат за ознакою виробничої собівартості витрати, безпо­середньо пов'язані з виконанням контракту необхідно зменшити на суму не перед­бачуваних контрактом доходів, якщо вони не були попередньо включені до дохо­ду від будівельного контракту. Наприклад, витрати на амортизацію основних засобів, використаних для виконання контракту, можуть бути зменшені на суму доходу від реалізації основних засобів в кінці контракту (рис. 17.3.).

 

 

До складу витрат, безпосередньо пов'язаних з виконанням будівельного кон­тракту, належать:

♦ прямі матеріальні витрати;

♦ прямі витрати на оплату праці робітників, що безпосередньо працюють на будівельному майданчику;

♦ інші прямі витрати (в тому числі витрати з експлуатації будівельних ма­шин і механізмів, а також вартість робіт виконаних субпідрядниками).

Особлива увага повинна приділятися обліку витрат на субпідрядників. Ці витрати виникають тоді, коли підрядник неспроможний здійснити окремі етапи будівельного проекту і змушений найняти субпідрядника.

До складу загальновиробничих витрат включаються передбачені П(С)БО 16 „Витрати":

♦ витрати на управління;

♦ витрати на організацію;

♦ витрати на обслуговування будівельного виробництва.

Витрати на організацію, обслуговування будівельного виробництва та управ­ління (витрати на заходи з техніки безпеки, спецодяг, охорону об'єкта, утримання тимчасових (не титульних) споруд, будівельних майданчиків, на підготовку об'єк­тів до здачі, оплату праці лінійного персоналу, розробку і підтримку проектів організації і виконання робіт, лабораторні перевірки тощо) як загальновиробничі витрати включаються до собівартості будівельного контракту і за можливістю прямо розподіляються між об'єктами будівництва одним із таких методів:

а) пропорційно до суми всіх прямих витрат на об'єкті;

б) пропорційно до обсягу доходу (виконаних робіт) на об'єкті;

в) пропорційно до суми витрат на оплату праці на об'єкті;

г) пропорційно до відпрацьованого на об'єкті будівельними машинами і ме­ханізмами часу.

Отже, відмінною рисою формування витрат за будівельним контрактом є те, що загальновиробничі витрати не поділяються на постійні та змінні. Відповідно не існує розподілу постійних загальновиробничих витрат на постійні розподілені та постійні нерозподілені.

Ще однією особливістю формування витрат за будівельним контрактом є те, що до їх складу згідно з П(С)БО 18 не включаються витрати на утримання (амо­ртизацію, охорону тощо) незадіяних машин, механізмів та інших необоротних активів, що не використовуються при виконанні будівельного контракту. Цим по­яснюється відсутність поділу загальновиробничих витрат на постійні розподілені та постійні нерозподілені. Адже саме витрати на утримання незадіяних будівель­них машин, механізмів тощо складають левову частку постійних витрат будіве­льного підприємства.

Наприклад, призупинено будівництво об'єкта, а баштовий кран не демонто­вано і за його перебування (а не за роботу) сплачується власнику — сторонній організації плата, яка в цьому випадку не включається до собівартості, а в кож­ному звітному періоді її виникнення віднесена на рахунок обліку фінансових ре­зультатів.

Склад витрат за будівельним контрактом подано в табл. 17.1.

 

 

За періодами виконання будівельних робіт від дати укладання будівельного контракту до дати завершення цього контракту до витрат за будівельним контрактом включаються:

• витрати, понесені на звітну дату;

• попередньо оцінені витрати до завершення робіт. Витрати, понесені на звітну дату, включають:

• витрати до укладання контракту;

• витрати, понесені після укладання контракту

Витрати до укладання контракту — це витрати, що безпосередньо пов'язані з будівельним контрактом і понесені в забезпечення контракту. До таких витрат відносять:

• витрати на проектування;

• витрати на вивчення нових процесів;

• витрати на укладання контракту;

• інші витрати, які очікуються і будуть відшкодовані у разі підписання кон­тракту.

Витрати, яких зазнав підрядник при укладанні будівельного контракту, вклю­чаються до витрат за будівельним контрактом, якщо існує ймовірність його під­писання і достовірність оцінки цих витрат.

Витрати, понесені при укладанні будівельного контракту, який не підписано до дати балансу, визнаються витратами звітного періоду без включення до витрат за цим будівельним контрактом у наступних звітних періодах.

Витрати за контрактом, понесені після підписання контракту, — це витрати, понесені до завершення проекту, капіталізовані (накопичені) на субрахунку 231 „Будівельні контракти" рахунку 23 „Виробництво".

Попередньо оцінені витрати до завершення будівельного контракту — це упереджувальні витрати, необхідні для завершення проекту у визначений час. Вони включатимуть ті самі елементи, що й первісні загальні попередньо оцінені витра­ти контракту. Витрати за контрактом можуть коригуватись на суму компенсацій­них платежів.

Компенсаційні платежі — це рахунки за понесені витрати або виконані робо­ти, які за умовою контракту повинні здійснюватись іншим учасником. Ці платежі часто обговорюються учасниками контракту.

