Процедуры, соблюдаемые в процессе проведения проверки

 

1. Документирование аудита. Аудиторская организация и индиви- дуальный аудитор должны документально оформлять все сведения, которые важны с точки зрения представления доказательств, под- тверждающих аудиторское мнение, а также доказательств того, что

 

аудиторская проверка проводилась в соответствии с федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности.

Под термином «документация» понимаются рабочие документы и материалы, подготавливаемые аудитором и для аудитора либо полу- чаемые и хранимые аудитором в связи с проведением аудита. Рабочие документы могут быть представлены в виде данных, зафиксирован- ных на бумаге, фотопленке, в электронном виде или в другой форме.

Рабочие документы используются:

• при планировании и проведении аудита;

• при осуществлении текущего контроля и проверки выполненной аудитором работы;

• для фиксирования аудиторских доказательств, получаемых в це- лях подтверждения мнения аудитора.

Аудитор должен составлять рабочие документы в достаточно пол- ной и подробной форме, необходимой для обеспечения общего пони- мания аудита.

Аудитор должен отражать в рабочих документах информацию о планировании аудиторской работы, характере, временных рамках и объеме выполненных аудиторских процедур, их результатах, а также о выводах, сделанных на основе полученных аудиторских доказа- тельств. В рабочих документах должно содержаться обоснование ауди- тором всех важных моментов, по которым необходимо выразить свое профессиональное суждение, вместе с выводами аудитора по ним. В тех случаях, когда аудитор проводил рассмотрение сложных прин- ципиальных вопросов или высказывал по каким-либо важным для аудита вопросам профессиональное суждение, в рабочие документы следует включать факты, которые были известны аудитору на момент формулирования выводов, и необходимую аргументацию.

Аудитор вправе определять объем документации по каждой кон- кретной аудиторской проверке, руководствуясь своим профессио- нальным мнением. Отражение в составе документации каждого рас- смотренного аудитором в ходе проверки документа или вопроса не является необходимым. Вместе с тем объем документации аудитор- ской проверки должен быть таков, чтобы в случае, если возникнет не- обходимость передать работу другому аудитору, не имеющему опыта работы по этому заданию, новый аудитор смог бы исключительно на основе данной документации (не прибегая к дополнительным беседам или переписке с прежним аудитором) понять проделанную работу и обоснованность решений и выводов прежнего аудитора.

Рабочие документы должны быть составлены и систематизирова- ны таким образом, чтобы отвечать обстоятельствам каждой конкрет- ной аудиторской проверки и потребностям аудитора в ходе ее прове- дения. В целях повышения эффективности подготовки и проверки рабочих документов рекомендуется разработать в аудиторской орга-

 

низации типовые формы документации (например, стандартную структуру аудиторского файла (папки) рабочих документов, бланки, вопросники, типовые письма и обращения и т. п.). Такая стандартиза- ция документирования облегчает поручение работы подчиненным и одновременно позволяет надежно контролировать результаты вы- полняемой ими работы.

Для повышения эффективности аудита допускается использовать в ходе проверки графики, аналитическую и иную документацию, подго- товленные аудируемым лицом. В этих случаях аудитор обязан убедить- ся в том, что такие материалы подготовлены надлежащим образом.

Рабочие документы обычно содержат:

• информацию, касающуюся организационно-правовой формы и организационной структуры аудируемого лица;

• выдержки или копии необходимых юридических документов, со- глашений и протоколов;

• информацию об отрасли, экономической и правовой среде, в ко- торой аудируемое лицо осуществляет свою деятельность;

• информацию, отражающую процесс планирования, включая про- граммы аудита и любые изменения к ним;

• доказательства понимания аудитором систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля;

• доказательства, подтверждающие оценку неотъемлемого риска, уровня риска средств контроля и любые корректировки этих оценок;

• доказательства, подтверждающие факт анализа аудитором рабо- ты аудируемого лица по внутреннему аудиту и сделанные аудитором выводы;

• анализ финансово-хозяйственных операций и остатков по счетам бухгалтерского учета;

• анализ наиболее важных экономических показателей и тенден- ций их изменения;

• сведения о характере, временных рамках, объеме аудиторских процедур и результатах их выполнения;

• доказательства, подтверждающие, что работа, выполненная ра- ботниками аудитора, осуществлялась под контролем квалифициро- ванных специалистов и была проверена;

• сведения о том, кто выполнял аудиторские процедуры, с указани- ем времени их выполнения;

• подробную информацию о процедурах, примененных в отноше- нии финансовой (бухгалтерской) отчетности подразделений и/или дочерних предприятий, проверявшихся другим аудитором;

• копии сообщений, направленных другим аудиторам, экспертам и третьим лицам и полученных от них;

• копии писем и телеграмм по вопросам аудита, доведенным до сведения руководителей аудируемого лица или обсуждавшимся с ни-

 

ми, включая условия договора о проведении аудита или выявленные существенные недостатки системы внутреннего контроля;

• письменные заявления, полученные от аудируемого лица;

• выводы, сделанные аудитором по наиболее важным вопросам ау- дита, включая ошибки и необычные обстоятельства, которые были вы- явлены аудитором в ходе выполнения процедур аудита, и сведения о действиях, предпринятых в связи с этим аудитором;

• копии финансовой (бухгалтерской) отчетности и аудиторского заключения.

2. Аудиторские доказательства. Аудиторские доказательства — это информация, полученная аудитором при проведении проверки, и результат анализа указанной информации, на которых основывает- ся мнение аудитора. К аудиторским доказательствам относятся, в ча- стности, первичные документы и бухгалтерские записи, являющиеся основой финансовой (бухгалтерской) отчетности, а также письменные разъяснения уполномоченных сотрудников аудируемого лица и ин- формация, полученная из различных источников (от третьих лиц).

