Основные виды уклонения от налогов

Уклонение от налогов — это форма минимизации налоговых обязательств, при которой юридическое или физическое лицо посредством активных действий выво­дит себя из категории налогоплательщиков того или иного налога и, следовательно, не уплачивает налог. В зависимости от законности действий предприятий и граждан, способы обхода налогов можно разделить на две группы: правомерные и неправомерные.

К правомерным действиям относятся стратегии офи­циального освобождения от налоговых платежей. К не­правомерным -- нелегальная деятельность и сокрытие легальной деятельности.

Уклонение от налогов предполагает построение спе­цифических моделей, в которых создаются многообраз­ные схемы уклонения и ухода от налогообложения. Они опираются на три основные стратегии (см. рис. 7-1)'.

Первая стратегия связана с нелегальной хозяйственной деятельностью. Она реализуется в случае отказа от лега­лизации деятельности (от регистрации предприятия, ис­пользования его расчетного счета) или сокрытия части производящих мощностей на легализованных предпри-

¹ См. подробнее: Радаев В. Деформализация правил и уход от налогов в российской хозяйственной деятельности // Во­просы экономики. 2001. № 6. С. 70—72.

Теневая экономика

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

^				^
Уход от налогов
	\ >
Нелегальная деятельность		Сокрытие легальной деятельности	Освобождение от платежей
		г
•$_ J	ч	•^		t
Коррупционные соглашения	Институциональ­ные фикции	Игры обмена	Неплате>1	Полити­ческий торг	Льготы

 

Фиктивные операции

Неэквивалентные обмены

Преднамеренные санкции

Рис. 7-1. Стратегии уклонения от налогов

ятиях. Результаты этой деятельности, естественно, не поддаются налоговому учету.

Вторая стратегия — освобождение от налоговых пла­тежей — воплощается в трех различных схемах.

Использование льготных режимов налогообложения предусматривает либо освобождение от налоговых пла­тежей (предприятия зарегистрированы в оффшорных зонах), либо предоставление официальных льгот (на­пример, предприятия, где заняты инвалиды).

Использование налоговых льгот предполагает воз­можность создания простых схем уклонения от налогов. Примером такой схемы является возможность пользова­ния льготой по налогу на прибыль, предоставляемой не­которыми субъектами Российской Федерации, лицам при перечислении средств на благотворительные цели. Суть льготы заключается в уменьшении суммы налога на прибыль, зачисляемого в бюджет субъекта Российской Федерации, на величину фактически произведенных за­трат в случае перечисления этой суммы, например, на поддержку детских спортивных сооружений, лечение инвалидов, подвергшихся радиационному воздействию. После перечисления спонсорских средств, засчитывае­мых как часть налога на прибыль, часть средств (от 15 до

Часть II. «Вторая» («беловоротничковая») теневая экономика 85

70%) возвращается инвестору в виде наличных денежных средств. Для этого организация, которой перечисляются средства, завышает затраты, произведенные на благотво­рительную целевую деятельность.

Освободиться от части или от всех налоговых обяза­тельств можно также в результате политического торга с полномочными представителями власти. При этом в ка­честве аргументов в борьбе за предоставление налого­вых льгот ссылаются на особую роль предприятия для всей страны или конкретного региона (стратегический характер продукции, обеспечение занятости, реализа­ция социальных программ).

Наконец, средством избежать налоговых отчислений являются искусственные неплатежи или задержки пла­тежей налогов. Они сопровождаются ссылками на «объ­ективные обстоятельства» — нарушения обязательств со стороны деловых партнеров, отсутствие средств на рас­четном счете. С этой точки зрения важная часть дело­вой стратегии состоит в том, чтобы деньги не задержи­вались на расчетном счете и находились в постоянном движении. В противном случае они могут быть списаны па покрытие задолженностей по налогам.

