Ситуация: в какую очередь с 14 декабря 2013 Г. Исполняются поручения налоговых органов на списание и перечисление пеней, штрафов, процентов

 

В случае принятия инспекцией решения о взыскании налога, сбора, пеней, штрафа, процентов, начисленных в соответствии с гл. 9 НК РФ (далее - проценты), за счет денежных средств она направляет в банк поручение на списание суммы задолженности со счетов налогоплательщика и перечисление ее в бюджет (п. п. 2, 9, 10 ст. 46, п. 10 ст. 68 НК РФ). Такое поручение подлежит безусловному исполнению банком в очередности, установленной гражданским законодательством (п. п. 4, 9, 10 ст. 46, п. 10 ст. 68 НК РФ).

Отметим, что в п. 2 ст. 855 ГК РФ установлена очередность списания денежных средств со счета при их недостаточности для удовлетворения всех предъявленных к нему требований. При этом пени, штрафы и проценты, списываемые со счета налогоплательщика на основании поручения налогового органа, в этой норме прямо не поименованы. Возникает вопрос: не означает ли это, что поручения налоговых органов на списание и перечисление пеней, штрафов, процентов следует относить к числу "других платежных документов", которые банк исполняет в силу абз. 6 п. 2 ст. 855 ГК РФ в пятую очередь?

Заметим, что положения ст. 46 НК РФ очереди исполнения платежных документов не содержат. В связи с этим полагаем, что для решения рассматриваемого вопроса в первую очередь необходимо проанализировать п. 2 ст. 855 ГК РФ. Из этой нормы следует, что поручения налоговых органов на списание и перечисление задолженности по уплате налогов и сборов исполняются в третью очередь. Можно ли относить к такой задолженности пени, штрафы, проценты, начисленные в соответствии с гл. 9 НК РФ, в ней не уточняется.

Вместе с тем необходимо учитывать, что действующие положения п. 2 ст. 855 ГК РФ установлены Законом N 345-ФЗ, который с 14 декабря 2013 г. изменил установленную ранее очередность исполнения представленных в банк платежных документов. Изменения в п. 2 ст. 855 ГК РФ были внесены с целью привести его положения в соответствие с выраженной в Постановлении от 23.12.1997 N 21-П позицией Конституционного Суда РФ о недопустимости установления конкуренции между бесспорным списанием средств со счета и добровольными расходными операциями.

Включение поручений налоговых органов на списание пеней, штрафов и процентов в пятую очередь приведет именно к такой конкуренции. В связи с этим полагаем, что при недостаточности средств на счете их исполнение банком должно осуществляться не в пятую, а в третью очередь.

 

СИТУАЦИЯ: Вправе ли банк исполнить поручение по уплате налогов за счет средств, поступивших из ФСС РФ?

 

На расчетный счет налогоплательщика могут поступать денежные средства ФСС РФ, предназначенные для выплаты работникам социальных пособий, в том числе по временной нетрудоспособности, по беременности и родам, ежемесячного пособия по уходу за ребенком.

Данные средства поступают на счет налогоплательщика, если начисленных взносов на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством недостаточно для выплаты работникам соответствующих пособий. В этой ситуации работодатель вправе обратиться в территориальный орган ФСС РФ за возмещением, которое направляется на цели социального обеспечения работников (ч. 2 ст. 15 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ, ч. 2 ст. 4.6 Федерального закона от 29.12.2006 N 255-ФЗ).

С 4 августа 2013 г. органам ФСС РФ при принятии решения о выплате названных пособий предоставлено право запрашивать у налогоплательщиков сведения о недостаточности денежных средств на счетах для удовлетворения всех предъявленных к счетам требований (пп. 2.1 ч. 1 ст. 4.2 Закона N 255-ФЗ, пп. "а" п. 1 Федерального закона от 23.07.2013 N 243-ФЗ). Если денежных средств на счетах налогоплательщика недостаточно для удовлетворения всех предъявленных к счетам требований, то орган ФСС РФ отказывает в предоставлении денежных средств на выплату пособия (ч. 3.1 ст. 4.6 Закона N 255-ФЗ, п. 2 Закона N 243-ФЗ).

