Рахунки синтетичного й аналітичного обліку

Групування господарських засобів, їхніх джерел, господар­ських процесів і фінансових результатів здійснюється на рахун­ках з більшим або меншим ступенем деталізації.

Рахунки бухгалтерського обліку, які відкривають на підставі статей балансу для обліку господарських засобів і джерел їхньо­го утворення, містять узагальнені (синтетичні) показники у гро­шовій одиниці. Зокрема, на рахунку «Основні засоби» відобра­жають наявність і рух усіх основних засобів підприємства (а це можуть бути будівлі, споруди, машини, устаткування тощо); на рахунку «Виробничі запаси» – наявність і рух усіх предметів праці даної групи; на рахунку «Розрахунки з постачальниками та підрядниками» – загальну суму заборгованості всім поста­чальникам за одержані матеріальні цінності, а також зміни цієї заборгованості тощо. Такі рахунки прийнято називати синте­тичними, а облік із застосуванням цих рахунків – синтетичним.

Синтетичний облік необхідний для одержання узагальненої інформації про об’єкти обліку суб’єкта господарювання.

Проте для оперативного управління підприємством і контро­лю за збереженням і раціональним використанням ресурсів за­мало тільки узагальненої інформації, потрібна більш детальна інформація про наявність і зміни кожного виду засобів, джерел, здійснення певних господарських процесів. Так, наприклад, пот­рібна інформація як про загальну вартість виробничих запасів та їхнє використання, так і про запаси конкретних видів товарно-матеріальних цінностей за їхніми найменуваннями, ґатунками, розмірами тощо; в обліку розрахунків з оплати праці, крім уза­гальненої інформації, потрібні відомості про розрахунки з кож­ним окремим працівником тощо. Таку інформацію одержують за допомогою аналітичних рахунків,а облік із застосуванням цих рахунків називають аналітичним.

Кількість аналітичних рахунків до відповідного синтетичного рахунку визначається кожним підприємством залежно від наяв­ності об’єктів, що підлягають обліку. В аналітичному обліку, поряд з грошовим, використовують натуральні й трудові вимірники.

Синтетичні й аналітичні рахунки тісно взаємопов’язані між собою, оскільки на них на підставі одних і тих же документів відображаються одні і ті ж господарські операції, але з різним ступенем деталізації: на синтетичному рахунку – загальною су­мою, а на аналітичних рахунках до нього – частковими сумами. Коли дебетується або кредитується синтетичний рахунок, то одночасно дебетуються і кредитуються відповідні до нього ана­літичні рахунки. Звідси, обороти і залишки аналітичних рахун­ків у підсумку повинні дорівнювати оборотам і залишку синте­тичного рахунку, який їх об’єднує. Відсутність цього рівняння свідчить про наявність помилок у бухгалтерських записах, які треба знайти і негайно виправити.

Правильність облікових записів на аналітичних рахунках пе­ріодично перевіряється за допомогою інвентаризації, що забез­печує достовірність показників про їх залишки.

Рахунки аналітичного обліку можуть об’єднуватися безпосе­редньо відповідним синтетичним рахунком. Такими рахунками можуть бути: «Виробництво», «Готова продукція», «Малоцінні та швидкозношувані предмети» тощо (наприклад, рахунок «Вироб­ництво» на підприємстві хлібопечення – синтетичний, а рахунки «Виробництво хліба «Українського», «Виробництво хліба «Боро­динського», й інші види виробництв продукції – аналітичні).

Проте в окремих випадках виникає необхідність у додатко­вому групуванні однорідних аналітичних рахунків у межах син­тетичного рахунку для отримання узагальнених показників (за групою аналітичних рахунків), необхідних для управління, скла­дання балансу та інших форм звітності.

Таке групування здійснюється за допомогою субрахунків. Так, за синтетичним рахунком «Виробничі запаси» аналітичні рахунки групують за субрахунками: «Сировина й матеріал», «Купівельні напівфабрикати та комплектуючі вироби», «Пали­во», «Тара й тарні матеріали», «Будівельні матеріали», «Мате­ріали, передані в переробку», «Запасні частини», «Матеріали сільськогосподарського призначення», «Інші матеріали»; за рахунком «Каса» – за субрахунками: «Каса в національній валю­ті», «Каса в іноземній валюті». Подальшою деталізацією субра­хунків є аналітичні рахунки, які відображають наявність і зміни окремих об’єктів за найменуваннями, розмірами, ґатунками, місцем знаходження (зберіганням, експлуатацією), матеріально відповідальними особами тощо.

