Мы поможем в написании ваших работ!



ЗНАЕТЕ ЛИ ВЫ?

Последовательность работ при проведении аудиторской проверки расчетов по заработной плате

Поиск

Сбор аудиторских доказательств осуществляется путем проведения аудиторских процедур, которые осуществляются в три этапа:

Этап 1 - Ознакомительный.

Этап 2 – Основной

Этап 3 - Заключительный.

Каждый этап проведения аудиторской проверки включает в себя соответствующие вопросы, которые должны быть рассмотрены и решены аудитором.

Ознакомительный этап

На данном этапе аудитором проводятся процедуры подготовки и планирования аудита:

1.1Изучение категорий персонала организации, систем и форм оплаты труда.

1.2 Рассмотрение порядка учета личного состава и рабочего времени, общей организа­ции учета расчетов с рабочими и служащими.

1.3 Проверка начальных остатков.

1.4 Проверка соответствия остатков аналитического и синтетического учета и бухгалтерской отчетности.

1.5 Оценка применимости выбранной учетной политики организации и анализ правильности и последовательности ее применения.

1.6 Тестирование системы внутреннего контроля для достижения уверенности в том, что задачи, поставленные перед системой внутреннего контроля, выполняются.

1.7 Выявление приоритетных направлений проверки исходя из особенностей деятельности организации-клиента.

 

Основной этап

На данном этапе аудитором определяется круг вопросов, подлежащих проверке при проведении аудита операций по оплате труда и расчетам с персоналом организации для их включения в общую программу аудита. При этом проводятся следующие процедуры проверки по существу:

2.1 Проверка оформления первичных учетных документов.

2.2 Проверка наличия коллективного договора, наличие положения об оплате труда.

2.3 Проверка правомерности отнесения на себестоимость продукции (работ, услуг) для целей бухгалтерского учета и для целей налогообложения выплат, начисленных персоналу организации.

2.4 Проверка правильности исчисления страховых взносов во внебюджетные фонды и своевременности их перечисления по назначению.

2.5 Проверка правильности отнесения страховых взносов во внебюджетные фонды на себе­стоимость продукции (работ, услуг) для целей бухгалтерского учета и для целей налогообложения.

2.6 Проверка правильности расчета пособий, выплачиваемых за счет средств Фонда социаль­ного страхования РФ.

2.7 Проверка правильности определения совокупного дохода для целей налогообложения фи­зических лиц.

2.8 Проверка правильности определения для целей налогообложения физических лиц сумм материальной выгоды в виде экономии на процентах при получении заемных средств орга­низации.

2.9 Проверка правомерности применения вычетов и для исчисления налога на доходы физических лиц

2.10 Проверка соответствия применяемых ставок налога на доходы физических лиц действующему законода­тельству.

2.11 Проверка своевременности перечислений налога на доходы физических лиц и представления в налого­вую инспекцию сведений о полученных доходах работниками.

2.12 Проверка правильности расчета среднего заработка.

2.13 Проверка обоснованности отнесения расходов организации по подготовке и переподготовке кадров на себестоимость продукции (работ, услуг) для целей бухгалтерского учета и для целей налогообложения.

2.14 Проверка правильности образования, использования и корректировки резервов: на пред­стоящую оплату отпусков работников; на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет; на выплату вознаграждений по итогам работы за год.

Процедура 2.1 Проверка оформления первичных учетных документов.

Проводя эту процедуру, аудитор проверяет наличие приказов о приеме на работу всех штатных сотрудников, трудовых договоров с ними и работниками-совместителями, а также наличие личных карточек. Проверяются также правильность документального оформления учета рабочего времени, табели учета использования рабочего времени и расчета заработной платы. Эти документы используются для контроля за трудовой дисциплиной при повременной оплате труда. Если на предприятии применяется сдельная форма оплаты труда, то аудитор просматривает правильность заполнения нарядов на выполненные в течение месяца работы, нормы выработки и сдельные расценки за выполненную работу, утвержденные на предприятии.

