Характеристика современных моделей зарубежного учёта затрат на производство: системы авс , «стандарт-кост» и JIT.

Метод «Activity Based Costing»(АВС) получил широкое распространение на европейских и американских предприятиях различного профиля (аналог отечественного пооперационного метода учёта затрат). В буквальном смысле АВС – метод означает учёт затрат по работам (функциональный учёт затрат).

Поиск новых методов получения объективной информации о затратах привёл к появлению метода АВС, согласно которому предприятие рассматривается как набор рабочих операций, определяющих его специфику. В процессе работы потребляются ресурсы(материалы, информация, оборудование), возникает какой-либо результат. Соответственно начальной стадией применения АВС является определение перечня и последовательности работ на предприятии путём разложения сложных рабочих операций на простейшие составляющие параллельно с расчётом потребления ресурсов.

В рамках АВС выделяют четыре типа работ по способу их участия в выпуске продукции: штучная работа (Unit Level), пакетная работа (Batch Level) и продуктовая работа (Product Level). Такая классификация основывается на изучении зависимости между затратами и различными производственными процессами: выпуск единицы продукции, выпуск заказа (пакета), производство продукта как такового. При этом не учитывается еще одна важная категория затрат, которая не зависит от производственных событий, - затраты, обеспечивающие функционирование предприятия в целом. Для учёта таких издержек вводится четвёртый тип работ – общехозяйственные работы (Facilitу Level). Затраты первых трёх категорий работ могут быть прямо отнесены на конкретный продукт, а результаты общехозяйственных работ нельзя точно присвоить тому или иному продукту, поэтому для их распределения приходится предлагать различные алгоритмы.

Для достижения оптимального анализа классифицируются и ресурсы: на поставляемые в момент потребления (заработная плата за количество совершённых операций) и поставляемые заранее (фиксированная заработная плата которая оговаривается заранее и не привязана к конкретному количество заданий). Такое разделение ресурсов даёт возможность организовать простую систему для периодических отчётов о затратах и доходах.

Все ресурсы, затраченные на рабочую операцию, составляют её стоимость. В конце первого этапа анализа все работы предприятия должны быть точно соотнесены с необходимыми для их выполнения ресурсами. В некоторых случаях статья затрат соответствует какой-либо работе.

Например, статья «Заработная плата отдела снабжения» входит в стоимость рабочей операции «Снабжение». Статья «Аренда офисных помещений» должна быть распределена пропорционально потреблению ресурсов по статьям затрат «Снабжение», «Производство» «Маркетинг» и др. Очень часто бывает, что какой-либо ресурс не может быть соотнесён с рабочей операцией и, следовательно, тратится впустую.

Однако простоты подсчёта стоимости тех или иных ресурсов недостаточно для расчёта себестоимости конечной продукции. Согласно АВС рабочая операция должна иметь индекс-измеритель выходного результата – кост-драйвер. Так, для статьи затрат «Снабжение» будет являться кост-драйвером «Количество закупок»; для статьи «Настройка» - «Количество наладок».

Второй этап применения АВС заключается в расчёте кост-драйверов и показателей потребления ими каждого ресурса. Этот показатель потребления умножается на себестоимость единицы выход продукции. В итоге получаем сумму трудовых затрат на изготовление конкретного продукта. Сумма работ, которая затрачена для производства продукта, является его себестоимостью. Эти расчёты составляют третий этап практического применения АВС.

Представление предприятия как набора рабочих операций открывает широкие возможности для совершенствования его функционирования, позволяет проводить качественную оценку деятельности в таких сферах, как инвестирование, персональный учёт, управление кадрами и т.д.

Корпоративная стратегия подразумевает набор целей, которых хочет достичь организация. Цели её достигаются в результате выполнения её работ. Построение модели работ, определение их связей и условий выполнения обеспечивают реконфигурацию бизнес-процесса предприятия для реализации корпоративной стратегии. В конечном счёте, применение АВС позволяет повысить конкурентоспособность предприятия, поскольку при этом обеспечивается доступ к оперативной информации на всех уровнях.