Таким чином, субрахунки є (за необхідністю) проміжною лан­кою між синтетичними й аналітичними рахунками, вони об’єд­нують відповідні групи аналітичних рахунків і, в свою чергу, узагальнюються синтетичним рахунком. Наприклад, на хлібопе­карному підприємстві відкрито синтетичний рахунок «Вироб­ничі запаси», до нього – декілька субрахунків, у тому числі «Си­ровина й матеріали», а в межах цього субрахунку – декілька ана­літичних рахунків з конкретною назвою матеріалів, необхідних для виробництва: «Борошно пшеничне», «Борошно житнє», «Цу­кор», «Олія», «Сіль», «Яйця», «Родзинки» тощо.

Класифікація рахунків бухгалтерського обліку

Таким чином, у попередніх питаннях ми вже частково роз­глянули класифікацію рахунків бухгалтерського обліку за пев­ними ознаками.

Дискусії серед науковців стосовно ознак класифікації рахун­ків обліку ведуться постійно. Однак будь-яка класифікація ра­хунків має три мети:

- показати природу того чи іншого рахунку (кожен рахунок може бути зрозумілим тільки у порівнянні з іншими рахунками);

- надати можливість використовувати будь-який рахунок (тобто, правильно обирати рахунки при складанні бухгалтер­ських проведень);

- надати необхідні орієнтири при складанні робочого плану рахунків.

Класифікація рахунків має велике практичне значення. Вона допомагає зрозуміти економічний зміст кожного рахунку, полег­шує правильне використання рахунків для групування об’єктів обліку. З’ясовуючи призначення кожного рахунку, його функції та характер показників, вона допомагає правильно застосову­вати рахунки для поточного керівництва та контролю. Розкрива­ючи технологічні властивості й особливості побудови рахунків, вона забезпечує правильне ведення рахунків залежно від їх структури.

На теперішній час існує п’ять ознак, за якими прийнято кла­сифікувати рахунки бухгалтерського обліку (рис. 3.11).

План рахунків бухгалтерського обліку

На підставі науково обґрунтованого Плану рахунків органі­зується вся система бухгалтерського обліку на підприємстві, він є схемою реєстрації та групування фактів господарської діяль­ності підприємства.

Наявність єдиного Плану рахунків бухгалтерського обліку дозволяє забезпечити єдине й тотожне відображення однакових операцій як на окремому підприємстві, так і на різних підприєм­ствах незалежно від форм власності та організаційно-правових форм діяльності.

Єдиний План рахунків забезпечує однаковість номенклатури рахунків, визнає порядок щомісячного закриття фінансово-ре­зультатних рахунків та встановлює тісний взаємозв’язок бухгал­терської звітності з поточним обліком.

За відношенням до балансу

За ступенем деталізації

За призначенням та структурою

За Планом рахунків

За економічним змістом

синтетичні аналітичні

балансові (капіталізовані) позабалансові транзитні (некапіталізовані, безсальдові)

за видами майна

за джерелами формування

за господарськими процесами

за результатами діяльності

основні

регулюючі

операційні

фінансово-результатні

позабалансові

необоротні оборотні

власні залучені

постачання виробництва реалізації

доходів витрат фінансових результатів

матеріальні грошових коштів власного капіталу розрахункові

контрарні (контрактивні та контрпасивні) допоміжні (доповнюючі)

збірно-розподільчаті бюджетно-розподільчаті калькуляційні номінальні (операційно-результатні) порівняльні

0-9 класи рахунків

01-99 рахунки

0-9 субрахунки

активні пасивні активно-пасивні

Рис. 3.11. Класифікації рахунків бухгалтерського обліку

Застосування єдиного Плану рахунків дозволяє:

- дати бухгалтерам, незалежно від кваліфікації, орієнтир в їхній повсякденній роботі;

- створити взаємопов’язану систематизацію, групування і уза­гальнення інформації про господарську діяльність підприємства;

- забезпечити діючу систему контролю показників госпо­дарської діяльності;

- допомогти бухгалтерам при переході з однієї організації в іншу;

- уніфікувати навчання бухгалтерському обліку;

- полегшити групування і узагальнення даних про еконо­міку країни в цілому.