Далее проверяется правильность составления расчетно-платежных документов. Выборочно проверяются расчетно-платежные ведомости, а в организациях, где не применяется эта форма, - расчетные и платежные ведомости.

Для проверки правильности оформления операций по депонированию заработной платы проверяются книги учета депонированной заработной платы, депонентские карточки и расходные кассовые ордера. Аудитор выборочно проверяет соблюдение правил учета отдельных хозяйственных операций и документальное оформление операций по депонированию заработной платы.

Процедура 2.2 Проверка наличия коллективного договора, наличие положения об оплате труда.

Необходимые первичные документы:

• Коллективный договор

• Положение об оплате труда

Осуществляя данную процедуру, аудитор проверяет корректность и правильность установления трудовых отношений между работниками и организацией, которые не могут возникнуть без заключения трудового договора

Аудитор проверяет, не содержат ли проверяемые документы условий, ухудшающих положение работника по сравнению с законодательством. При этом аудитору следует обратить особое внимание, если на предприятие условия труда отклонялись от нормальных. Минимальный размер оплаты в таких случаях установлен законодательством (гл. 21 Трудового Кодекса РФ), однако по соглашению между руководством и рабочим коллективом (коллективный договор) эти работы могут быть оплачены в большем размере. Аудитор должен проверить, не привлекались ли к таким работам лица, которые не могут их выполнять по законодательству (беременные женщины, работники моложе 18 лет и т. д.).

 

В коллективном договоре (соглашении) имели место условия, ухудшающие положение работников по сравнению с законодательством.
  В коллективном договоре (соглашении) Согласно законодательству
пункт формулировка Основание Формулировка
       
  Работа в выходной день компенсируется предоставлением другого дня отдыха или, по соглашению сторон, в денежной форме, в 1.5 размере от дневной ставки Статья 153 Трудового Кодекса РФ Работа в выходной день компенсируется предоставлением другого дня отдыха или, по соглашению сторон, в денежной форме, но не менее чем в двойном размере.

В ходе проверки наличия положения об оплате труда составляются аналогичные по форме рабочие документы аудитора, которые будут иметь соответствующее название «Наличие положения об оплате труда».

Процедура 2.3 Проверка правомерности отнесения на себестоимость продукции (работ, услуг) для целей бухгалтерского учета и для целей налогообложения выплат, начисленных персоналу организации.

Первичные документы и учетные регистры, необходимые для проверки:

- Личная карточка (форма Т-2)

- Табель учета использования рабочего времени и расчета оплаты труда (форма Т-12)

- Табель учета использования рабочего времени (форма Т-13)

- Расчетно-платежная ведомость (форма Т-49)

- Расчетная ведомость (форма Т-51)

- Платежная ведомость (форма Т-53)

- Анализ счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»

- Карточка счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»

- Акты о выполненных работах, по заключенным договорам подряда, поручения, другим договорам гражданско-правового характера.

В процессе осуществления процедуры аудитору необходимо убедиться в обоснованности и своевременности включения в себестоимость продукции (работ, услуг) выплат, начисленных персоналу организации. Данная процедура имеет большое значение, так как неправильное отнесение на себестоимость указанных выплат может привести к завышению себестоимости отчетного периода, и соответственно, к снижению налогооблагаемой прибыли отчетного периода. Поэтому аудитору необходимо внимательно проверить наличие подтверждающих документов о фактически отработанном времени повременщиков (сдельщиков); наличие акта о выполненных работах при оказании услуг сторонним лицом; соответствие периода включения в себестоимость продукции (работ, услуг) для целей налогообложения оплаты работ, за оказание услуги, выполненные сторонним лицом, дате подписания акта о выполненных работах.

В ходе осуществления процедуры аудитор проверяет правильность расчета базы начисленного единого социального налога путем сравнения кредита счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» с расчетными суммами единого социального налога. Все данные о начисленных суммах единого социального налога от заработной платы каждого работника накапливаются в течение года в индивидуальных карточках учета сумм начисленных выплат и иных вознаграждений, начисленного единого социального налога, а также налогового вычета.

