Резервы по рискам и затратам

Рыночная экономика подвержена влиянию значительного количества факторов и самых разнообразных рисков, носящих определенный, а в большинстве случаев и неопределенный характер. Дж. Р. Хикс считал необходимым разработать экономическую теорию риска, не зависящую от теории экономической динамики, детально разработанной им в работе «Стоимость и капитал». При этом значительный фактор риска присутствует в формировании цен, нормах процента, уровне дохода, кредитования, накопления капитала и в целом в теории экономической динамики Дж. Р. Хикса.

Следует различать понятия рыночного и индивидуального рисков. Рыночный риск - это риск изменения доходов от инвестиций, возникающий в результате факторов, независимых от данной ценной бумаги или имущественного положения, например, политических, экономических и общественных событий или изменений вкусов и предпочтений инвесторов.

Индивидуальный риск, присущий любой институциональной единице и определяемый сферой ее деятельности, обычно характеризуется коэффициентом «Бета», который определяет чувствительность доходности актива к изменениям рыночной доходности в целом. Суммирование рыночного и индивидуального риска приводит к показателю общего риска.

Информационный анализ оценочных резервов для рисков и затрат по материалам 12 стран (США, Германия, Япония, Канада, Франция, Испания, Великобритания, Нидерланды, Бельгия, Италия, Швейцария, Россия) показал, что в экономике этих стран используется шесть категорий оценочных резервов этой группы:

1. Оценочные резервы, предназначенные для возмещения риска коммерческого характера: регламентируемые оценочные резервы; оценочные резервы для рисков и потерь.

2. Оценочные резервы гарантийного вида: резерв по гарантийному обслуживанию покупателей; резерв по гарантийным обязательствам, учитываемым в балансе или за балансом.

3. Оценочные резервы социальной направленности: резервы, создаваемые на случай увольнения персонала; оценочные резервы, создаваемые для платежей в Пенсионный фонд.

4. Фискальные резервы, создаваемые для обеспечения регулярности платежей в бюджет по соответствующим налогам: налоговые резервы.

5. Оценочные резервы юридического характера.

6. Оценочные резервы учетного характера, обеспечивающие равномерное по периодам формирование себестоимости продукции в соответствии с принципом начисления соответствия: резерв на непредвиденные работы и затраты; резерв предстоящих расходов и платежей; оценочные резервы для затрат к распределению на несколько периодов.

Оценочные резервы предназначены для возмещения риска коммерческого характера и, как правило, регламентируются соответствующими отраслями права (торговое, хозяйственное) и уставами предприятий. Экономический характер этих резервов трактуется бухгалтерами весьма противоречиво. Одни трактуют их как источники, предназначенные для покрытия убытков коммерческого характера, другие – как обязательства перед контрагентами. Интересную трактовку выдвинул профессор Ришар, который считал их как собственные источники целевого характера для компенсирования роста цен.

Резервы не предназначены для покрытия убытков от конкретных рисков. Это, скорее, собственные средства на случай повышения цен или колебания обменных курсов, или же накопления прибылей (инвестиционные резервы). В некоторых случаях, однако, резервы на случай рисков по операциям со средне– и долгосрочными кредитами могут служить заранее твердо установленным покрытием от некоторых видов рисков. Поскольку эти операции не освобождены от налогов, то необходимо включить налоговые долговые обязательства в кратко– и долгосрочную задолженность.

Резервы, предназначенные на покрытие некоторых видов рисков и некоторых вероятных будущих затрат, по модели французского баланса генерального плана счетов 1982 г., не входят в собственные капиталы. Они рассматриваются как вычеты из прибыли и не имеют ничего общего с заемным капиталом. По нашему мнению, именно собственный капитал должен быть принят во внимание при расчете ставки доходности на капитал. В этом случае статья резервов на риски и расходы будет включена в статью резервов под собственный капитал.

Особое место в экономических ситуациях передачи риска занимают самые разнообразные гарантии. При этом, если коммерческие гарантии учитываются за балансом, то в том, что касается муниципальных, государственных и гарантий субъектов федерации, они даже не отражаются в забалансовом учете.

Что касается бюджетных гарантий, то с ними возникает ряд проблем, в первую очередь с государственными гарантиями при кредитовании особо значимых объектов. При этом важно предусмотреть механизм ответственности государства перед другими участниками инвестиционной деятельности за несвоевременное или неполное выделение запланированных бюджетных средств. При выдаче гарантий необходимо проверять рыночную стоимость чистых активов на основе составления нулевых балансовых отчетов, как это делается в Германии, США и других странах.

Фискальные резервы создаются в Германии, Италии, Испании, Японии, Нидерландах, Бельгии в соответствии с нормами налогового и торгового права. Планы счетов этих государств предусматривают специальный счет, по кредиту которого равномерно в течение года создается резерв на выплату налогов, а по дебету производятся начисления налогов. Финансово-кредитный словарь по этому поводу отмечает, что эта форма налоговых платежей позволяет корпорациям выбирать выгодное для себя время налоговых платежей и наименее «налогоопасную» форму, используя механизм учетной политики.

