Глава 17. Правові засади справляння непрямих податків

 

метами) митного кордону України без реєстрації, виходячи з митної вартості товарів (предметів), обсяг яких перевищує розмір неторго-

ВОГО Обороту. :'

Закон запроваджує спеціальну реєстрацію платників ПДВ у податковому органі за їх місцерозташуванням (місцем прожи­вання)¹. Податковий орган видає платникам ПДВ свідоцтво про реєстрацію й індивідуальний податковий номер. Останній є єди­ним для всього інформаційного простору України і зберігається за платником ПДВ до моменту анулювання реєстрації платни­ка. Інформацію щодо реєстрації можна отримати на сайті Дер­жавної податкової адміністрації України.

Порядок реєстрації визначають Закон та Положення про Реєстр платників податку на додану вартість, затверджене на­казом Державної податкової адміністрації України 01.03.2000 р. № 79 (зі змінами). Реєстр платників податку на додану вар­тість — це автоматизована система збору, накопичення й оброб­ки даних про осіб, які згідно із Законом зобов'язані утримувати та вносити до бюджету податок, сплачений покупцем.

Об'єктом оподаткування є операції платників податку з:

—поставки товарів та послуг, місце надання яких перебуває на митній території України. До них, зокрема, належать опера­ції з передачі права власності на об'єкти застави позичальнику (кредитору) для погашення заборгованості заставодавця, а та­кож із передачі об'єкта фінансового лізингу в користування лі-зингоотримувачу (орендарю);

—ввезення товарів (супутніх послуг) у митному режимі ім­порту або реімпорту;

—вивезення товарів (супутніх послуг) у митному режимі експорту або реекспорту, поставки транспортних послуг із пере­везення пасажирів, вантажобагажу (товаробагажу) та вантажу поза державним кордоном України.

Закон деталізує критерії приналежності до імпортних та екс­портних операцій із метою оподаткування ПДВ.

Закон також містить перелік операцій, що не є об'єктом оподаткування податком на додану вартість. Наприклад, сюди не належать більшість операцій з емісії цінних паперів, операції

¹ Див.: Наказ Державної податкової адміністрації України «Про затвер­дження Положення про реєстрацію платників податку на додану вартість» від 01.03.2000 р. № 79, зареєстрований у Міністерстві юстиції України 03.04.2000 р. за № 208/4429 (зі змінами).

;і передачі майна у схов (відповідальне зберігання), а також у Лізинг (оренду), крім передачі у фінансовий лізинг; падання по­слуг зі страхування, співстрахування або перестрахування осо­бами, які мають ліцензію на страхову діяльність відповідно до закону; більшість операцій із виплат у грошовій формі заробіт­ної плати (інших прирівняних до неї виплат), а також пенсій, стипендій, субсидій, дотацій за рахунок бюджетів або Пенсійно­го фонду України чи фондів загальнообов'язкового соціального страхування (крім тих, що їх надають у майновій формі); інші операції.

Базу оподаткування операції з поставки товарів (послуг) низначають, виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, ви­значеної за вільними цінами, але не нижчою за звичайні ціни, з урахуванням акцизного збору, ввізного мита, інших загальнодер­жавних податків та зборів (обов'язкових платежів), згідно із за­конами України з питань оподаткування (за винятком ПДВ, а також збору на обов'язкове державне пенсійне страхування на послуги стільникового рухомого зв'язку, що нходить до ціни то­варів (послуг)). До договірної (контрактної) вартості включають будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, переданих платникові податку безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу в зв'язку з компенсацією вартос­ті товарів (послуг). Якщо звичайна ціна на товари (послуги) пе­ревищує договірну ціну на такі товари (послуги) більш як на 20%, базу оподаткування операції з поставки таких товарів (по­слуг) визначають за звичайними цінами

Закон регламентує особливості визначення бази оподатку­вання для бартерних операцій, для операцій із продукцією, ви­готовленою з давальницької сировини, для імпортних операцій, комісійної торгівлі тощо.

Пільги на сплату ПДВ передбачено у вигляді звільнення від сплати податку ряду операцій¹ (ст. 5 Закону), наприклад, з:

— поставки вітчизняних продуктів дитячого харчування мо­лочними кухнями та спеціалізованими магазинами і куточками,

¹ Наприклад, див.: Правила обліку податку на додану вартість для вдо­сконалення обчислення вартісної величини впливу пільг із цього податку па формування дохідної частини Державного бюджету України, затверджені спільним наказом Державної податкової адміністрації України та Держком-стату України від 23.07.2004 р. № 419/453, зареєстровані в Міністерстві юсти­ції України 28.07.2004 р. за № 939/9538 (зі змінами).