Таким образом, на основании этих изменений законодательства уменьшается вероятность перечисления органами ФСС РФ денежных средств, предназначенных для выплаты третьим лицам, на счет налогоплательщика, на котором недостаточно денежных средств для удовлетворения всех предъявленных требований. До указанной даты органы ФСС РФ принимали решение о выплате пособий на расчетные счета страхователей и при отсутствии сведений об остатках денежных средств на счетах.

Однако при возникновении такой ситуации необходимо учитывать следующее. Указанные денежные средства ФСС РФ являются его собственностью и имеют строгое целевое назначение: они должны быть направлены на выплату пособий работникам. Следовательно, даже при поступлении средств на социальные выплаты на счет работодателя они фактически ему не принадлежат (п. 1 ст. 3 Закона N 255-ФЗ, абз. 2, 14 п. 8, п. 10 разд. III Положения о Фонде социального страхования Российской Федерации, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 12.02.1994 N 101).

Возникает вопрос: вправе ли банк исполнить поручение налогового органа по перечислению платежей в бюджет за счет целевого финансирования ФСС РФ, поступившего на счет налогоплательщика? Положения ст. 46 НК РФ четкого ответа на данный вопрос не содержат.

 

Примечание

Подробнее о судебной практике по вопросу правомерности исполнения банком поручения по перечислению платежей в бюджет за счет целевого финансирования ФСС РФ вы можете узнать в разделе "Ситуация: Вправе ли банк исполнить поручение по уплате налогов за счет средств, поступивших из ФСС РФ, в случае приостановления налоговым органом операций по счетам налогоплательщика?".

 

Минфин России высказал следующее мнение по данному вопросу. Налоговым кодексом РФ не предусмотрен запрет на списание со счетов налогоплательщиков денежных средств, зачисленных по поручениям ФСС РФ. При недостаточности денежных средств на счете списание по поручениям налоговых органов в счет задолженности по уплате налогов осуществляется в третью очередь (п. 2 ст. 855 ГК РФ). При этом платежные документы, предусматривающие перечисление денежных средств в счет выплат пособий по обязательному социальному страхованию, не отнесены п. 2 ст. 855 ГК РФ к платежам первой или второй очереди (Письмо Минфина России от 13.02.2014 N 03-02-07/1/5842).

Однако в рассматриваемой ситуации налогоплательщик выступает посредником между своим работником и ФСС РФ. И, как мы уже отмечали, поступившие на его счет средства Фонда предназначены не налогоплательщику, а его сотруднику.

Поэтому если у налогоплательщика в связи с недостаточностью денежных средств на счете и применением очередности их списания отсутствует возможность выплатить пособие работнику, то целесообразно известить о такой ситуации ФСС РФ. А Фонд, в свою очередь, сможет произвести выплаты непосредственно работнику в порядке, предусмотренном ч. 4 ст. 13 Закона N 255-ФЗ.

 

ПОРЯДОК ВЗЫСКАНИЯ (СПИСАНИЯ) НЕДОИМКИ,

ПЕНЕЙ, ШТРАФОВ, ПРОЦЕНТОВ С ВАЛЮТНЫХ СЧЕТОВ

НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКА В БАНКЕ

 

Если средств на рублевых расчетных счетах налогоплательщика недостаточно для погашения задолженности по налогам (пеням, штрафам, процентам), налоговый орган вправе взыскать ее за счет денежных средств на валютных счетах (абз. 2 п. 5 ст. 46 НК РФ).

По общему правилу уплата налогов осуществляется в рублях (п. 5 ст. 45 НК РФ). Поэтому при взыскании недоимки, пеней, штрафов с валютных счетов инспекция одновременно направляет в банк два документа (абз. 3 п. 5 ст. 46 НК РФ):

- поручение на списание и перечисление задолженности со счета налогоплательщика;

- поручение на продажу валюты.

 

Обратите внимание!

Приказом ФНС России от 23.06.2014 N ММВ-7-8/330@ утверждены формы следующих документов:

- поручения на списание и перечисление денежных средств со счетов налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента) в бюджетную систему РФ (Приложение N 1 к Приказу);

- поручения на продажу иностранной валюты (Приложение N 3 к Приказу).