Одним из эффективных инструментов в управлении затратами предприятия является система учёта «Стандарт-кост», в основе которой лежит принцип учёта и контроля затрат в пределах установленных норм и нормативов и по отклонениям от них.

Метод нормативного определения затрат возник в начале ХХ в. в США. Это был один из принципов научного менеджмента, предложенных Ф. Тейлором, Г. Эмерсоном и др. инженерами.

Производительность, по мнению Г. Эмерсона, характеризует весь смысл работы предприятия, ибо работать напряжённо – значит прилагать к делу максимальные усилия; работать производительно – значит прилагать к делу усилия минимальные. Основываясь на данных учёта, при измерении производительности он предлагал пользоваться соотношением

З_ф: З_с, (21)

где З_ф – фактический расход какого-либо производственного ресурса, руб.;

З_с – стандартный (нормативный) расход этого ресурса, руб.

При этом всегда должно иметь место соотношение З_ф > З_с, чем меньше разность (З_ф - З_с ), тем выше производительность. Используя данную формулу, Г.Гантт стал проводить различие между естественными (стандартными) и непроизводительными затратами. В результате возникло знаменитое правило Гантта: все расходы сверх установленных норм должны относиться на виновных лиц и никогда не включаться в счета, отражающие затраты.

Впервые полную действующую систему нормативного определения затрат в 1911 году разработал и внедрил в США Ч. Гаррисон.

Идеи «Стандарт-кост» Ч. Гаррисон трансформировал в два положения:

- все произведённые затраты в учёте должны быть соотнесены со стандартами;

- отклонения, выявленные при сравнении фактических затрат со стандартами, должны быть расчленены по причинам.

Ч.Гаррисон по сравнению с Г. Эмерсоном допускал случаи, когда З_с > З_ф, что расширяло возможности использования стандартов в учёте.

Термин «Стандарт-кост» состоит из двух слов: «стандарт» - означает количество необходимых производственных затрат (материальных и трудовых) для выпуска единицы продукции или заранее исчисленные затраты на производство единицы продукции (оказание услуг), а слово «кост» - это затраты, приходящиеся на единицу продукции. Таким образом, «Стандарт-кост» в полном смысле слова означает стандартные затраты, в учёт вносится то, что должно произойти, а не то, что произошло; учитывается не сущее, а должное, и обособленно отражаются возникшие отклонения. Основная задача, которую ставит «Стандарт-кост» – учёт потерь и отклонений в прибыли предприятия. Эта система направлена на контроль за использованием прямых издержек производства, а смежные калькуляции – для контроля накладных расходов.

В основе «Стандарт-кост» лежит предварительное (до начала производственного процесса) чёткое, твёрдое установление норм затрат материалов, энергии, рабочего времени, труда, заработной платы и всех других расходов, связанных с изготовлением какой-либо продукции или полуфабриката. Осуществляется нормирование затрат по следующим статьям расходов:

· основные материалы;

· оплата труда основных производственных рабочих;

· производственные накладные расходы (заработная плата вспомогательных рабочих, вспомогательные материалы, арендная плата, амортизация оборудования и т.п.);

· коммерческие расходы (расходы по сбыту, реализации продукции).

Предварительно исчисленные нормы рассматриваются как твёрдо установленные ставки, с тем, чтобы привести фактические затраты в соответствие со стандартами путём умелого руководства предприятием. Причём установленные нормы нельзя перевыполнить, выполнение их даже на 80% означает успешную работу. Превышение нормы означает, что она была установлена ошибочно.

При возникновении отклонений стандартные нормы не изменяют, они остаются относительно постоянными на весь установленные период, за исключением серьёзных изменений, вызываемых новыми экономическими условиями, значительным повышением или снижением стоимости материалов, рабочей силы или изменением условий и методов производства. Отклонения между действительными и предполагаемыми затратами, возникающие в каждом отчётном периоде, в течение года накапливаются на отдельных счетах отклонений и полностью списываются не на затраты производства, а непосредственно на финансовые результаты предприятия.

