Структура французского баланса

АКТИВ	ПАССИВ
Нематериальные активы	Акционерный капитал
Основные средства	Эмиссионный доход
Ценные бумаги эквивалентные	Трансформационные разницы
Ценные бумаги долевые	Оценочные разницы по ценным бумагам
Предоплаты долгосрочных активов	Чистый результат
Итого постоянные активы	Капитал собственный
Запасы	Доля меньшинства
Счета к получению	Отложенный налог на прибыль
Другие дебиторы	Долгосрочная задолженность
Денежные средства	Пенсионные резервы долгосрочные
Итого оборотные активы	Итого постоянный капитал
	Задолженность по счетам к оплате
	Другие кредиторы
	Займы со сроком свыше 1 года
	Займы со сроком до 1 года
	Итого краткосрочные пассивы
Итого актив	Итого пассив

Баланс дает представление о финансовом состоянии организации на определенную дату, в том числе об активах, пассивах и капитале, свидетельствующих о правах и обязательствах организации и отражающих используемые средства. В балансе раскрывается состав активов: земли, здания, сооружения, прочие объекты. Накопленная сумма амортизации показывается как для внеоборотных, так и для оборотных активов. За оборотными активами следует детальная информация о предоплатах, отложенных расходах, трансляционных (пересчетных) разницах. Раздел капитала содержит информацию о выпущенных акциях и их номинале.

Пояснительная записка содержит сведения об отчетности и не может заменить представление информации, которую PCG обычно требует показывать в составе отчетности.

Особенности отражения в учете и оценка имущества. Классификация и порядок отражения отдельных учетных объектов во Франции достаточно специфичны. Учетный процесс неразрывно связан с утвержденным рабочим планом счетов, который должен соответствовать требованиям PCG.

Основные средства принимаются к учету в оценке на момент составления учетной записи следующим образом:

■ по цене приобретения в случае покупки за деньги с учетом дополнительных расходов по доставке и установке;

■ по производственной себестоимости для объектов, произведенных собственными силами, исходя из затрат на сырье и материалы, накладных расходов, связанных с производством (как правило, в стоимость основного средства не включаются расходы на финансирование и общеадминистративные расходы, а также затраты на исследования и разработки);

■ по рыночной стоимости для объектов, приобретенных при особых обстоятельствах (например, безвозмездное получение).

Процентные расходы, возникающие в ходе сооружения объектов основных средств, могут быть капитализированы, т. е. включены в активы, но это не является широко распространенной практикой. Такие расходы единовременно исключаются из налогооблагаемой базы независимо от того, капитализированы они в учете или нет.

Французское законодательство разрешает отражать в учете переоценку внеоборотных активов и инвестиций, однако признание прибыли от увеличения стоимости актива влечет за собой обязательство по налогу на прибыль от возникающих доходов (кроме случаев, когда переоценка законодательно предусмотрена и ее результаты не учитываются для целей налогообложения). Соответственно компании не показывают переоценку активов по индивидуальным счетам. Поскольку консолидированная отчетность не связана с налоговыми ограничениями, в ней отражается переоценка некоторых активов. При переоценке одновременно с увеличением балансовой стоимости объекта увеличивается резерв на переоценку, являющийся частью капитала. Амортизация рассчитывается исходя из переоцененной стоимости амортизируемых активов. Обычно французские организации начисляют амортизацию линейным способом в течение срока полезной службы актива, но ликвидационную стоимость не указывают.

По индивидуальным счетам коммерческая амортизация показывается в составе результата по обычным операциям, тогда как дополнительные суммы амортизации для целей налогообложения включаются в состав экстраординарных операций. При консолидации, как правило, отражается только коммерческая амортизация.

Нормы французского законодательства, регулирующие правила составления консолидированной отчетности, оставляют порядок учета арендованных средств на усмотрение составителя.

В обычной отчетности финансовая аренда (лизинг) может быть капитализирована, если договором аренды предусмотрена возможность последующего выкупа и арендатор воспользовался этой возможностью. Операционная аренда не капитализируется.