В останньому випадку План рахунків набуває характеру нор­мативного документа. Спираючись на його номенклатуру, бухгал­тер ідентифікує факти господарського життя і трансформує їх у господарські операції.

На сьогодні в Україні чинні чотири плани рахунків бухгал­терського обліку:

- план рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств і організацій;

- спрощений План рахунків бухгалтерського обліку (для малих підприємств);

- план рахунків для банків;

- план рахунків для бюджетних установ.

План рахунків бухгалтерського обліку підприємств і органі­зацій є обов’язковим до виконання для всіх суб’єктів діяльності (крім банків і бюджетних установ), забезпечує всебічне, взаємо­пов’язане відображення процесів і явищ відтворення в системі бухгалтерського обліку. План рахунків бухгалтерського обліку складається з класів, у кожному з яких згруповані рахунки, що відповідають економічному змісту об’єктів обліку. Підставою для побудови Плану рахунків є їх класифікація за економічною ознакою. При створенні Плану рахунків враховуються характер відображення інформації на рахунках, їх будова, призначення та інші відмінні риси. План рахунків є основою проектування інфор­маційної системи й організації бухгалтерського обліку на під­приємствах.

В основу Плану рахунків бухгалтерського обліку покладено кругообіг засобів на підприємстві.

Чинний на теперішній час в Україні План рахунків бухгал­терського обліку підприємств і організацій має такі основні ха­рактеристики (табл. 3.3):

Таблиця 3.3

Характеристика Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу,
зобов’язань і господарських операцій підприємств і організацій в Україні

Показники	Характеристики
Групування рахунків	10 класів (1–9 клас – балансові, 0-й клас – поза­балансові рахунки)
Нумерація синте­тичних рахунків	Балансові та позабалансові рахунки – 2 цифри
Субрахунки	Більшість субрахунків до кожного рахунку зако­нодавчо затверджені – 1 цифра (відповідно до Інструкції про застосування Плану рахунків)
Нумерація синте­тичних рахунків з субрахунками	Затверджені номери із 3-х цифр(відповідно до Інструкції про застосування Плану рахунків)
Аналітичні рахунки	Відкриваються підприємством самостійно, номе­ри повинні починатися з номеру відповідного ра­хунку/субрахунку

Структурно План рахунків побудований за десятковим прин­ципом: усі рахунки поділені на 10 класів, синтетичні рахунки за­кодовані в межах 01–99 (для позабалансових рахунків затвер­джено номери з 01 до 09, для балансових – від 10 до 99), а суб­рахунки мають коди від 0 до 9 (додаток К).

Відповідно до Наказу Міністерства фінансів України від 09.12.2011р. № 1591 План рахунків бухгалтерського обліку акти­вів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств і організацій має затверджену аналітику тільки на рівні синте­тичних рахунків.

Однак у змісті цього документа зроблено уточнення, що під­приємства, які застосовують для організації бухгалтерського облі­ку Інструкцію про застосування Плану рахунків бухгалтер­ського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських опе­рацій підприємств і організацій [25], використовують номери субрахунків, визначених цією Інструкцією, а саме – їхні три­значні шифри.

Балансові рахунки згруповано за економічним змістом у дев’я­ти класах: 1 «Необоротні активи», 2 «Запаси», 3 «Грошові кош­ти, розрахунки та інші активи», 4 «Власний капітал і забезпечен­ня зобов’язань», 5 «Довгострокові зобов’язання», 6 «Поточні зо­бов’язання», 7 «Доходи і результати діяльності», 8 «Витрати за елементами», 9 «Витрати діяльності».

Структура Плану рахунків зорієнтована на потреби складан­ня фінансової звітності. Тому в Плані рахунків розмежовано ба­лансові рахунки, які об’єднані в класи з розділами Активу ба­лансу (1, 2 і 3 класи – активні рахунки), Пасиву балансу (4, 5, 6 кла­си – пасивні рахунки) і номінальні рахунки, призначені для облі­ку витрат, доходів і фінансових результатів діяльності підприєм­ства (7, 8 і 9 класи, де рахунки 7 класу мають ознаки пасивних, а рахунки 8 і 9 класів – ознаки активних). Таким чином, показни­ки розділів Балансу заповнюються за даними залишків рахунків 1–6 класів, а показники Звіту про фінансові результати – за да­ними оборотів за рахунками 7–9 класів.