В заключение необходимо проверить полноту и своевременность перечисления налога во внебюджетные фонды, сопоставляя данные, полученные при расчете налоговой базы организации по единому социальному налогу, с учетными данными, отраженными в регистрах бухгалтерского учета по дебету счета 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» и кредиту счета 51 «Расчетные счета».

Процедура 2.5 Проверка правильности отнесения страховых взносов во внебюджетные фонды на себе­стоимость продукции (работ, услуг) для целей бухгалтерского учета и для целей налогообложения.

Первичные документы и учетные регистры, необходимые аудитору для проведения проверки:

• Расчетно-платежная ведомость (форма Т-49)

• Расчетная ведомость (форма Т-51)

• Отчетные декларации по расчетам с органами социального страхования и обес­печения

• Анализ счетов 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 69 «Расчеты по социальному страхованию»

• Карточки счетов 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 69 «Расчеты по социальному страхованию»

Проверку данного вопроса целесообразно проводить одновременно с проверкой правомерности отнесения на себестоимость продукции (работ, услуг) выплат, начисленных персоналу организации.

Здесь аудитору необходимо проверить правильность исчисления баз страховых взносов и применения расчетных ставок, чтобы избежать отнесения на себестоимость продукции (работ, услуг) излишне начисленных страховых взносов, что приведет к завышению себестоимости, и соответственно, к снижению налогооблагаемой базы по налогу на прибыль отчетного периода.

Процедура 2.6 Проверка правильности расчета пособий, выплачиваемых за счет средств Фонда социаль­ного страхования РФ.

Первичные документы и учетные регистры, необходимые аудитору при проведении проверки:

· Первичные документы, служащие основанием для расходования средств органов социального страхования и обеспечения:

- заявления от работников на выплату пособий;

- больничные листы (листы о нетрудоспособности);

- справки, выдаваемые органами ЗАГСа;

- путевки на санаторно-курортное лечение, в учреждения отдыха,
санатории-профилактории, санаторные и оздоровительные лагеря для
детей и юношества, на лечебное (диетическое) питание;

- счета от организаций, оказывающих данные услуги.

· Отчетные декларации по расчетам с органами социального страхования и обес­печения.

· Анализ счетов 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 69 «Расчеты по социальному страхованию»

· Карточки счетов 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 69 «Расчеты по социальному страхованию»

В соответствии с нормативными документами средства Фонда социального страхо­вания РФ направляются на следующие виды выплат:

• выплату пособий:

- по временной нетрудоспособности;

- по временной нетрудоспособности в связи с несчастным случаем на производстве и профессиональным заболеванием;

- по беременности и родам;

- единовременные пособия, выплачиваемые при рождении ребенка;

- по уходу за ребенком до достижения им возраста полутора лет;

• возмещение стоимости гарантированного перечня услуг и социальные пособия на погребение;

• оплата путевок на санаторно-курортное лечение и оздоровление работников и членов их семей.

В бухгалтерском учете начисление пособий отражается бухгалтерской проводкой: Д-т 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» субсчет «Расчеты по соци­альному страхованию» К-т 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» (76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»).

При проверке выплат за счет средств Фонда социального страхования РФ аудитор устанавливает, не превышен ли лимит оплаты за счет этих средств.

Если все выплаты находятся в пределах лимита, то необходимо проверить правильность начисленных сумм. Сумма пособия зависит от среднедневного заработка за последние два месяца, непрерывного трудового стажа и количества рабочих дней нетрудоспособности. Аудитор выборочно просматривает порядок начисления пособия конкретному работнику, проверяет наличие и правильность оформления первичных документов, служащих основанием для расходования средств органов социального страхования и обеспечения.

Процедура 2.7 Проверка правильности определения совокупного дохода для целей налогообложения физических лиц.

Первичные документы и учетные регистры, необходимые аудитору при проведении проверки:

• Личная карточка (форма Т-2)

• Лицевые счета (форма Т-54)

• Расчетно-платежная ведомость (форма Т-49)

• Расчетная ведомость (форма Т-51)

• Сведения о полученных доходах работников, подаваемые в налоговую инспек­цию.

• Первичные документы, служащие основанием для применения льгот и вычетов, при исчислении подоходного налога.