Применение таких юридических форм, как акционерная компания и трест (собственность в доверительном управлении), позволяет в недоступной для налогов форме (в виде необлагаемых резервов, фондов, разводнения акций, погашения и слияния с другими компаниями и т.д.) накапливать и прибыли от деятельности этих капиталистических предприятий. В случае присвоения и расходования этих средств на свои нужды собственник будет вынужден уплатить с них налог, однако он может выбирать наиболее выгодное для себя время и наименее налогоопасную форму. Огромное значение при современном уровне процентных ставок имеет и отсрочка платежа.

Оценочные резервы юридического характера находят использование в экономике Японии и относятся к сфере межгосударственных коммерческих споров между японской фирмой и корпорацией другой страны. Нормы хозяйственного права позволяют экспортным японским предприятиям создавать специальный резерв в заранее установленном размере за счет суммы прибыли до уплаты налогов. Уровень резерва устанавливается в процентах от объема экспортной реализации.

Оценочные резервы учетного характера, обеспечивающие равномерное по периодам формирование себестоимости, используются во Франции, Германии, Бельгии. Все резервы такого типа создаются за счет себестоимости путем равномерного формирования резервов в определенном размере от заданной базы с обязательной инвентаризацией в конце года. Инвентаризация рисков организации служит предпосылкой для полного отражения резервов. Необходимость ее проведения объясняется принципом полноты и разъясняется в специальной литературе.

В Плане счетов бухгалтерского учета, введенном в действие в России с 1 января по 31 декабря 2001 г., есть лишь счет 96 «Резервы предстоящих расходов», предназначенный для обобщения информации о состоянии и движении сумм, зарезервированных в целях равномерного включения расходов в затраты на производство и расходы на продажу, и соответствующего равномерного определения финансового результата. Тем самым счет носит скорее учетно-распределительный, чем резервный характер.

Вопросы к главе 6

1. Аргументируйте необходимость создания и функционирования резервной системы.

2. Раскройте концептуальные основы резервной системы.

3. Опишите возможные варианты резервной системы.

4. Назовите основные проблемы организации учета агрегатов резервной системы.

5. Что такое резервы, какова их классификация?

6. Каков порядок отражения уставного резерва в учете?

7. Опишите процесс формирования оценочных резервов, каким образом они отражаются в учете?

8. Какими нормативными документами регулируется порядок формирования и отражения в учете резервов организации России?

9. Каковы пути реформирования бухгалтерского учета резервов в России с учетом международной практики их формирования и отражения?

10. В чем состоят особенности учета резервов в России?

Тесты к главе 6

1. Создание и функционирование резервной системы направлено на решение следующих задач:

а) обеспечение сохранности капитала, способности к самофинансированию, развитию и расширению производства и рынков сбыта;

б) решение социальных вопросов;

в) все вышеперечисленное.

2. Сумму создаваемых резервов сомнительных долгов отражают бухгалтерской проводкой:

а) Дт 91 «Прочие доходы и расходы», Кт 63 «Резервы по сомнительным долгам»;

б) Дт 63 «Резервы по сомнительным долгам», Кт 91 «Прочие доходы и расходы»;

в) Дт 63 «Резервы по сомнительным долгам», Кт 59 «Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги».

3. Отчисления в резервный капитал отражают бухгалтерской проводкой:

а) Дт 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)», Кт 82 «Резервный капитал»;

б) Дт 82 «Резервный капитал», Кт 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»;

в) Дт 82 «Резервный капитал», Кт 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам».

4. Операции по начислению резервов предстоящих расходов отражают:

а) по дебету 96 «Резервы предстоящих расходов»;

б) по кредиту 96 «Резервы предстоящих расходов»;

в) нет верного ответа.

5. Оценочные резервы предназначены:

а) для возмещения риска коммерческого характера;

б) для обеспечения страхового барьера кредиторов и гарантии благосостояния акционеров;

в) все ответы верны.

6. Использование резервного капитала на покрытие убытка за отчетный год отражают бухгалтерской проводкой:

а) Дт 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)», Кт 82 «Резервный капитал»;

б) Дт 82 «Резервный капитал», Кт 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»;

в) Дт 82 «Резервный капитал», Кт 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам».

7. Оценочные резервы учетного характера обеспечивают:

а) равномерное по периодам формирование себестоимости

продукции в соответствии с принципом начисления со­ответствия;

б) регулярные платежи в бюджет по соответствующим налогам;

в) гарантии благосостояния акционеров.

8. К уставным резервам не относится:

а) резервный капитал;

б) резервы по переоценке;

в) резервы по сомнительным долгам.

9. К категории регуляторов не относят:

а) оценочные резервы целевого характера;

б) оценочные резервы по обесценению активов;

в) оценочные резервы регулируемого характера.

10. Резервирование предполагает:

а) распределение собственных средств актива в соответствии с нормами указанными в пассивных счетах;

б) уточнение оценки ценностей, указанных в балансе;

в) установление связи каждой хозяйственной операции с бюджетом.