Відстрочені податкові зобов'язання

Фірми визначають оподатковуваний прибуток, вираховуючи всі ви­трати, пов'язані з діяльністю, із валової суми доходу. Які види витрат мо­жна вираховувати і що включається у валовий дохід, визначається подат­ковим законодавством.

Довгий час податковий облік існував всередині бухгалтерського облі­ку підприємства. Однак із виходом Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" в новій редакції з 01.07.1997 року намітилась тен­денція виникнення різниць між обліковим і оподатковуваним прибутком. Такі різниці можна класифікувати як постійні та тимчасові. Останні поді­ляють на оподатковувані тимчасові різниці та тимчасові різниці, що не підлягають оподаткуванню.

Прикладами постійних різниць можуть бути: -- віднесені на витрати підприємства у розрахунках суми оподаткову­ваного прибутку відшкодування добових при відрядженні обмежено чин­ним законодавством, але у фінансовому ця стаття витрат не обмежена;

- штрафи та видатки у результаті порушення законодавства не від­носяться до статті витрат у розрахунках суми оподатковуваного прибутку, а у бухгалтерському- є витратами підприємства та ін.

Приклад. Прибуток підприємства "Зірка" минулого року склав 12000 гривень. У цьому році підприємство витратило на благодійні цілі 1200 гривень, що становить 10% від прибутку минулого року. Благодійні внески, що перевищують певний рівень (сьогодні в Україні - 4% прибутку минулого року), не визнаються статтями витрат у розрахунках суми опода­тковуваного прибутку, однак у повному обсязі визнаються у бухгалтерсь­кому обліку підприємства.

Доходи підприємства у цьому році становлять 30000 гривень, витрати - 19000 гривень.

Фінансовий прибуток до вирахування податку на прибуток дорівнює:

30000 - (19000 + 1200) = 9800 гривень,

а оподатковуваний прибуток

30000 - (19000 + 480) - 10520 гривень

(480=12000x4%)

Ця різниця між фінансовим (обліковим) і оподатковуваним прибутком є постійною. Витрати на прибуток дорівнюють поточному податку.

Податкові витрати в наведеному прикладі дорівнюють: 10520 х 30% = 3156 гривень.

У журналі господарських операцій буде відображено:

Дт 98 "Податки на прибуток" -3156

(або Дт 85 "Інші затрати" для підприємств, які використовують облік витрат за елементами)

 

 

 

_________________________________ 13 Зобов 'язашія ______________________

Кт 641 "Розрахунки за податками й платежами"- 3156

Прикладами оподатковуваних тимчасових різниць є:

- амортизація основних засобів (різниця через різні методи нарахування амортизації в бухгалтерському і розрахунках суми оподатковуваного прибутку);

- витрати майбутніх періодів;

- витрати на розробки у фінансовому обліку визнаються як нематеріаль­ний актив і їх амортизація розпочинається, коли новий продукт готовий для реалізації або застосування. З погляду податкових розрахунків такі витрати враховуються в поточному році;

- аванси, надані у бухгалтерському обліку, визнаються як дебіторська за­боргованість, у податковому - як витрати;

- відсотки до отримання та інші.

Приклад. Дохід від реалізації продукції фірми в 1999 році склав 150000 гривень. Витрати виробничі -- 90000 гривень, операційні (утриман­ня адміністрації, витрати на збут) - 20000 гривень. Перераховані постача­льникам аванси - 22000 гривень. Сплачена наперед орендна плата за 5 ро­ків - 10000 гривень.

Орендна плата, сплачена наперед, - це витрати майбутніх періодів і в бухгалтерському обліку визнаються поступово за принципом відповіднос­ті, тобто в 1999 році в складі витрат відобразяться витрати на оренду тіль­ки в сумі 2000 гривень (10000: 5 років). В податкових розрахунках - вся сума (10000 гривень).

Отже, обліковий прибуток складатиме: 150000 - 90000 - 20000 - 2000 - 38000 гривень.

