Подвійний запис і кореспонденція рахунків

Вам уже відомо, що в результаті господарських операцій мо­жуть відбуватися подвійні та рівновеликі зміни у балансі тільки чотирьох типів:

– у господарських засобах (Активах) – це перший тип змін;

– у джерелах формування господарських засобів (Пасивах) – це другий тип змін;

– зміна в Активі та Пасиві одночасно у бік збільшення – це третій тип змін;

– зміна в Активі та Пасиві одночасно у бік зменшення – це четвертий тип змін.

Пригадаємо чотири операції, що сталися за звітній період у ТОВ «Мрія», які ми розглядали у попередніх питаннях поточної теми.

Операція 1. Надійшла на поточний рахунок заборгованість від дебіторів – 30 000 грн.

На рахунках це виглядало так (рис. 3.12):

Рис. 3.12. Схема відображення господарської операції
на рахунках бухгалтерського обліку

Розглянемо, як ця господарська операція буде записана на рахунках бухгалтерського обліку.

Визначена господарська операція зумовлює зв’язок двох ра­хунків: «Рахунки в банках» і «Розрахунки з покупцями та замов­никами». Сальдо за обома рахунками відображається в активі балансу із позитивним знаком, тому обидва рахунки активні. За активними рахунками збільшення господарських засобів відоб­ражається у дебеті, а зменшення – у кредиті. Згідно зі змістом господарської операції у ТОВ «Мрія» грошових коштів на ра­хунку в банку стало більше на 30 000 грн – відобразимо це за дебетом рахунку «Рахунки в банках», а заборгованість дебіторів перед ТОВ «Мрія» зменшилась теж на 30 000 грн – одночасно відобразимо це за кредитом рахунку «Розрахунки з покупцями та замовниками».

Тобто, зроблений запис на схемах двох рахунків відображає дві події, що виникли внаслідок здійснення господарської опе­рації: збільшення грошових коштів на рахунку підприємства у банку й одночасно зменшення на цю ж суму заборгованості де­біторів, які були винні підприємству.

Саме в цьому і полягає сутність подвійного запису.

Перш ніж відобразити господарську операцію на відповідних рахунках подвійним записом, на підставі первинних (або зведе­них) документів складають бухгалтерське проведення, при цьо­му визначають номер і назву рахунку, який дебетується, і рахун­ку, який кредитується, а також записують суму господарської операції.

Бухгалтерське проведення господарської операції 1 буде таким:

Дебет рахунку «Рахунки в банках»	30 000 грн
Кредит рахунку «Розрахунки з покупцями та замовниками»	30 000 грн

Якщо скористатися кодами цих рахунків із Плану рахунків, то бухгалтерське проведення буде мати такий вигляд:

Дебет 31

Кредит 36

30 000 грн,

де рахунок 31 – «Рахунки в банках», рахунок 36 – «Роз­ра­хунки з покупцями та замовниками».

Кожна господарська операція внаслідок подвійного запису викликає взаємозв’язок між певними рахунками. Цей взаємозв’я­зок полягає у тому, що дебет одного рахунку поєднується з кре­дитом іншого, характеризуючи зміни, які відбуваються у складі засобів або їхніх джерел внаслідок господарської операції. Інак­ше це можна назвати кореспонденцією рахунків, а самі рахунки – кореспондуючими.

У наведеному прикладі такими рахунками є рахунки «Рахун­ки в банках» і «Розрахунки з різними дебіторами».

Розглянемо другу господарську операцію.

Операція 2. Використано частину прибутку на збільшення статутного капіталу підприємства – 50 000 грн (рис. 3.13):

Рис. 3.13. Схема відображення господарської операції на
рахунках бухгалтерського обліку

Ця господарська операція зумовлює зв’язок двох рахунків: «Ста­тутний капітал» та «Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)».

Сальдо обох рахунків відображається в пасиві балансу із по­зитивним знаком, тому обидва рахунки пасивні. За пасивними рахунках збільшення джерел формування господарських засобів відображається у кредиті, а зменшення – у дебеті.

Відповідно до змісту господарської операції у ТОВ «Мрія» статутного капіталу стало більше на 50 000 грн – відобразимо це за кредитом рахунку «Статутний капітал», а нерозподілений прибуток ТОВ «Мрія» зменшився теж на 50 000 грн – одночасно відобразимо це за дебетом рахунку «Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)».

Внаслідок здійснення цієї господарської операції: відбулося збільшення статутного капіталу підприємства з одночасним змен­шенням на цю ж суму нерозподілених прибутків за звітний період.