Ссылка на то, что на рублевых счетах предприятия нет денег (хотя на валютных счетах их было достаточ­но), еще недавно была излюбленным способом ухода от налогов. Сейчас налоговые органы получили право в та­ком случае взыскивать в бесспорном порядке недоимки, а также пени за задержку их уплаты с текущих валют­ных счетов — по курсу, действующему на дату выстав­ления инкассового поручения (распоряжения) на спи­сание средств.

Третья стратегия является самой распространенной Она базируется на схемах сокрытия результатов легаль­ной деятельности.

Коррупционные соглашения — самая «простая» из схем. Она предполагает прямой подкуп представителей налоговых служб или представителей вышестоящих ор­ганов государственной власти, которые могут оказать

86 Теневая экономика

давление на фискальные органы (подробнее об этом см. в гл. 6).

Институциональные фикции — это метод, основан­ный на организации псевдопредприятий («предприятия на бумаге» или «предприятия-однодневки», действую­щие в пределах трех месяцев). Через них осуществляет­ся обналичивание денежных средств, минуя уплату на­логов. Затем они исчезают, не дожидаясь проверок со стороны налоговых органов и не сдавая бухгалтерского баланса.

Подобным исчезающим предприятиям выдаются кредиты, на их счета оформляется предоплата. В исче­зающие банки, которые фактически прекратили свою деятельность, переводятся налоговые платежи. Во всех этих случаях вполне можно обойтись и без взяток, оп­лачивая лишь издержки создания и деятельности фик­тивных экономических институтов.

Игры обмена позволяют уводить в тень часть финан­совых потоков и имущества, балансируя на грани за­конных и незаконных действий. Так, при фиктивных операциях финансовые документы отражают несущест­вующее движение продуктов и услуг между предприяти­ем и посредником или подставной фирмой. Например, переводятся деньги за продукцию, которую никто не собирался поставлять, заказываются мнимые маркетин­говые услуги, осуществляется лжеэкспорт, позволяю­щий вернуть налог на добавленную стоимость, выпла­чиваются премии по договорам страхования «от на­сморка».

Многие руководители предприятий используют ста­тус частного предпринимателя без образования юриди­ческого лица для существенного сокращения выплачи­ваемых налогов путем получения льгот, предоставлен­ных Федеральным законом для субъектов малого предпринимательства. Другим примером уклонения от налогов при фиктивных операциях на грани законных и незаконных действий может быть ситуация, когда тури­стическая компания для обеспечения своей основной

Часть II. «Вторая» («беловоротничковая») теневая экономика 87

деятельности покупает несколько автобусов, однако оформляет их в частную собственность родственников учредителей фирмы, которые, в свою очередь, выписы­вают доверенность на управление автобусами нанятым водителям и при этом с туристической фирмой заклю­чают договоры о сдаче в аренду данных транспортных средств. В итоге транспортные средства на баланс фир­мы не ставятся и налоги не уплачиваются.

Следует отметить, что больше всего нарушений при­ходится не на сами схемы оптимизации (как правило, юридически они построены грамотно), а на сопроводи­тельные условия данной схемы. Например, использова­ние льгот, предоставляемых малым предприятиям, до­вольно часто сопровождается фальсификацией количе­ства работников организации. Наличие фальсификации автоматически делает такую схему нелегитимной.

Кроме того, используются неэквивалентные обмены, при которых заключаются невыгодные контракты в пользу «сторонних» структур, заведомо и целенаправ­ленно искажаются стоимостные пропорции. Для этого активно применяются бартерные обмены и системы взаимозачетов, позволяющие продавать и покупать про­дукты и услуги по ценам выше или ниже их рыночной стоимости: используются системы пониженных транс­фертных цен, по которым реализуется продукция между предприятиями; выпускаются в обращение векселя с последующей игрой на разнице между их номинальной и рыночной ценой; обмениваются акции разной степе­ни ликвидности; выдаются кредиты под заведомо завы­шенные проценты.