Податкові витрати в бухгалтерському обліку: 38000 х 30% = 11400 гривень.

З погляду податкових розрахунків прибуток складатиме: 150000 - 90000 - 20000 - 22000 - 10000 = 8000 гривень.

Податкові витрати в податкових розрахунках: 8000 х 30% = 2400 гривень.

Таким чином, обліковий прибуток перевищує оподатковуваний на су­му 30000 гривень (сума перерахованих авансів 22000 гривень і орендна плата на наступні 4 роки - 8000 гривень). Внаслідок чого з'являється дода­ткове податкове зобов'язання, яке називають відстроченим податковим зо­бов'язанням. Відстрочене податкове зобов'язання являє собою суму пода­тку на прибуток, що підлягає сплаті у наступні роки, як наслідок оподатко­вуваних тимчасових різниць на кінець поточного року.

Отже, податкові витрати мають дві складові: поточні податкові витра­ти (тобто суми сплаченого або нарахованого податку за цей період - в на­шому прикладі 2400 гривень) та відстрочені податкові зобов'язання (в на­шому прикладі 11400 - 2400 = 8000 гривень).

Облік суми податків на прибуток, які сплачуватимуться в наступних періодах внаслідок виникнення тимчасової різниці, ведеться на рахунку 54 "Відстрочені податкові зобов'язання". За кредитом рахунку 54 відобража­ється сума податку на прибуток, що підлягає сплаті в майбутніх періодах відповідно до оподатковуваних тимчасових різниць, за дебетом - змен­шення відстрочених податкових зобов'язань за рахунок нарахування пото­чних податкових зобов'язань.

 

 

__________________________ 13 Зобов 'яіання __________________________

Бухгалтерський запис в нашому прикладі, який необхідно зробити в кінці 1999 року:

Дт 981 "Податки на прибуток від звичайної діяльності" - 11400

Кт 641 "Розрахунки за податками" - 2400

Кт 540 "Відстрочені податкові зобов'язання" - 8000

Припустимо, в 2000 році фірма отримала товар в рахунок авансу. От­же, тимчасова різниця на кінець 2000 року складатиме 6000 гривень (28000 - 20000 - 2000). А добуток цісї суми на діючу ставку податку на прибуток дає відстрочені податкові зобов'язання на кінець 2000 року: 6000 х 30% = 1800 гривень.

Рахунок для відстроченого податкового зобов'язання має такий вид:

 

Кредитове сальдо по відстроченому податку на прибуток кваліфіку­ють як поточну або довгострокову заборгованість в залежності від відмін­ностей в методах, що застосовуються бухгалтерами підприємств і податко­вими органами. Так, якщо ці відмінності належать до методів обліку това­рно-матеріальних цінностей, то відстрочений податок буде показаний за статтею короткострокова (поточна) заборгованість, оскільки товарно-матеріальні запаси в балансі фірми відносять до оборотних засобів. Якщо ж відмінності належать до методів обліку амортизації обладнання, то в цьому випадку мова йде про довгострокову заборгованість, оскільки від­мінності стосуються обліку основних засобів.

Приклад. В 1995 році фірма придбала автомобіль за 100000 гривень, термін корисної експлуатації якого 5 років. У бухгалтерському обліку компанія використовує прямолінійний метод нарахування амортизації. Однак податковим законодавством передбачений термін амортизації 4 ро­ки (6,25% щокварталу). Оподатковуваний прибуток за 1995-1999 pp. без урахування суми амортизації становить 70000 гривень щороку.