Схематично система учёта «Стандарт-кост» может быть представлена следующим образом:

§ Выручка от продажи продукции.

§ Стандартная себестоимость продукции.

§ Валовая прибыль (п.1-п.2).

§ Отклонения от стандартов.

§ Фактическая прибыль (п.3 + п.4).

Расчёт стандартной себестоимости имеет определённый алгоритм.

Все операции, связанные с изготовлением изделия, нумеруются. Определяется перечень сдельных и повременных работ, приходящихся на данное изделие. При установлении норм широко используются физические (количественные) стандарты, позволяющие измерить в натуральном выражении расход материала, количество рабочей силы и объём услуг, необходимых для производства данного изделия. Эти физические стандарты затем умножаются на коэффициенты в денежном исчислении и получают стандартные стоимостные нормы.

Расходы на повременные работы определяют умножением стандартного времени, необходимого для выполнения операции, на стандартную часовую ставку. Стандарты ставок заработной платы по операциям технологического процесса часто являются средними расценками.

Стандартная стоимость материалов рассчитывается как произведение стандартной цены на стандартный расход. В качестве стандартных цен, как правило, используются рыночные. Они рассчитываются из условий франко-станция назначения. В условиях рыночной экономики цены на материалы подвержены непрерывным колебаниям, в зависимости от спроса и предложений. Поэтому стандарты на материалы устанавливаются большей частью либо исходя из уровня цен, которые действуют на момент разработки стандартов, либо исходя из определения средних цен, которые будут преобладать в течение периода использования норм. Нормы расхода материалов и производственной заработной платы устанавливаются обычно в расчёте на 1 изделие.

В условиях системы «Стандарт-кост» стандарты рассчитываются не только для производственной себестоимости, но также и для всех прочих факторов, влияющих на доходность (для объёма продаж, для коммерческих и административных расходов и т.п.).

Для контроля за накладными расходами разрабатываются сметные ставки за определённый период, исходя из намеченного объёма производства.

Сметы накладных расходов носят постоянный характер. Однако при колебаниях объёма производства для контроля за накладными расходами создаются переменные стандарты и скользящие сметы.

В основе установления скользящих смет накладных расходов лежит классификация затрат в зависимости от величины объёма выпуска на постоянные, переменные и полупеременные. Последние, в свою очередь, разбиваются на постоянные и переменные составные элементы. В результате сметная ставка (норма) накладных расходов определяется как сумма переменной их части по заранее установленным нормам на единицу объёма выпуска и постоянных издержек.

Самостоятельным расчётом является определение ставки распределения накладных расходов. Наиболее распространённой базой для их распределения между отдельными изделиями являются затраты на основную заработную плату производственных рабочих. Если на предприятии несколько цехов и их трудозатраты приблизительно одинаковы для всех выпускаемых изделий, то можно избежать сложных вычислений по распределению накладных расходов по цехам, воспользовавшись одной общей (унифицированной) ставкой косвенных расходов. Если структура предприятия сложнее и оно пользуется цеховыми ставками распределения накладных расходов, то стандартную себестоимость также приходится дифференцировать по цехам.

Существуют 3 метода включения накладных расходов в стандартную себестоимость, которые предлагают использование:

ü ставки распределения на каждый станок цеха;

ü ставки, установленной для каждого цеха;

ü общей (унифицированной) ставки.

Более точные результаты даёт, несомненно, первый метод, но он является и наиболее трудоёмким. Этим методом пользуются в тех случаях, когда требуется особая точность в расчётах стандартной себестоимости.

В связи с тем, что накладные расходы охватывают множество отдельных статей, часть которых трудно или нецелесообразно измерять точно, стандарты накладных расходов даются в денежной оценке без указания количественных норм. Исключение составляют важнейшие составные части накладных расходов (непроизводственная заработная плата), по которым в некоторых случаях могут устанавливаться количественные стандарты.

Для исчисления стандартной себестоимости продукции нормативные затраты на материалы, рабочую силу и накладные расходы суммируются. Возникшие отклонения рассчитывают, как показано в таблице 87.

Таблица 87