Любое превышение покупной цены над балансовой стоимостью приобретаемой компании рекомендуется относить, прежде всего, на отдельные приобретаемые активы и пассивы. Нераспределенный остаток капитализируется как гудвил, подлежащий амортизации. Гудвил обычно списывают в течение 11–12 лет.

Нематериальные активы могут быть капитализированы. Когда одна компания приобретает другую, всякое превышение покупной цены над балансовой стоимостью приобретаемой компании должно быть отнесено на приобретаемые активы, в том числе нематериальные. Покупную цену рекомендовано распределять между такими нематериальными активами, как фирменные наименования, товарные знаки и даже доли на рынке.

Организационные расходы капитализируются в составе нематериальных активов и могут списываться в течение пяти лет (максимальный срок). До их полного списания дивиденды не должны выплачиваться, если не созданы распределяемые резервы, равные списываемой балансовой стоимости указанного актива.

Нематериальные активы амортизируются в течение срока их полезного использования, их переоценка, равно как и создание собственными силами, не допускается.

Участие в компании согласно французскому законодательству имеет место, когда инвестор владеет десятью или более процентами акций. Если участие достигает 20%, оно считается значительным, и инвестиции необходимо учитывать по методу пропорциональной консолидации или консолидации по долевому участию. Если меньшинство владельцев имеет значительное влияние на организацию, не являющуюся совместным предприятием, применяется метод консолидации по долевому участию. При учете инвестиций в совместное предприятие используется пропорциональная консолидация. В пояснительной записке должно быть указано, какой из этих методов был применен.

Материальные запасы, как правило, учитываются по наименьшей из себестоимостей и рыночной стоимости. Для индивидуальной отчетности разрешены только методы ФИФО и средней стоимости, причем на практике чаще всего применяется последний. Метод ЛИФО используется при составлении консолидированной отчетности.

Операции в иностранной валюте. Порядок пересчета отчетности иностранных дочерних компаний в национальную валюту (поскольку она относится к консолидированной отчетности), не был законодательно урегулирован во Франции. В настоящее время существует много вариантов учета трансляционных операций. Правила, принятые в 1986 г., не определили какой-либо особой методологии. На практике большинство компаний использует курс на конец отчетного периода для пересчета баланса, с отнесением разниц на счет капитала, и средний курс для составления отчета о прибылях и убытках. Чтобы выяснить, какой порядок пересчета применяется в организации, следует обратиться к ее учетной политике.

Правила составления отчетности в иностранной валюте приводят к необходимости валютных корректировок, отражаемых в балансе. Непогашенные денежные активы и пассивы, выраженные в иностранной валюте, должны быть учтены по заключительной оценке на каждую отчетную дату. Если возникает пересчетная (трансляционная) прибыль, то она отражается в учете как долгосрочный отложенный кредит (последняя позиция в разделе пассивов в балансе) и списывается только после оплаты счета. Если в результате пересчета образуется убыток, то он отражается в учете как отложенный расход (последняя позиция актива баланса). Обычно в балансе создается резерв в корреспонденции с дебетом счета прибылей и убытков.

Основной справочник по бухгалтерскому учету (Memento Comtable Francis Lefebvre) содержит рекомендации, на основании которых учитываются валютные средства и обязательства. Последние могут быть пересчитаны по одному из следующих курсов:

■ используемому как базовый для переговоров;

■ на день выполнения заказа;

■ на день выставления счета;

■ на день принятия счета к учету.

Особенности учета собственного капитала и резервов. Капитал включает некоторые элементы, которые иначе классифицируются в других странах: инвестиционные гранты и специальные налоговые скидки. Правительственные инвестиционные гранты отражаются в составе капитала, а также по строке отчета о прибылях и убытках вместе с амортизацией актива, по которому предоставлен грант. Специальные налоговые скидки, как правило, представляют собой разрешения на ускоренную амортизацию, но существуют и другие их разновидности (например, налоговые льготы для экспортных операций). PCG предусматривает выделение из номинальной величины акционерного капитала показателя «чистая ситуация» (situatione nette), не включающего эти элементы.