В кінці кожного року (з 1995 по 1998 рік) має бути зроблена бухгал­терська проводка

Дт 981 "Податки на прибуток від звичайної діяльності" - 15000

Кт 641 "Розрахунки за податками" - 13500

Кт 540 "Відстрочені податкові зобов'язання" -1500

В кінці 1999 року запис в журналі операцій буде

Дт 981 "Податки на прибуток від звичайної діяльності" - 15000

Дт 540 "Відстрочені податкові зобов'язання" - 6000

Кт 641 "Розрахунки за податками" - 21000

 

 

_______________ І З Зобов 'язаїшя _________________________________

Таблиця 13.4 — Розрахунок оподатковуваних тимчасових різниць і відстро­чених податкових зобов'язань

			Роки
Показники		1996 1997 1999
	бухг| под.	бухг|под. бухг 1 под.бухг 1 под.	бухг 1 под.
1. Балансова вартість автомобіля па початок року	100 100	80 75	60 50	40 25	20 0
2. Сума амортизації	20 25	20 25	20 25	20 25	20 -
3. Балансова вартість	80 75	60 50	40 25	20 0	0 -
автомобіля на кінець {ійЗродатко-вуваний	70 70	70 70	70 70	70 70	70 70
без ураху­вання амортизації	50 45	50 45	50 45	50 45	50 70
5. Огюдат-ко-вуваний прибуток (п.4 - п.2) 6. Поточні	- 13,5	- 13,5	- 13,5	- 13,5	- 21
податкові витрати (для податкового обліку) (її.5 х 30%) 7. Оподат-		50-45=5	50-45=5	50-45=5	50-70=-20
ковувані тимчасові різниці за період	50 -45=5	1,5	1,5	1,5	(-6)
чені подат­кові зо­бов'язання на кінець року	1,5
(п.7 х 30%) 9. Загальна сума подат­кових ви­трат (п.б+п.8)

 

 

________________________________ 13 Зобов 'язання ______________________

Рахунок 540 "Відстрочені податкові зобов'язання" протягом 1995-1999 pp. матиме наступний вигляд:

Тимчасові різниці називаються саме так через те, що вони врешті-решт зводяться до нуля (як видно з прикладу).

Однак є ситуації, коли сума податку на прибуток, розрахованого податковими органами, буде більша за суму, розраховану за загальноприй­нятими бухгалтерськими стандартами. В цих випадках розраховують від­строчений податковий актив. Відстрочений податковий актив - це сума податку на прибуток, що підлягає відшкодуванню в майбутніх періодах. Такі різниці називають тимчасовими різницями, що підлягають відшкоду­ванню.

Такі тимчасові різниці виникають у випадках:

- витрати на гарантійний ремонт з метою оподаткування не визнаються як валові виграти періоду, поки підприємство не сплатить претензії;

- отримані аванси від покупців у податковому обліку визнаються як до­хід, у фінансовому - як зобов'язання;

- витрати, пов'язані з судовими розглядами, та ін.

Припустимо, об'єм продажу за 1999 рік становить 100000 гривень, витрати - 80000 гривень. Отримано аванс від покупця - 10000 гривень.

Оподатковуваний прибуток складатиме:

100000 + 10000 - 80000 = 30000 гривень.

Обліковий прибуток:

100000 - 80000 = 20000 гривень.

Тимчасова різниця:

30000 - 20000 = 10000 гривень.

Отже, підприємство визнає відстрочений податковий актив в розмірі 3000 гривень (10000x30%).

Для обліку відстрочених податкових активів використовується раху­нок 17 "Відстрочені податкові активи". За дебетом рахунку 17 відобража­ється сума перевищення податку на прибуток, що підлягає сплаті в поточ­ному звітному періоді, над витратами, пов'язаними з нарахуванням подат­ку на прибуток у поточному звітному періоді; за кредитом - зменшення відстрочених податкових активів за рахунок витрат, пов'язаних з нараху­ванням податків на прибуток у поточному звітному періоді.

Щодо вище наведеного прикладу, то бухгалтерська проводка,

пов'язана з визначенням відстроченого податкового активу, буде така:

Дт 981 "Податки на прибуток від звичайної діяльності"-6000

Дт 17 "Відстрочені податкові активи" -3000

Кт 641 "Розрахунки за податками" - 9000

 

_________________________________ І3Зобов 'язання _____________________