Бухгалтерське проведення господарської операції 2 буде таким:

Дебет рахунку«Нерозподілені прибутки (непок­риті збитки)»	50 000 грн
Кредит рахунку «Статутний капітал»	50 000 грн

або:

Дебет 44

Кредит 40

50 000 грн,

де рахунок 44 – «Нерозподілені прибутки (непокриті збит­ки)», рахунок 40 – «Статутний капітал».

Операція 3. Надійшли виробничі запаси від постачальника на суму 15000 грн (рис. 3.14):

Рис. 3.14. Схема відображення господарської операції на
рахунках бухгалтерського обліку

Господарська операція зумовлює зв’язок двох рахунків: «Вироб­ничі запаси» та «Розрахунки з постачальниками та підрядника­ми». Сальдо рахунку «Виробничі запаси» відображається в активі балансу, а сальдо по рахунку «Розрахунки з постачальниками та підрядниками» – у пасиві балансу із позитивними знаками, тому перший рахунок є активним, а другий – пасивним. За активними рахунками збільшення господарських засобів відображається у дебеті, а зменшення – у кредиті, а за пасивними рахунками нав­паки – збільшення джерел формування господарських засобів відображається у кредиті, а зменшення – у дебеті. Згідно зі змістом господарської операції у ТОВ «Мрія» виробничих запа­сів стало більше на 15 000 грн – відобразимо це за дебетом ра­хунку «Виробничі запаси», й заборгованість ТОВ «Мрія» перед постачальниками теж збільшилась на 15 000 грн – одночасно відобразимо це за кредитом рахунку «Розрахунки з постачаль­никами та підрядниками».

Внаслідок здійснення цієї господарської операції: відбулося одночасне збільшення виробничих запасів підприємства й забор­гованості перед постачальниками на однакову суму.

Бухгалтерське проведення господарської операції 3 буде таким:

Дебет рахунку «Виробничі запаси»	15 000 грн
Кредит рахунку «Розрахунки з постачальника­ми та підрядниками»	15 000грн

або:

Дебет 20

Кредит 63

15 000 грн,

де рахунок 20 – «Виробничі запаси», рахунок 63 – «Розра­хунки з постачальниками та підрядниками».

Операція 4. Сплачено з поточного рахунку заборгованість перед постачальником за виробничі запаси в сумі 40 000 грн (рис. 3.15):

Рис. 3.15. Схема відображення господарської операції на
рахунках бухгалтерського обліку

Господарська операція зумовлює зв’язок двох рахунків: «Ра­хунки в банках» і «Розрахунки з постачальниками та підрядни­ками». Сальдо рахунку «Рахунки в банках» відображається в акти­ві балансу, а сальдо за рахунком «Розрахунки з постачальни­ками та підрядниками» – у пасиві балансу із позитивними зна­ками, тому перший рахунок є активним, а другий – пасивним. За активними рахунками збільшення господарських засобів відоб­ражається у дебеті, а зменшення – у кредиті, а за пасивними ра­хунками навпаки – збільшення джерел формування господар­ських засобів відображається у кредиті, а зменшення – у дебеті. Згідно зі змістом господарської операції у ТОВ «Мрія» грошо­вих коштів на поточному рахунку стало менше на 40 000 грн – відобразимо це за кредитом рахунку «Рахунки в банках», й за­боргованість ТОВ «Мрія» перед постачальниками теж зменши­лась на 40 000 грн – одночасно відобразимо це за дебетом ра­хунку «Розрахунки з постачальниками та підрядниками».

Внаслідок здійснення цієї господарської операції: відбулося одночасне зменшення грошових коштів підприємства й заборго­ваності перед постачальниками на однакову суму.

Бухгалтерське проведення господарської операції 4 буде таким:

Дебет рахунку «Розрахунки з постачальниками та підрядниками»	40 000 грн
Кредит рахунку «Рахунки в банках»	40 000 грн

або:

Дебет 63

Кредит 31

40 000 грн,

де рахунок 63 – «Розрахунки з постачальниками та підряд­никами», рахунок 31 – «Рахунки в банках».

Підсумовуючи, можна запропонувати таку методику скла­дання бухгалтерських проведен ь за рахунками бухгалтерського обліку:

1. Визначити два рахунки, які задіяно у господарській операції.

2. Встановити, які вони відносно балансу – обидва активні чи обидва пасивні або один активний і один пасивний.

3. Визначити, виходячи зі змісту господарської операції, що трапилось (які виникли дії) з господарськими засобами або їхні­ми джерелами, інакше – кожен з них збільшився чи зменшився.