Например, при предприятии создаются родственные фирмы, которым оно продает свою продукцию по на­столько заниженным ценам, что прибыль оказывается почти нулевой. Налоговые органы не могут предъявлять претензии по поводу неуплаты налога на прибыль. Род­ственная фирма перепродает продукцию по рыночной цене и полученной прибылью делится с владельцами основного предприятия. Поскольку в ней работают

Теневая экономика

лишь несколько человек, она пользуется льготами по налогообложению малого бизнеса.

Наконец, при играх обмена могут использоваться преднамеренные санкции — наложение крупных штраф­ных санкций по договорам с заведомо невыполнимыми условиями; присвоение переданного в залог имущества в результате намеренного неисполнения контракта.

Большинство упомянутых схем базируется на сле­дующих основных принципах:

- отделение предприятий, производящих добавлен­
ную стоимость, от реализации их продукции и от фи­
нансовых потоков посредством создания «сторонних»
структур;

- разделение активов и пассивов производящих
предприятий с последующим выводом активов в по­
среднические структуры и перекладыванием пассивов
на государство и кредиторов через практику неплате­
жей;

— использование официальной бухгалтерии на про­изводящих предприятиях и двойной бухгалтерии в по­среднических структурах с последующим уничтожением части документов.

Контуры управленческих структур могут иметь замк­нутый и разомкнутый вид. В рамках замкнутого конту­ра денежные потоки проходят по кругу и возвращаются на исходное предприятие, производящее добавленную стоимость. В этом случае деньги, уведенные из-под на­логообложения, превращаются в инвестиции. По оцен­кам экспертов, весомую долю зарубежных инвестиций в российскую экономику составляют именно отечествен­ные ресурсы, ранее выведенные за рубеж и конвертиро­ванные подобным образом.

В рамках разомкнутого контура ресурсы на произво­дящие предприятия не возвращаются. Они укрываются на счетах фирм-посредников и вывозятся за рубеж, а далее либо вкладываются в другой бизнес, либо просто служат целям личного обогащения собственников.

Часть II. «Вторая» («беловоротничковая») теневая экономика 89

В любой модели уход от налогов предполагает по­строение длинных цепочек фирм, затрудняющих воз­можность отслеживания финансовых потоков. При этом каждая операция в принципе легальна, но вся схе­ма является незаконной.

Процесс уклонения от налогов имеет, как правило, ряд стадий¹. В определенном смысле «жизненный цикл» налогового правонарушения аналогичен «жизненному циклу» товара. На первом этапе налогоплательщик при­думывает новую схему ухода от налогообложения. На втором — эта схема распространяется среди налогопла­тельщиков. Когда она становится известной налоговым органам, начинается третий этап, в ходе которого идет поиск противодействия данной схеме, выработка форм и методов наиболее эффективного выявления и пресе­чения налогового правонарушения. Четвертый этап — активное и массовое противодействие государственных органов нарушениям, которые приводят к снижению их количества и причиненного ущерба. На пятом этапе равновесие между правонарушителями и государствен­ными органами устанавливается на минимально воз­можном уровне.

¹ См. подробнее: Песчанских Г. Способы противодействия налоговой преступности и теневому обороту // Вопросы эко­номики. 2002. № 1. С. 88-100.

Часть III

«СЕРАЯ» (НЕФОРМАЛЬНАЯ) ТЕНЕВАЯ ЭКОНОМИКА

Глава 8. Открытие «неформальности»

Серая теневая экономика — самый обширный сек­тор теневой экономики. В то же время его изучение наталкивается, в сравнении с анализом черной теневой экономики, на заметные трудности: если экономика организованной преступности довольно четко отделена от «нормальной», официальной экономики, то нефор­мальная экономическая деятельность пронизывает бук­вально все поры общества, в результате чего «уловить» этот неформальный сектор оказывается не легче, чем поймать медузу. Поэтому в данном разделе мы делаем основной акцент не на онтологическом, а на гносеоло­гическом аспекте. В центре нашего внимания будут прежде всего теории серой теневой экономики — зер­кальный образ, вглядываясь в который, мы постараем­ся сформулировать некоторые выводы о самом отра­жаемом объекте.