В соответствии с главой 23 Налогового кодекса рФ проверяется состав выплат в пользу работника, которые подлежат обложению налогом на доходы. Аудитор выборочно просматривает правильность удержания налога на доходы у нескольких работников.

Аудитор проверяет ведение бухгалтерией налоговых карточек на каждого работника с занесением в них данных о всех видах выплат в его пользу, а также суммах налога на доходы физических лиц с учетом стандартных вычетов. Налоговые карточки проверяются выборочно по нескольким работникам организации, получающим разные доходы. Аудитору необходимо сверить данные налоговых карточек по начисленному и перечисленному налогу с данными лицевых счетов работников. Очень часто эти данные не совпадают, что является нарушением.

Проверку целесообразно проводить одновременно с проверкой правильности при­менения льгот по подоходному налогу.

Процедура 2.8 Проверка правильности определения для целей налогообложения физических лиц сумм материальной выгоды в виде экономии на процентах при получении заемных средств организации.

Первичные документы и учетные регистры, необходимые аудитору для проведения проверки:

-Личная карточка (форма Т-2)

-Договора, заявления на выдачу физическому лицу от организации заемных средств

-Доверенность, в которой работник поручает организации заплатить за него НДФЛ по заемным средствам.

Для проверки расчета сумм материальной выгоды работников в виде экономии на процентах при получении в организации заемных средств аудитору необходимы данные о размере ставки рефинансирования Центробанка РФ. Особенности определения налоговой базы при получении доходов в виде материальной выгоды определяются ст. 212 НК РФ: при получении налогоплательщиком дохода в виде материальной выгоды налоговая база определяется как превышение суммы процентов за пользование заемными средствами, выраженными в рублях, исчисленной исходя из 3/4 действующей ставки рефи­нансирования, установленной ЦБ РФ на дату получения таких средств, над суммой процентов, исчисленной исходя из условий договора. По валютным займам материальная выгода по заемным средствам равна разнице между суммой процентов, начисленных по договору, и величиной, рассчитанной исходя из 9 процентов годовых.

Процедура 2.9 Проверка правомерности применения вычетов для исчисления НДФЛ.

Первичные документы и учетные регистры, необходимые аудитору при проведении проверки:

• Личная карточка (форма Т-2)

• Лицевые счета (форма Т-54)

• Расчетно-платежная ведомость (форма Т-49)

• Расчетная ведомость (форма Т-51)

• Сведения о полученных доходах работников, подаваемые в налоговую инспек­цию.

• Первичные документы, служащие основанием для применения льгот и вычетов, при исчислении подоходного налога.

В ходе проведения процедуры проверяется, в первую очередь, документальное оформление права на налоговые вычеты. Предприятие может предоставить работнику по его заявлению стандартные вычеты – 1000руб., 400 руб., 500 руб. и 3000 руб. за каждый месяц налогового периода отдельным категориям налогоплательщиков, указанным в статье 218 Налогового кодекса РФ. Налогоплательщикам, имеющим право более чем на один стандартный налоговый вычет, предоставляется максимальный из них. Работникам, имеющим детей, дается стандартный налоговый вычет в размере 1000 руб. за каждый месяц налогового периода на каждого ребенка в возрасте до 18 лет или учащегося дневной формы обучения в возрасте до 24 лет. Предоставление таких вычетов прекращается в месяц, когда доход работника с начала года превысил 240000 руб. Помимо стандартных вычетов могут предоставляться профессиональные, социальные и имущественные вычеты.

При этом аудитору следует помнить, что если сумма налоговых вычетов в налоговом периоде окажется больше суммы доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка 13%, подлежащих налогообложению, за этот же налоговый период, то примени­тельно к этому налоговому периоду налоговая база принимается равной нулю. На следующий налоговый период разница между суммой налоговых вычетов суммой доходов в этом налоговом периоде, не переносится. (Исключение со­ставляют имущественные вычеты, предоставляемые покупателям и застрой­щикам жилья).

Процедура 2.10. Проверка соответствия применения ставок налога на доходы физических лиц действующему законодательству.