Рахунки 0–7 класу є обов’язковими для усіх підприємств.

Рахунки класу 9 ведуться всіма підприємствами, крім суб’єк­тів малого підприємництва, а також інших організацій, діяльність яких не спрямована на ведення комерційної діяльності з відкрит­тям за власним рішенням рахунків класу 8.

Малі підприємства та інші організації, діяльність яких не спрямована на ведення комерційної діяльності, можуть вести бухгалтерський облік витрат із використанням тільки рахунків класу 8 або в порядку, який наведено в попередньому абзаці.

Особливими, з точки зору порядку застосування, є рахунки класу 8 «Витрати за елементами». Введення до Плану рахунків даного класу викликане необхідністю заповнення другого розді­лу Звіту про фінансові результати «Елементи операційних витрат».

Ведення позабалансових рахунків здійснюється за простою системою – без застосування методу подвійного запису.

Діючим в Україні Планом рахунків визначено, що коди (шиф­ри) рахунків – двозначні. Згідно з Інструкцією про застосування Плану рахунків коди (шифри) субрахунків – тризначні, але виз­начені у межах відповідного синтетичного рахунку. Так, нап­риклад, код рахунку 201 означає: 2 – номер класу «Запаси», 20 – но­мер синтетичного рахунку «Виробничі запаси», 201 – номер суб­рахунку «Сировина й матеріали».

План рахунків розроблений із урахуванням загальновизнаних методик і міжнародних стандартів обліку щодо забезпечення ке­рівників необхідною інформацією для здійснення управлінських функцій, надання інформації акціонерам та іншим партнерам по бізнесу, а також складання податкової і статистичної звітності підприємства.

Для забезпечення правильного використання рахунків при відображенні господарських операцій одночасно з прийняттям Плану рахунків Міністерством фінансів України розроблено і затверджено Інструкцію щодо його застосування. Вона встанов­лює призначення і порядок ведення рахунків із деталізацією за субрахунками бухгалтерського обліку для узагальнення мето­дом подвійного запису інформації про наявність і рух активів, капіталу, зобов’язань та факти фінансово-господарської діяльнос­ті підприємств, організацій та інших юридичних осіб (крім бан­ків і бюджетних установ) незалежно від форм власності, органі­заційно-правових форм і видів діяльності, а також виділених на окремий баланс філій, відділень та інших відособлених підрозді­лів юридичних осіб.

План рахунків та Інструкція про його застосування є важли­вим засобом державного управління бухгалтерським обліком на підприємствах і в організаціях усіх галузей (крім банків і бю­джетних установ) і форм власності, його упорядкування і раціона­лізації, забезпечення єдиного порядку відображення господар­ських операцій у системі рахунків, можливість узагальнювати показники обліку при складанні балансу та інших форм звіт­ності. Загальна кількість рахунків, що застосовується на конкрет­ному підприємстві, різна, але економічний зміст їх – однаковий. Кількість синтетичних рахунків обмежена Планом рахунків бух­галтерського обліку, а кількість та найменування аналітичних рахунків підприємство встановлює самостійно. Число останніх, як правило, значне.

Включаючи рахунки до Плану, бухгалтер керується практич­ними потребами. Так, на невеликому підприємстві достатньо мати кілька десятків рахунків, в той же час великому підпри­ємству доводиться використовувати тисячі рахунків, тому кож­ний суб’єкт господарювання, виходячи зі своїх потреб, розроб­ляє власний Робочий план рахунків, який є додатком до Наказу про облікову політику, відображає специфіку галузі та підприєм­ства, визначає зміст аналітичного обліку і характеристику фор­ми обліку, яка застосовується.

Робочий план рахунків містить можливі рахунки, достатні для організації поточного обліку, контролю і управління, що забезпечує економічно і юридично повноцінну інформацію про об’єкти бухгалтерського обліку в синтетичному й аналітичному аспектах, яка дозволяє отримувати необхідну інформацію з мі­німальними затратами.