458 Модуль 3. ПРАВОВЕ РЕГУЛЮВАННЯ ПУБЛІЧНИХ ДОХОДІВ ТА ВИДАТКІВ

які виконують функції роздавальних пунктів, у порядку і за пе­реліком продуктів, установленими Кабінетом Міністрів України;

— поставки (передплати) періодичних видань друкованих засобів масової інформації та книжок, окрім видань еротичного характеру, учнівських зошитів, підручників та навчальних посіб­ників українського виробництва, словників — двомовних пере­кладних з української на іноземну і навпаки; доставки таких пе­ріодичних видань на митній території України;

— поставки послуг з охорони здоров'я за переліком, уста­новленим Кабінетом Міністрів України, закладами охорони здоров'я, які мають ліцензію на поставку таких послуг, а також поставки послуг реабілітаційними установами для інвалідів та дітей-інвалідів, якщо ці установи мають ліцензію на поставку таких послуг, тощо.

Для обчислення ПДВ застосовують дві ставки — 20% і 0%. Нульова ставка діє при звільненні від оподаткування та в разі продажу товарів, робіт, послуг на експорт.

У решті випадків податок становить 20% бази оподаткуван­ня, визначеної згідно зі ст. 4 Закону, та додається до ціни това­рів (робіт, послуг). Саме через це він належить до непрямих по­датків, об'єктом його є споживча вартість.

Порядок обчислення і сплати податку. Відповідно до зако­нодавства поставку товарів (робіт, послуг) здійснюють за дого­вірними (контрактними) цінами з додатковим нарахуванням ПДВ. При цьому платник податку зобов'язаний надати покуп­цеві податкову накладну, яка є звітним податковим і водночас розрахунковим документом.

Податкова накладна має містити зазначені окремими ряд­ками: а) порядковий номер накладної; б) дату виписування; в) повну або скорочену назву, зазначену в статутних докумен­тах юридичної особи, чи прізвище, ім'я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник ПДВ; г) податковий номер платника податку (продавця та покупця); ґ) місцерозташування юридичної особи або місце податкової адреси фізичної особи, зареєстрованої як платник ПДВ; д) опис (номенклатуру) това­рів (робіт, послуг) та їх кількість (обсяг, об'єм); є) повну або скорочену назву, зазначену в статутних документах отримувача; є) ціну поставки без урахування податку; ж) ставку податку та відповідну його суму в цифровому значенні; з) загальну суму коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку.

Глав а 17. ПРАВОВІ ЗАСАДИ СПРАВЛЯННЯ НЕПРЯМИХ ПОДАТК ІВ 459

Податкову накладну складають у момент виникнення подат­кових зобов'язань продавця у двох примірниках. Оригінал па­дають покупцеві, копія залишається у продавця товарів (робіт, послуг). Для операцій, що оподатковуються і для звільнених від оподаткування, складають окремі накладні.

Податкову накладну видає платник податку, який постав­ляє товари (послуги), на вимогу їх отримувача. Вона є підста­вою для нарахування податкового кредиту. Платники податку мають зберігати податкові накладні протягом терміну, передба­ченого законодавством для зобов'язань зі сплати податків. Сут­тєвим є те, що право нараховувати податок та складати податко­ві накладні мають лише особи, зареєстровані як платники ПДВ. При проведенні документальної (планової або позапланової ви­їзної) перевірки платник податку зобов'язаний забезпечити до­ступ податковому інспектору до реєстру податкових накладних та в разі ведення його в електронному вигляді — надати носій електронної інформації за власний рахунок.

Платник податку обчислює ПДВ самостійно, виходячи із сум, що становлять його податкові зобов'язання та податковий кредит.

При цьому під податковим зобов'язанням розуміють зага­льну суму податку, одержану (нараховану) платником у звітно­му (податковому) періоді, визначену згідно із Законом. Датою виникнення податкових зобов'язань з поставки товарів (робіт, послуг) вважають дату, яка припадає на податковий період, про­тягом якого відбувається та з наведених далі подій, що сталася раніше:

• дата зарахування коштів від покупця (замовника) на банків­ський рахунок платника податку як оплати товарів (робіт, по­слуг), що підлягають поставці, а в разі поставки товарів (робіт, послуг) за готівкові кошти — дата їх оприбуткування в касі пла­тника податку, за відсутності такої — дата інкасації готівкових коштів у банківській установі, що обслуговує платника податку;

• дата відвантаження товарів, а для робіт (послуг) — дата оформлення документа, що засвідчує факт виконання робіт (послуг) платником податку. Податкове зобов'язання платника звітного періоду може бути зменшено на суму податкоиого кре­диту.