Первичные документы и учетные регистры, необходимые аудитору для проведения проверки:

- Личная карточка (форма Т-2)

- Лицевые счета (форма Т-54)

- Расчетно-платежная ведомость (форма Т-49)

- Расчетная ведомость (форма Т-51)

В ходе проверки аудитору следует обратить внимание на то, какие ставки применяются при расчете налога на доходы иностранцев (проверить количество дней его нахождения на территории РФ) и при выплате дивидендов.

При этом аудитору следует помнить, что налоговая ставка в размере 35% установлена в отношении доходов, указанных в п.2 ст.224 НК РФ, в том числе в отношении стоимости любых выигрышей и призов, получаемых в проводимых конкурсах, процентных доходов по вкладам в банках.

Налоговая ставка в размере 30% устанавливается в отношении всех доходов, получаемых физическими лицами, не являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации (п. 3 ст.224 НК РФ).

Налоговая ставка в размере 9% устанавливается в отношении доходов от долевого участия в деятельности организаций, полученных в виде диви­дендов.

К числу доходов, в отношении которых применяется налоговая ставка 13%, относятся все доходы, не упомянутые отдельно в ст.224 НК РФ, в том числе:

· доходы в виде материальной выгоды;

· доходы, полученные по договорам страхования и договорам не­государственного пенсионного обеспечения.

Доходы, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от нало­гообложения), перечислены в ст.217 НК РФ.

Процедура 2.11 Проверка своевременности перечислений НДФЛ и представления в налоговую инспекцию сведений о полученных доходах работниками организации в случаях, предусмотренных действующим законодательством.

Первичные документы и учетные регистры, необходимые аудитору для проведения проверки:

• Личная карточка (форма Т-2)

• Лицевые счета (форма Т-54)

• Расчетно-платежная ведомость (форма Т-49)

• Расчетная ведомость (форма Т-51)

• Сведения о полученных доходах работников, подаваемые в налоговую инспек­цию, в случаях предусмотренных Законом о подоходном налоге.

• Налоговая карточка по учету доходов и налога на доходы физических лиц

(форма 1-НДФЛ)

• Форма 2-НДФЛ

В ходе проведения данной процедуры аудитору нужно исходить из того, что согласно пункту 2 статьи 230 На­логового кодекса РФ налоговые агенты обязаны представлять в инспекцию по месту своего учета сведения о выплаченных физическим лицам до­ходах. Делается это ежегодно не позднее 1 апре­ля года, следующего за истекшим налоговым пе­риодом, по форме № 2-НДФЛ. При этом следует иметь в виду, что если налоговый агент не име­ет возможности удержать у налогоплательщи­ка исчисленную сумму НДФЛ, он обязан уведо­мить налоговую инспекцию, в которой состоит на учете. Делается это письменно в течение ме­сяца, начиная с даты, когда возникли соответ­ствующие обстоятельства. В произвольной форме указывается, что удержать налог невоз­можно и сообщается сумма задолженности на­логоплательщика.

При этом под «невозможностью» понимают­ся случаи, когда заведомо известно, что пери­од, в течение которого может быть удержана сумма начисленного налога, превысит 12 ка­лендарных месяцев (п. 5 ст. 226 Налогового ко­декса РФ).

Налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.

В иных случаях налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего заднем фактического получения налогоплательщиком дохода, - для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, - для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды.

Налоговые декларации по НДФЛ представляются не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом.

Итогом проведения данной процедуры является сличение данных о начислении налога на доходы с данными, представленные в налоговые органы, путем сверки налоговой карточки с формой 2-НДФЛ по конкретным работникам.

Процедура 2.12 Проверка правильности расчета среднего заработка.

Первичные документы и учетные регистры, необходимые аудитору для проведения проверки:

- Личная карточка (форма Т-2)

- Расчетно-платежная ведомость (форма Т-49)

- Расчетная ведомость (форма Т-51)

Для расчета среднего заработка учитываются все предусмотренные системой оплаты труда виды выплат, применяемые в соответствующей организации, независимо от источников этих выплат. Для расчета средней заработной платы учитываются все предусмотренные системой оплаты труда виды выплат, применяемые в соответствующей организации независимо от источников этих выплат.