4. Встановити, відповідно до визначених «активності» або «пасивності» рахунків, дій з ними та схем збільшення-зменшен­ня за кожним з видів рахунків, який рахунок необхідно відоб­разити за дебетом, а який – за кредитом.

5. Відобразити ці зміни шляхом написання бухгалтерського проведення та записати суми на відкритих рахунках бухгалтер­ського обліку.

І обов’язково запам’ятайте такі правила:

– не може такого бути, що при 1 та 2 типу змін (активному або пасивному) за однією господарською операцією обидва ко­респондуючі активні (пасивні) рахунки збільшаться або обидва зменшаться. У цих типах змін один активний (пасивний) раху­нок обов’язково збільшується, а інший, кореспондуючий до ньо­го активний (пасивний) рахунок обов’язково зменшується. Інак­ше, якщо це не відбувається, не буде виконано правило рівняння активу і пасиву балансу після даної господарської операції;

– не може такого бути, щоб при 3 та 4 типу змін ( активно-пасивному у бік збільшення або зменшення) за однією господар­ською операцією активний рахунок збільшується, а кореспон­дуючий до нього пасивний рахунок зменшується (або – навпаки, активний рахунок зменшився, а пасивний – збільшився). У цих типах змін або обидва рахунки (і активний, і пасивний) збіль­шуються, або обидва рахунки зменшуються. Інакше, якщо це не відбувається, також не буде виконано правило рівняння активу і пасиву балансу після цієї господарської операції.

7. Прості та складні бухгалтерські проведення, суть і
значення подвійного запису

Залежно від кількості кореспондуючих рахунків розрізняють прості та складні бухгалтерські проведення.

Розглянуті нами чотири бухгалтерські проведення в поперед­ньому питанні були простими, оскільки в кожному з них корес­пондувало тільки два рахунки.

Ускладнимо операцію 3.

Операція 5. Надійшли від постачальників виробничі запаси на загальну суму 15 000 грн, у тому числі сировина і матеріали на 10 000 грн, паливо на 5 000 грн.

Ця операція зумовила збільшення виробничих запасів, отже, активні рахунки, на яких вони обліковуються, – «Сировина й матеріали» і «Паливо» – необхідно на відповідні суми дебету­вати. З іншого боку, заборгованість перед постачальником на загальну суму здійснених надходжень матеріальних цінностей теж збільшилася. Отже, пасивний рахунок «Розрахунки з поста­чальниками та підрядниками» треба кредитувати на суму 15 000 грн.

Бухгалтерське проведення цієї господарської операції буде таким:

Дебет рахунку «Сировина й матеріали»	10 000 грн
Дебет рахунку «Паливо»	5 000 грн
Кредит рахунку «Розрахунки з постачальни­ками та підрядниками»	15 000 грн

На рахунках бухгалтерського обліку цей запис буде відоб­ражено так (рис. 3.16):

Рис. 3.16. Схема відображення господарської операції на рахунках бухгалтерського обліку

Складні бухгалтерські проведення не порушують правила под­війного запису, оскільки як у простих, так і в складних прове­деннях зберігається взаємопов’язане відображення господар­ських операцій за дебетом і кредитом рахунків та рівність дебе­тових і кредитових підсумків. Так, у наведеному прикладі суми, записані у дебеті двох рахунків (10 000 + 5 000), дорівнюють сумі, записаній у кредиті одного рахунку (15 000). Крім того, кожне складне проведення можна розкласти на декілька простих.

У наведеному прикладі це буде виглядати так:

Дебет рахунку «Сировина й матеріали»	10 000 грн
Кредит рахунку «Розрахунки з постачальни­ками та підрядниками»	10 000 грн
Дебет рахунку «Паливо»	5 000 грн
Кредит рахунку «Розрахунки з постачальни­ками та підрядниками»	5 000грн

Або, використовуючи коди рахунків:

Дебет 201	Кредит 63	10 000 грн
Дебет 203	Кредит 63	5 000 грн

Застосування складних проведень значно зменшує кількість облікових записів, робить їх більш наочними.

У практиці бухгалтерського обліку забороняється складати такі проведення, в яких за однією господарською операцією декілька рахунків дебетується і одночасно декілька рахунків кредитується. Такі бухгалтерські проведення ускладнюють встанов­лення взаємозв’язку рахунків і визначення за кореспонденцією між ними економічного змісту відображеної господарської оп­ерації, а це послаблює контроль за правильністю облікових записів.

Тільки чітка кореспонденція між рахунками забезпечує наоч­ність, ясність і доступність обліку, підвищує його контрольні функції.