Данный Приказ вступил в силу 21 сентября 2014 г. (п. 12 Указа Президента РФ от 23.05.1996 N 763).

 

После получения указанных документов банк (п. 6 ст. 6.1, абз. 3 п. 5, п. 6 ст. 46 НК РФ):

- не позднее следующего рабочего дня осуществляет продажу валюты. При этом расходы по продаже валюты оплачиваются из средств налогоплательщика;

- не позднее двух операционных дней перечисляет сумму задолженности в бюджет.

 

Например, поручения на продажу валюты и перечисление в бюджет суммы недоимки и пеней банк получил в четверг. В этом случае он должен продать валюту не позднее пятницы той же недели. Вырученные денежные средства в рублях, равные сумме задолженности, банк перечислит в бюджет не позднее понедельника следующей недели.

 

Если средств на вашем валютном счете окажется недостаточно для полного погашения задолженности, банк будет списывать средства по мере поступления валюты на счет. При этом он (абз. 3 п. 5, абз. 2 п. 6 ст. 46 НК РФ):

- не позднее следующего операционного дня после поступления средств осуществляет продажу валюты;

- не позднее двух следующих операционных дней после поступления средств перечисляет денежные средства, вырученные от продажи валюты, в бюджет.

Отметим, что в силу п. 6 ст. 46 НК РФ банк должен соблюдать очередность платежей, которая установлена п. 2 ст. 855 ГК РФ. Налоги, пени и штрафы по ним <11>, перечисляемые на основании поручений налоговых органов, относятся к платежам третьей очереди. Поэтому сумму задолженности банк может списать со счета только после платежей первой и второй очереди.

--------------------------------

<11> Подробнее о том, что пени и штрафы, перечисляемые в бюджет на основании поручения налогового органа, относятся к платежам третьей очереди, см. раздел "Ситуация: В какую очередь с 14 декабря 2013 г. исполняются поручения налоговых органов на списание и перечисление пеней, штрафов, процентов".

 

Примечание

С 14 декабря 2013 г. поручения налоговых органов на списание и перечисление задолженности по уплате налогов и сборов отнесены к платежам третьей очереди. Соответствующие изменения в п. 2 ст. 855 ГК РФ внесены Законом N 345-ФЗ.

Согласно прежней редакции п. 2 ст. 855 налоги, пени, штрафы и проценты по ним были отнесены к четвертой очереди.

Однако до указанной даты все платежи по налогам (пеням, штрафам, процентам) относились к третьей очереди с учетом следующего.

Положения абз. 4 п. 2 ст. 855 ГК РФ о четвертой очереди данных платежей были признаны не соответствующими Конституции РФ и утратили силу (Постановление Конституционного Суда РФ от 23.12.1997 N 21-П, ч. 3 ст. 79 Федерального конституционного закона от 21.07.1994 N 1-ФКЗ "О Конституционном Суде Российской Федерации").

Ежегодно в законе о федеральном бюджете предусматривалось, что до внесения изменений в п. 2 ст. 855 ГК РФ списание со счетов налогоплательщика платежей в бюджеты, а также для расчетов по оплате труда производилось в календарной очередности поступления расчетных документов. Такое положение содержалось, например, в ч. 1 ст. 5 Федерального закона от 03.12.2012 N 216-ФЗ "О федеральном бюджете на 2013 год и на плановый период 2014 и 2015 годов".

 

Если после списания недоимки, пеней, штрафов с рублевых и валютных счетов задолженность не погашена, инспекция может принудительно взыскать ее за счет ваших электронных денежных средств (п. 6.1 ст. 46 НК РФ).

Если же и их окажется недостаточно, налоговый орган вправе будет вынести решение о взыскании задолженности за счет иного вашего имущества (п. 7 ст. 46, п. 1 ст. 47 НК РФ).

 

Примечание

Подробнее о данном виде взыскания вы можете узнать в гл. 6 "Взыскание налоговым органом недоимки (налоговой задолженности), пеней, штрафов за счет имущества налогоплательщика".