При любом режиме работы расчет средней заработной платы работника производится исходя из фактически начисленной ему заработной платы и фактически отработанного им времени за 12 месяцев, предшествующих моменту выплаты.

Средний дневной заработок для оплаты отпусков и выплаты компенсации за неиспользованные отпуска исчисляется за последние 12 календарных месяца Средний дневной заработок для оплаты отпусков, предоставляемых в рабочих днях, в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, а также для выплаты компенсации за неиспользованные отпуска определяется путем деления суммы начисленной заработной платы на количество рабочих дней по календарю шестидневной рабочей недели.

В коллективном договоре могут быть предусмотрены и иные периоды для расчета средней заработной платы, если это не ухудшает положение работников.

Если в организации средний заработок будет рассчитан не правильно, то это приведет к искажению расчетов с работниками, а в случае отнесения начисленной выплаты на себестоимость продукции (работ, услуг) будет завышена себестоимость и, как следствие, налогооблагаемая прибыль.

Процедура 2.14 Проверка правильности образования, использования и корректировки резервов: на предстоящую оплату отпусков работников; на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет; на выплату вознаграждений по итогам работы за год.

Основным документом, который необходимо проверить аудитору, является учетная политика организации.

В ходе проведения процедуры аудитор проверяет правильность, полноту и своевременность отчислений в резервы, обращая особое внимание на то, предусмотрено ли учетной политикой создание резервов, соответствует ли размер ежемесячных отчислений в резервные фонды принятой учетной политике.

Таблица 55 Стандартные бухгалтерские проводки по операциям с резервами на оплату отпусков, на выплату вознаграждений по итогам за год, ежегодного вознаграждения за выслугу лет

№ п/п Наименование операции Бухгалтерские проводки
дебет кредит
       
1. Начислен резерв на оплату отпусков 08, 10, 15, 20 … 29, 43, 44  
2. Начислены отпускные за счет резерва    
3.     3.1   Проводится корректировка резерва по итогам работы за год   - в случае превышения фактически начисленного резерва над суммой расчета, подтвержденного инвентаризацией (сторнировочная запись)     08, 10, 15, 20 … 29, 43, 44
  08, 10, 15, 20 … 29, 43, 44  
3.2 - в случае принятия организацией решения об отнесении в следующем году расходов по оплате отпусков работников по мере их начисления непосредственно на себестоимость продукции (работ, услуг) сальдо резерва на начало следующего года списывается в декабре текущего года на увеличение финансового результата.    

 

Заключительный этап

Процедура 3.1 Формирование пакета документов, передаваемых другим аудиторам для последующе­го анализа и обработки.

Выявленные замечания, вопросы, которые с точки зрения аудитора, проверяющего операции по оплате труда и расчетам с персоналом, подлежат дальнейшему анализу и об­работке аудиторами, осуществляющими проверку других участков, формируются в виде служебных записок по форме З-1 (Т).

Обязательным является составление служебных записок по всем вопросам и (или) замечаниям, связанным с формированием себестоимости продукции (работ, услуг) для це­лей бухгалтерского учета и налогообложения, а также влияющим в дальнейшем на резуль­таты финансово-хозяйственной деятельности организации.

По остальным вопросам служебные записки могут составляться по усмотрению ау­дитора или по согласованию с руководителем группы.

Процедура 3.2 Составление аудиторского отчета и предоставление совместно с рабочей документаци­ей руководителю группы

На данном этапе обобщаются результаты проведенной проверки, для чего исполь­зуются рабочие и отчетные документы, составленные в ходе проведения аудита.

 



Поделиться:


Последнее изменение этой страницы: 2016-12-13; просмотров: 505; Нарушение авторского права страницы; Мы поможем в написании вашей работы!

infopedia.su Все материалы представленные на сайте исключительно с целью ознакомления читателями и не преследуют коммерческих целей или нарушение авторских прав. Обратная связь - 3.17.76.163 (0.013 с.)