У ході виконання будівельного контракту підрядник може понести витрати за контрактом, віднесені до майбутньої діяльності за контрактом. Такі витрати контракту визнаються як актив за умови ймовірності їх відшкодування. Ці витра­ти складатимуть суму дебіторської заборгованості, яку замовник має сплатити, і класифікуються як незавершені роботи за контрактом.

За Планом рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств витрати на будівництво відображаються по дебету рахунку 23 „Виробництво", відповідний субрахунок (наприклад, 231 „Бу­дівельні контракти") як понесені витрати. Рахунок 23 „Виробництво" включати­ме обидва типи витрат: прямі і непрямі, але не включатиме адміністративні ви­трати і витрати на збут, оскільки їх не можна ідентифікувати з конкретним контрактом.

 

Організація обліку витрат

Облік витрат будівельної організації забезпечує формування повної, досто­вірної інформації для визначення виробничої собівартості робіт і витрат періоду, понесених під час виконання будівельно-монтажних робіт, а також виробництва продукції та надання послуг підсобними виробництвами будівельної організації, не виділеними на окремий баланс.

Облік витрат повинен бути організований за кожним окремим будівельним контрактом відповідно до кількості об'єктів будівництва. Об'єкт будівництва П(С)БО 18 визначає як сукупність будівель або споруд або окремі будівлі і спору­ди (з внутрішніми інженерними мережами водопостачання, каналізації, газо - і теплопроводу, електропостачання, радіофікації, підсобними допоміжними надвір­ними будівлями, благоустроєм), будівництво яких здійснюється за єдиним проек­том і кошторисом.

Організація обліку витрат передбачає:

• єдиний підхід до відображення в бухгалтерському обліку господарських операцій;

• розроблення облікової номенклатури об'єктів калькулювання;

• застосування типових форм первинних документів.

Облік витрат на виконання будівельно-монтажних робіт залежно від видів об'єктів обліку може бути організований за замовленнями або за методом нако­пичення витрат за певний період часу із застосуванням елементів нормативного методу обліку і контролю за економним і раціональним використанням матеріа­льних, трудових і фінансових ресурсів.

Основним методом обліку витрат на виконання будівельно-монтажних робіт є облік за замовленнями, якщо замовлення відкривається на кожний об'єкт будів­ництва (вид робіт) відповідно до підрядного договору (контракту). Облік витрат на замовлення ведеться наростаючим підсумком до закінчення його виконання.

Облік витрат на виконання будівельно-монтажних робіт здійснюється за кож­ним об'єктом калькулювання, що визначається будівельною організацією виходя­чи з її технологічного спрямування (окремі об'єкти, види робіт).

Реєстром обліку виконаних будівельно-монтажних робіт в натуральній і варті­сній формі є журнал обліку виконаних робіт (типова форма № КБ-6). Записи в цих реєстрах здійснюються посадовою особою підрядника після вимірювання й оцінки обсягу виконаних будівельно-монтажних робіт. Дані журналу використовуються для складання довідки про вартість виконаних підрядних робіт та витрати (форма № КБ-3), акта приймання виконаних підрядних робіт (форма № КБ-2В), звітності про виконання будівельно-монтажних робіт, використання основних матеріалів, здійс­нення контролю за обсягами робіт, виконаними будівельними машинами та авто­транспортом, а також для нарахування заробітної плати робітникам.

Облік витрат на виконання будівельно-монтажних робіт ведеться на субраху­нку 231 „Основне виробництво" рахунку 23 „Виробництво" безпосередньо в жур­налах 5, 5А (у випадку використання будівельними організаціями рахунків класу 8) або машино грамах, які їх замінюють, де об'єднано аналітичний і синтетичний обліки витрат, а також відображається вартість робіт, виконаних власними силами будівельної організації, і вартість робіт, прийнятих від субпідрядних організацій.

На субрахунку „Основне виробництво" в журналах 5, 5А витрати групуються від­повідно до визначених об'єктів калькулювання. Вартість реалізованих БМР, вико­наних власними силами, списується в кінці місяця записом Дт 903 „Собівартість реалізованих робіт і послуг" Кт 231 „Основне виробництво". Вартість робіт, при­йнятих від субпідрядних організацій, за мінусом ПДВ (у разі його наявності) відо­бражається записом згідно з П(С)БО 18 — Дт 231 „Основне виробництво" і Кт 63 „Розрахунки з постачальниками і підрядниками".

Витрати допоміжних підсобних виробництв обліковуються на окремих ана­літичних рахунках до субрахунку 232 „Допоміжні виробництва" в журналах 5, 5А, листках-розшифровках або в машино грамах, які їх замінюють, за видами цих виробництв або видами їх продукції.

Фактичні витрати на будівельно-монтажні роботи групуються за статтями ви­трат. Прямі витрати (матеріали, основна заробітна плата робітників, додаткова за­робітна плата робітників, відрахування на соціальні заходи, втрати від браку, інші прямі витрати) щомісячно відносяться на окремі об'єкти калькулювання за прямими ознаками згідно з первинними обліковими документами. Уся первинна документація складається з обов'язковим кодуванням, що забезпечує облік за статтями витрат і за об'єктами калькулювання. Первинні документи складаються на момент здійснення операцій, а якщо це неможливо — безпосередньо після її закінчення.

Кореспонденція рахунків з обліку витрат будівельно-монтажних організацій наведена у таблиці.