Чистая ситуация складывается из следующих показателей: прибыль на акции, резерв на переоценку, прочие резервы (законодательные, договорные, регулируемые на доходы от капитала, прочие), нераспределенная прибыль, а также прибыль и убыток за период.

Поскольку переоценка активов обычно приводит к появлению налоговых обязательств, создаются резервы на переоценку.

Статья «Резерв» в финансовом балансе может находиться в пассиве баланса. В пассив она вводится с целью предусмотреть возможные убытки в валютных, кредитных операциях или с целью создания резерва.

Иногда правительство разрешает переоценку основных средств без налоговых последствий. Общества с ограниченной ответственностью обязаны создавать минимальный законодательный резерв в размере 10% акционерного капитала. Договорными называются резервы, которые могут быть оговорены учредительными документами, а также иные аналогичные резервы, образуемые в добровольном порядке. Создание регулируемого резерва на доходы от капитала обусловлено наличием налоговой льготы: когда компания получает доход от выбытия актива, она может применять к образовавшейся прибыли ставку налога 18% при условии, что из этой прибыли формируется резерв. Если компания хочет распределить указанную прибыль, последняя подлежит налогообложению в общем порядке.

Французские организации могут покупать и продавать свои акции, но только в определенных случаях: для передачи работникам, при уменьшении акционерного капитала или с целью регулирования ситуации на рынке, если компания включена в листинг (в этом случае она может совершать сделки не более чем с 10% акций). Выкупленные собственные акции отражаются в балансе как актив.

Резервы создаются трех типов:

■ амортизационный, отражающий любое уменьшение оценки актива (например резерв по сомнительным долгам);

■ налоговый, который представляет собой специальные налоговые льготы и не связан с экономической оценкой компании (отражается в составе капитала);

■ провизорный, отражаемый как отдельная позиция в балансе, подразделяемая на две части:

■ резерв на условные факты хозяйственной деятельности, включающий суммы по длящимся судебным разбирательствам, рискам валютно-обменных операций, гарантиям и др.,

■ резерв на расходы, который может включать резервирование отложенных расходов, пенсионных обязательств и других аналогичных объектов.

В отчетности показываются различные виды обязательств (обратимые долги, банковские овердрафты, задолженность перед поставщиками, по налогам и социальным платежам и др.). В пояснительной записке приводится их разбивка по срокам (один год, от двух до пяти лет и более пяти лет).

В части пенсионного обеспечения работников многие организации полагаются, в первую очередь, на участие в государственных пенсионных программах и на специальные отраслевые схемы. Существуют также дополнительные пенсионные схемы, которые финансируются в добровольном порядке. Обязательства по пенсионному обеспечению разрешено показывать в балансе и отражать соответствующие расходы. В настоящее время обязательным требованием является лишь расшифровка указанных обязательств в пояснительной записке.

Перспективы развития бухгалтерского учета во Франции. Основными направлениями развития бухгалтерского учета во Франции являются приведение его в соответствие с текущими изменениями в коммерческом законодательстве и выработка более единообразного подхода к консолидации.

В учете большинства крупных организаций появились элементы, связанные с традиционной французской учетной практикой, которой они не следовали в полной мере, а также тенденция на следование учетной практике США и международным стандартам финансовой отчетности.

Для решения этой проблемы правительство создало специальный орган и издало нормативный акт, подтверждающий его функции по регулированию бухгалтерского учета. Предполагается, что, создав отдельный институт для установления учетных правил, государство будет последовательно уменьшать свободу выбора методик, используемых при составлении консолидированной отчетности.

Теоретически это может привести к ситуации, когда будет запрещено использование американских принципов и предписано беспрекословно следовать международным стандартам или французским учетным правилам. Это должно привести к последовательности формирования и сопоставимости учетной информации консолидированной отчетности. Вполне вероятно, что в качестве альтернативы французским учетным принципам будут применяться только международные стандарты финансовой отчетности.