Экономисты изучают неформальную экономику (НЭ) уже более четверти века, однако нельзя сказать, что они уже вполне разобрались в сущности этого фе­номена. Не стихают дискуссии даже по поводу его точ­ного определения, не говоря уже об объяснении причин его возникновения, роли в хозяйственной жизни обще­ства, выработки оптимальной линии государственной политики по отношению к нему, перспектив его даль­нейшего развития.

В истории зарубежных исследований НЭ можно с некоторой долей условности выделить два этапа.

Часть III. «Серая» (неформальная) теневая экономика 91

I этап (1970—1980-е гг.): эмпирические исследова­
ния, накопление первичной информации.

II этап (1980—1990-е гг.): углубленный экономико-
теоретический анализ, осмысление накопленной ин­
формации.

Рассмотрим, как протекали эти исследования и ка­ков сформированный ими образ неформальной эконо­мики зарубежных стран.

«Неформальность» в развивающихся странах

«Отцом» нового научного направления по праву счи­тается английский социолог Кейт Харт¹, «открывший» неформальную занятость во время полевых исследова­ний конца 1960-х гг. в городских трущобах Аккры, сто­лицы Ганы — одной из отсталых стран Африки. К. Харт обнаружил, что горожане «третьего мира» в значитель­ной мере (или даже в большинстве) не имеют никакого отношения к официальной экономической системе. Го­родская экономика отсталых стран предстала как гро­мадное скопление мелких и мельчайших мастерских, лавок и иных «микрофирм», снабжающих жителей го­родов простыми повседневными товарами (едой, одеж­дой, транспортными услугами и т. д.), не проходя ника­кой официальной регистрации, игнорируя налоговые и иные требования правительства к бизнесу.

Формулируя определение неформальности, К. Харт указывал, что «различие между формальными и нефор­мальными возможностями дохода базируется на разли­чии между работой за зарплату и самозанятостью»². Ключевым критерием, по его мнению, является степень рационализации труда, его постоянства и регулярности, наличие или отсутствие фиксированного вознагражде­ния. Бюрократизированные (в веберовском понимании этого термина) предприятия, использующие современ-

¹ См.: Hart К. Informal Urban Income Opportunities and
Urban Employment in Ghana // Journal of Modern African Studi­
es. 1973. Vol. 11. No. 1. P. 61-90.

² Ibid. P. 68.

92 Теневая экономика

ное оборудование и управляемые профессиональными менеджерами, образуют «современный сектор» город­ской экономики. Прочие же виды экономической дея­тельности горожан ранее классифицировались как «низ­копроизводительный городской сектор», «резервная армия частично занятых и безработных», «городской традиционный сектор» и практически находились за рамками внимания исследователей. К. Харт категориче­ски возражал против пренебрежительного отношения к неорганизованным работникам как к «частично занятым малолетним чистильщикам обуви и продавцам спичек» и подчеркивал очень важную роль этих работников в сфере предоставления множества услуг, существенно важных для горожан. Он объединил этих «самозанятых» работников понятием «неформальный сектор» (НС).

Опираясь на противопоставление «формального — неформального» и «законного — незаконного» внутри неформального сектора, К. Харт выделил три группы доходов горожан:

а) формальные доходы — зарплата в государствен­
ном и частном секторах, трансфертные платежи (пен­
сии, пособия по безработице);

б) законные неформальные доходы — от занятости в
первичном (сельское хозяйство), вторичном (работаю­
щие по контрактам или самостоятельно ремесленники,
сапожники, портные, производители пива и т. д.) и тре­
тичном (строительство, транспорт, крупная и мелкая
торговля) секторах, от производства услуг (труд музы­
кантов, парикмахеров; медицинские, магические и ри­
туальные услуги) и от частных трансфертных платежей
(подарков, займов, нищенства);

в) незаконные неформальные доходы - - от услуг
(труд нелегальных ростовщиков, скупщиков краденно­
го, продавцов наркотиков, проституток, сутенеров, кон­
трабандистов, рэкетиров и т. д.) и трансфертов (краж,
воровства, растрат)¹.