З розглянутих прикладів можна зробити такі висновки про суть і значення подвійного запису:

- спосіб подвійного запису зумовлений змістом самих гос­подарських операцій, які викликають взаємопов’язані подвійні зміни у складі засобів та їхніх джерелах у процесі господарської діяльності;

- при відображенні кожної господарської операції способом подвійного запису обов’язково кореспондують два рахунки, один з яких дебетують, а інший кредитують на одну й ту ж суму;

- якщо господарська операція відображується складним про­веденням, то загальна сума записів на одній стороні кількох ра­хунків повинна дорівнювати загальній сумі, записаній на проти­лежній стороні кореспондуючого з ними рахунку;

- оскільки кожна господарська операція в одній і тій же су­мі відображається за дебетом одного і кредитом іншого рахунку, то підсумок записів за дебетом усіх рахунків має дорівнювати підсумку записів за кредитом рахунків. Відсутність такої рівно­ваги свідчить про помилки в облікових записах.

Таким чином, подвійний запис забезпечує контроль за пра­вильністю облікових записів шляхом вивірки рівності загальних підсумків дебетових і кредитових оборотів, а також залишків на рахунках.

У формі двосторонніх змін системи рахунків відображається рух господарських засобів та їхніх джерел. Подвійний запис дозволяє з’ясувати, внаслідок яких операцій відбулися зміни певного виду засобів або їхніх джерел, звідки господарські засо­би надійшли і куди вони були використані. Це надає змогу за допомогою системи рахунків як способу поточного бухгал­терського обліку одержувати безперервну інформацію про хід і результати господарської діяльності для потреб планування, опе­ративного управління, контролю й аналізу.

8. Взаємозв’язок між рахунками і балансом,
узагальнення даних поточного обліку

Уже неодноразово ми констатували, що між бухгалтерським балансом і рахунками існує тісний взаємозв’язок, оскільки вони відображають одні й ті ж самі господарські засоби та їхні дже­рела.

Баланс, як відомо, відображає наявність господарських засо­бів і джерел їхнього формування у вартісному вимірнику на звітну дату. Для відображення змін цих засобів та їхніх джерел призначено рахунки. Рахунки відкривають на підставі даних Балансу, залишки якого на початок місяця записують: на актив­них рахунках (що призначені для обліку господарських засобів) – за дебетом, на пасивних рахунках (призначених для обліку дже­рел засобів) – за кредитом.

З’ясувавши за кожною господарською операцією кореспон­дуючі рахунки, складають бухгалтерські проведення і роблять запис за дебетом і кредитом визначених рахунків.

Після відображення всіх господарських операцій за звітний період на рахунках обліку за ними визначають дебетові та кре­дитові обороти за місяць, а також залишки на кінець періоду.

Подвійний запис господарських операцій на рахунках зумов­лює рівність підсумків дебетових залишків активних рахунків і кредитових залишків пасивних рахунків. За залишками за рахун­ками складають Баланс на кінець періоду, який є початковим для наступного звітного періоду, при цьому рахунки, які мають дебетові залишки (активні), записують в активі балансу, а ра­хунки, які мають кредитові залишки – в пасиві балансу.

Прикладом може слугувати баланс ТОВ «Мрія» та зміни із залишками за його статтями та рахунками, що було відображено у попередніх питаннях.

Таким чином, бухгалтерський баланс і рахунки є взаємопо­в’язаними елементами методу бухгалтерського обліку: за дани­ми балансу на початок місяця відкривають рахунки для поточ­ного обліку господарських операцій, а потім дані цих же рахун­ків з відображеними на них господарськими операціями і залиш­ками на кінець місяця слугують підставою для складання нового балансу.

Однак на практиці перед складанням бухгалтерського балан­су на кінець періоду виникає необхідність узагальнити інформа­цію за рахунками для перевірки правильності облікових записів у документі, який має назву оборотна відомість.

Оборотні відомості складають як за синтетичними, так і за аналітичними рахунками. В них показують обороти за дебетом і кредитом рахунків, а також залишки на початок і кінець звіт­ного періоду (місяця).

Оборотна відомість за синтетичними рахунками будуєть­ся у вигляді багатографної таблиці, у першій графі якої запису­ють код і назву рахунків, а в наступних графах – дебетові та кредитові залишки за рахунками на початок місяця, обороти за дебетом і кредитом кожного рахунку за місяць, а також залишки за рахунками на останнє число звітного місяця. В кінці оборот­ної відомості за кожною з граф визначають підсумки.

Складемо оборотну відомість за рахунками синтетичного облі­ку за даними ТОВ «Мрія», скориставшись інформацією поперед­ньої лекції (табл. 3.4).

Таблиця 3.4

ТОВ «Мрія»