Податковий кредит у механізмі стягнення податку на дода­ну вартість — це сума, на яку платник податку мас прано змен-

46 0 Мод ул ь 3. ПРАВО ВЕ РЕГУЛЮВАННЯ ПУ БЛІЧНИХ ДО ХОДІВ Т А ВИДАТКІВ

шити податкове зобов'язання звітного періоду, тобто сума, що підлягає відшкодуванню платнику з бюджету.

Податковий кредит звітного періоду визначають, виходячи із до­говірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізня­ється більше ніж на 20% звичайної ціни на такі товари (послуги). Він складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником по­датку за встановленою ставкою ПДВ протягом такого звітного періо­ду в зв'язку з:

—придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподат­ковуваних операціях у межах господарської діяльності платника по­датку;

—придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, зокрема інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні ак­тиви), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання у виробництві та/або поставці товарів (послуг) для оподатковуваних операцій у межах господарської діяльності платника податку.

Якщо протягом звітного періоду в платника податку вини­кає від'ємна різниця між загальною сумою податкових зобов'я­зань та сумою податкового кредиту звітного періоду, така сума підлягає (як надміру сплачена) відшкодуванню платникові по­датку з Державного бюджету України. Порядок відшкодування ПДВ конкретизовано в наказі Державної податкової адміністра­ції України від 02.07.1997 р. № 209/72 (зі змінами).

Разом із тим для запобігання зловживанням у сфері відшко­дування ПДВ установлено відповідальність за порушення по­даткового законодавства. Зокрема, якщо за наслідками перевір­ки виявлено факт завищення суми бюджетного відшкодування, заявленого в податковій декларації із ПДВ, то суму такого зави­щення вважають сумою податкового зобов'язання, прихованою від оподаткування. Якщо внаслідок такого завищення отримано бюджетне відшкодування, платника податку визнають таким, що ухиляється від оподаткування, і до нього застосовують санкції відповідно до законодавства. Якщо на момент перевірки платни­ка податку органом Державної податкової служби суми податку на додану вартість, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються документально не підтвердженими, плат­ник податку несе відповідальність у вигляді санкцій, установле-

Глава 17. ПРАВОВІ З АСАДИ СПР АВЛЯН НЯ НЕПРЯМИХ ПОДАТКІВ 461

них законодавством і нарахованих на суму податкового креди­ту, не підтверджену документально.

Для сплати ПДВ законодавство визначає податкові пері­оди в один місяць та в один квартал. Платники податку, в яких обсяг оподатковуваних операцій за минулі 12 місячних подат­кових періодів не перевищив 300 тис. гривень (без урахування ІІДВ), можуть обрати для себе квартальний податковий період. Для решти діє місячний податковий період. Форми декларації та податкових розрахунків із ПДВ встановлює закон¹.

Контроль за правильністю нарахування та сплати (перера­хування) податку до бюджету здійснює відповідний податковий орган, а при імпорті товарів зі сплатою податку при його митно­му оформленні — відповідний митний орган за правилами, вста­новленими спільним рішенням центральних податкового та мит­ного органів².

Суми податку, нараховані митним органом, підлягають зара­хуванню платниками податку безпосередньо па рахунки Держав­ного бюджету (Державного казначейства). Прп цьому анальова-ний вексель, виданий імпортером товарів (супутніх послуг), є засобом забезпечення їх доставки до митниць призначення та належної сплати податку до бюджету.

Поточні питання справляння ПДВ конкретизовано в актах уряду та ряді відомчих актів. Наприклад, 05.03.2009 р. Кабінет Міністрів Украї­ни прийняв Постанову «Про особливості відшкодування у 2009 році податку на додану вартість суб'єктам господарювання», яка допомо­же вирішити питання розрахунку підприємств за спожиту електро­енергію, погашення заборгованості із заробітної плати, з податків та зборів (обов'язкових платежів). В умовах економічної кризи такі борги можна буде погасити за рахунок відшкодування підприємцям

¹ Зокрема, див.: Наказ Державної податкової адміністрації України «Про
внесення змін до податкової звітності з податку на додану вартість» (Форма
податкової декларації) від 17.03.2008 р. № 159, зареєстрований у Міністерстві
юстиції України від 19.03.2008 р. за № 224/14915 (зі змінами).