¹ См.: Hart К. Op. cit. P 69

Часть III. «Серая» (неформальная) теневая экономика 93

Обосновывая важность исследования неформальной экономики, К. Харт подчеркнул сомнительную цен­ность использования официальных экономических по­казателей, «игнорирующих производительную деятель­ность, находящуюся за границами организованного рынка труда и охватывающую [лишь] половину город­ской рабочей силы»¹, и призвал анализировать нефор­мальные структуры в широком контексте историческо­го, кросс-культурного сопоставления различных типов городской экономики.

Открытие К. Харта мгновенно подхватили и расти­ражировали его коллеги. В 1972 г. Международная орга­низация труда (МОТ) опубликовала коллективное ис­следование о занятости в Кении, где концепция нефор­мальной экономической деятельности использовалась уже как основная научная парадигма². Подготовленный МОТ отчет о Кении следующим образом объяснял раз­личия между неформальным и формальным секторами:

«Для неформальной деятельности характерны:

а) легкость вступления [в производство];

б) опора на собственные ресурсы;

в) семейная собственность на предприятия;

г) малые масштабы деятельности;

д) трудоинтенсивные и гибкие технологии;

е) навыки, приобретаемые вне официальной школь­
ной системы;

ж) нерегулируемость и конкурентность рынков.

Деятельность неформального сектора обычно прави­тельством игнорируется, редко поддерживается, часто регулируется и иногда активно подавляется.

Характеристики деятельности в формальном секторе противоположны:

а) вступление [в нее] затруднено;

б) постоянная опора на внешние ресурсы;

¹ Hart К. Op. cit. P. 88.

² ILO. Employment, incomes and equality: a strategy for
increasing productive employment in Kenya. Geneva, 1972.

94 Теневая экономика

в) корпоративная собственность;

г) крупные масштабы функционирования;

д) капиталоинтенсивные, часто импортные техноло­
гии;

е) формально полученные навыки; и

ж) рынки находятся под протекционистской защи­
той (при помощи тарифов, квот, торговых лицензий)»¹.

Для сравнения в табл. 8-1 перечислены основные черты, присущие неформальному сектору, как их ука­зывают в одном из исследований по НЭ стран Африки, вышедшем уже в 1990-е гг.² Нетрудно заметить, что этот перечень практически совпадает с теми чертами НЭ, которые выделялись в докладе МОТ 1972 г. Предложен­ный более 25 лет тому назад плюралистический подход к определению НЭ выдержал, таким образом, испыта­ние временем³.

После доклада МОТ термины «неформальная эко­номика» (informal economy), «неформальный сектор» (informal sector) в считанные годы стали общепри­нятыми в англоязычной литературе. К исследовате­лям-африканистам быстро присоединились и специа­листы по развивающимся странам Латинской Америки и Азии.

Английский специалист по проблемам «третьего ми­ра» Рей Бромлей, объясняя взрыв популярности концеп­ции НС, указывал, что предложенная К. Хартом «терми­нология и связанная с нею концепция случайно оказа­лись в подходящем месте и в подходящее время»⁴. По его

¹ ILO. Employment, incomes and equality: a strategy for
increasing productive employment in Kenya. P. 6.

² См.: Fidler P., Webster L. The Informal Sectors of West Afri­
ca // The Informal Sector and Microfinance Institutions in West
Africa / Ed. by L. Webster, P. Filder. Washington, 1996. P. 5-20.

³ Данный подход используется и в современных докладах
МОТ. См., например: Дилемма неформального сектора. Же­
нева, 1991. С. 4.

⁴ Bromley R. The Urban Informal Sector: Why is it Worth
Discussing? // World Development. 1978 Yol 6 No 9 10
P. 1035-1936.

Часть III. «Серая» (неформальная) теневая экономика

 

Таблица 8-1