² Зокрема, див.: Порядок здійснення митними органами контролю:іл
сплатою платниками податків податку на додану вартість та акцизною :\(ю-
ру, які справляються при ввезенні (пересиланні) товарів та інших предметні
на митну територію України, затверджений наказом Держашюї податкової
адміністрації України та Державної митної служби України під І (і.03.2001 р.
№ 109/188, зареєстрований у Міністерстві юстиції України під 22.03.2001 р.
за № 261/5452 (зі змінами).

462 Модуль 3. ПРАВОВЕ РЕГУЛЮВАННЯ ПУБЛІЧНИХ ДОХОДІВ ТА ВИДАТКІВ

податку на додану вартість. При цьому повернення ПДВ суб'єктам господарювання—боржникам здійснюватиметься через органи Дер­жавного казначейства. Запропонований механізм не передбачає спе­ціальних умов щодо відшкодування ПДВ, а лише забезпечує викори­стання коштів за цільовим призначенням, а саме на погашення боргів підприємств.

Акцизний збір

Декрет Кабінету Міністрів України «Про акцизний збір» від 26.12.1992 р. № 18-92 (зі змінами) визначає, що акцизний збір — це непрямий податок на окремі товари (продукцію), зарахова­ні законом до підакцизних, який входить у ціну цих товарів (продукції). Акцизний збір належить до загальнодержавних по­датків.

Платниками акцизного збору є:

1) суб'єкти підприємницької діяльності—виробники підак­цизних товарів на митній території України (зокрема, з даваль­ницької сировини);

2) нерезиденти, які здійснюють виготовлення підакцизних товарів (послуг) на митній території України безпосередньо або через свої постійні представництва чи осіб, прирівняних до них згідно із законодавством;

3) юридичні особи, котрі імпортують на митну територію України підакцизні товари, незалежно від наявності здійснених у них іноземних інвестицій;

4) фізичні особи—резиденти або нерезиденти, які ввозять (пересилають) підакцизні речі або предмети на митну територію України у вигляді супроводжувального або несупроводжуваль-ного багажу, а також фізичні особи, що одержують такі підакциз­ні речі (предмети), переслані (надіслані) з-за митного кордону України у вигляді поштових чи інших відправлень або несупро-воджувального багажу, в обсягах чи вартістю, що перевищує нор­ми безмитного провезення (пересилання) для таких фізичних осіб, визначені митним законодавством;

5) юридичні або фізичні особи, які купують (одержують в інші форми володіння, користування або розпорядження) під­акцизні товари в податкових агентів.

Об'єктом оподаткування є:

— обороти з реалізації вироблених в Україні підакцизних товарів (продукції), зокрема з давальницької сировини, шляхом

Глава 17. ПРАВОВІ ЗАСАДИ СПРАВЛЯННЯ НЕПРЯМИХ ПОДАТКІВ 463

їх продажу, обміну на інші товари (продукцію, роботи, послу­ги), безплатної передачі товарів (продукції) або з частковою їх оплатою, а також обсяги відвантажених підакцизних товарів (продукції), виготовлених із давальницької сировини;

—обороти з реалізації (передачі) товарів (продукції) для власного споживання, промислової переробки (крім оборотів з реалізації (передачі) для виробництва підакцизних товарів, за винятком нафтопродуктів), а також для своїх працівників;

—вартість товарів (продукції), які імпортуються (ввозяться, пересилаються) на митну територію України, в тому числі в ме­жах бартерних (товарообмінних) операцій або без оплати їх вар­тості чи з частковою оплатою¹.

Разом із тим акцизний збір не справляють із товарів, вивезе­них (експортованих) платником акцизного збору за межі мит­ної території України.

Не підлягають акцизному збору і підакцизні товари, що ім­портуються на митну територію України, якщо з таких товарів, згідно із законодавством України, не справляють ПДВ у зв'язку зі звільненням, передбаченим для транзитних товарів, товарів на митних складах, реекспортованих товарів, товарів, що спря­мовуються до магазинів безмитної торгівлі або призначених для переробки під митним контролем.

Також не оподатковують оборот із реалізації легкових авто­мобілів спеціального призначення для інвалідів, вартість яких оплачують органи соціального забезпечення, а також легкових автомобілів спеціального призначення (швидка медична допо­мога та для потреб підрозділів Міністерства з надзвичайних си­туацій), вартість яких оплачується за рахунок коштів Держав­ного та місцевих бюджетів.

¹ При продажу (інших видах відчуження) податковими агентами підак­цизних товарів (продукції) об'єктом оподаткування є: для вироблених на те­риторії України товарів (продукції) — обороти з реалізації таких підакцизних товарів (продукції) з урахуванням вартості будь-яких додаткових послуг або робіт, пов'язаних із такою реалізацією; для імпортованих (ввезених, пере­сланих) на митну територію України товарів (продукції) — обороги з реаліза­ції таких підакцизних товарів (продукції), з урахуванням вартості будь-яких додаткових послуг або робіт, пов'язаних із такою реалізацією па митнім те­риторії України, але не менше митної вартості таких підакцизних токарів (продукції), з урахуванням сум сплаченого або нарахованого, але не сплаче­ного ввізного (імпортного) мита.

464 Модуль 3. ПРАВОВЕ РЕГУЛЮВАННЯ ПУБЛІЧНИХ ДОХОДІВ ТА ВИДАТКІВ

Акцизний збір може обчислюватися:

а) за ставками у відсотках обороту з продажу: 1) товарів, ви­
роблених на митній території України, — виходячи з, їх вартості,
за встановленими виробником максимальними роздрібними ці­
нами на товари, які він виробляє, без ПДВ; 2) товарів, що імпор­
туються на митну територію України, — виходячи з їх вартості,
за встановленими імпортером максимальними роздрібними ці­
нами на товари, які він імпортує, без ПДВ та акцизного збору
(але не менше митної вартості таких товарів з урахуванням сум
ввізного мита без ПДВ та акцизного збору);

б) у твердих сумах з одиниці реалізованого товару (продукції);

в) одночасно за ставками у відсотках обороту з продажу та в
твердих сумах з одиниці реалізованого товару (продукції);

г) комбіновано, тобто за ставками у відсотках обороту з ціни
реалізації, але не менше встановленої твердої суми з одиниці
реалізованого товару (продукції).

Ставки акцизного збору — єдині на всій території України.

Суми акцизного збору платники визначають самостійно, виходячи з обсягу реалізованої продукції за встановленими став­ками. Суми акцизного збору з ввезених на територію України товарів зараховують до Державного бюджету, а з товарів, вироб­лених в Україні, — до місцевого бюджету за місцем їх виробниц­тва і Державного бюджету у співвідношеннях, установлених Верховною Радою України, Бюджетним кодексом України, по­точними актами про бюджет.

Перелік товарів (продукції), на які встановлено акцизний збір, і його ставки затверджує Верховна Рада України. На сього­дні цей перелік визначено й обмежено списками підакцизних товарів, які ввійшли до ЗУ «Про ставки акцизного збору і ввіз­ного мита на тютюнові вироби» від 06.02.1996 р. № 30/96-ВР (зі змінами), «Про ставки акцизного збору і ввізного мита на спирт етиловий та алкогольні напої» від 07.05.1996 р. № 178/96-ВР (зі змінами), «Про ставки акцизного збору і ввізного мита на деякі транспортні засоби та шини до них» від 24.05.1996 р. № 216/96-ВР (зі змінами), «Про ставки акцизного збору і ввізного мита на деякі товари (продукцію)» від 11.07.1996 р. № 313/96-ВР (зі змінами).

У 1996 р. ЗУ «Про акцизний збір на алкогольні напої та тю­тюнові вироби» запровадив марки акцизного збору — спеціаль­ні знаки, якими маркують алкогольні напої та тютюнові вироби.

Глиа 17. ПРАВОВІ З АСАДИ С ПРАВЛЯННЯ НЕПРЯМИХПОДАТКІВ 465

І Іалвпкть марки на товарах підтверджує сплату акцизного збо­ру, легальність ввезення та реалізації на території України цих ниробін'. Розмір плати за марки акцизного збору встановлюють іікти Кабінету Міністрів України².

Контроль за наявністю марок на пляшці (упаковці) алкого-льпих напоїв та на пачці (упаковці) тютюнових виробів під час їх реалізації здійснюють державні податкові інспекції, конт­рольно-ревізійна служба та органи внутрішніх справ, а під час ввезення цих товарів на митну територію України — митні орга­ни. У разі виявлення фактів порушення порядку ввезення, збе­рігання, транспортування, реалізації або торгівлі алкогольними напоями й тютюновими виробами без наявності марок акцизно­го збору зазначені контролюючі органи складають і передають державним податковим органам протокол і опис товарів, на яких немає марок акцизного збору встановленого зразка, для прий­няття відповідної постанови.

Окрім того, начальники державних податкових інспекцій України та їх заступники мають право ухвалювати постанови про конфіскацію алкогольних напоїв і тютюнових виробів, що реалізуються торговельними підприємствами без наявності на пляшці (упаковці), пачці (упаковці) марок акцизного збору.

Згідно з чинним законодавством, конфісковані алкогольні напої підлягають знищенню або промисловій переробці. Конфіс­ковані тютюнові вироби необхідно знищити.