Аудиторские доказательства могут быть внутренними, внешними и смешанными. Внутренние аудиторские доказательства включают в себя информацию, полученную от экономического субъекта в пись- менном или устном виде. Внешние аудиторские доказательства включа- ют в себя информацию, полученную от третьей стороны в письменном виде (обычно по письменному запросу аудиторской организации). Смешанные аудиторские доказательства включают в себя информа- цию, полученную от экономического субъекта, подтвержденную тре- тьей стороной в письменном виде. К объектам оценки систем бухгал- терского учета и внутреннего контроля, относительно которых аудитор собирает аудиторские доказательства, относятся:

• организация — устройство систем бухгалтерского учета и внут- реннего контроля, обеспечивающее предотвращение и (или) обнару- жение, а также исправление существенных искажений;

• функционирование — эффективность действия систем бухгал- терского учета и внутреннего контроля в течение соответствующего периода времени.

При получении аудиторских доказательств с использованием ау- диторских процедур по существу аудитор должен рассмотреть доста- точность и надлежащий характер этих доказательств наряду с доказа- тельствами, полученными в результате тестов средств внутреннего контроля, с целью подтверждения предпосылок подготовки финансо- вой (бухгалтерской) отчетности. Аудиторские доказательства более убедительны, если они получены из различных источников, обладают различным содержанием и при этом не противоречат друг другу. В по- добных случаях аудитор может обеспечить более высокую степень уверенности по сравнению с той, которая была бы получена в резуль-

 

тате рассмотрения аудиторских доказательств по отдельности. И на- против, если аудиторские доказательства, полученные из одного ис- точника, не соответствуют доказательствам, полученным из другого, аудитор должен определить, какие дополнительные процедуры необ- ходимо провести для выяснения причин такого несоответствия.

3. Получение аудиторских доказательств в конкретных случаях. Данное федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности устанавливает единые требования в отношении получения аудитор- ских доказательств в следующих случаях:

а) присутствие аудитора при проведении инвентаризации матери- ально-производственных запасов;

б) раскрытие информации о судебных делах и претензионных спо- рах;

в) оценка и раскрытие информации о долгосрочных финансовых вложениях;

г) раскрытие информации по отчетным сегментам финансовой

(бухгалтерской) отчетности аудируемого лица.

4. Получение аудитором подтверждающей информации из внешних источников. Аудиторские доказательства, полученные аудитором бла- годаря подтверждающей информации из внешних источников, неза- висимых от аудируемого лица, при их рассмотрении по отдельности или совокупно с аудиторскими доказательствами, полученными в ре- зультате других процедур, могут способствовать снижению аудитор- ского риска, связанного с предпосылками подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности, до приемлемо низкого уровня.

Внешнее подтверждение — это процесс получения и анализа ауди- торских доказательств посредством направления третьей стороной ау- дитору (по требованию аудируемого лица) ответа на запрос аудируе- мого лица о предоставлении информации относительно какой-либо определенной статьи финансовой (бухгалтерской) отчетности, оказы- вающей влияние на предпосылки ее подготовки. При принятии реше- ния относительно целесообразности и особенностей использования внешних подтверждений аудитор должен учитывать область деятель- ности аудируемого лица и опыт рассылки запросов, а также получения и обработки полученных ответов.

Внешние подтверждения прмиеняют, как правило, для проверки остатков на синтетических и аналитических счетах. Однако использо- вание внешних подтверждений не всегда должно ограничиваться только этой областью. Например, аудитор может сделать запрос о внешнем подтверждении относительно условий соглашений или хо- зяйственных операций, осуществляемых аудируемым лицом с третьей стороной. В этом случае запрос должен быть составлен таким образом, чтобы выяснить, не вносились ли какие-либо изменения в соглашение или хозяйственные операции и если да, то в чем они заключались.

 

5. Внутренний контроль качества аудита. В ходе аудиторской проверки аудитор обязан разобраться в системе бухгалтерского учета, которая применяется на проверяемом им экономическом субъекте, при этом изучить и оценить те средства контроля, на основе которых он собирается определить суть, масштаб и временные затраты предпо- лагаемых аудиторских процедур. Под внутренним аудитом понимает- ся организованная экономическим субъектом, регламентированная внутренними документами система контроля за соблюдением уста- новленного порядка ведения бухгалтерского учета и надежностью функционирования системы внутреннего контроля. Организация, роль и функции внутреннего аудита определяются самим экономиче- ским субъектом. В ходе осуществления проверки аудиторская органи- зация должна иметь право свободно и в полном объеме общаться с внутренними аудиторами. Этому должны способствовать взаимная координация планов аудиторской проверки, обмен отчетами, регуляр- ные рабочие встречи, свободный и открытый взаимный доступ к рабо- чей документации, совместное представление отчетов руководству, общий порядок документирования аудита.

6. Обязанности аудитора при рассмотрении ошибок и недобросо, вестных действий в ходе аудита. При планировании, выполне- нии и оценке результатов аудиторских процедур, а также при подго- товке аудиторского заключения аудитор должен рассмотреть риск существенных искажений финансовой (бухгалтерской) отчетности, возникающих в результате недобросовестных действий или ошибок. Искажение бухгалтерской отчетности, т. е. неверное отражение и представление данных бухгалтерского учета из-за нарушения уста- новленных правил его организации и ведения, может быть двух видов: преднамеренное и непреднамеренное. В случае выявления искажений бухгалтерской отчетности экономического субъекта аудиторская ор- ганизация должна оценить их влияние на достоверность проверяемой отчетности.

7. Учет требований нормативных правовых актов Российской Фе, дерации в ходе аудита. Целью данного стандарта является проверка выполнения аудируемой организацией положений законодательных и других нормативных актов. При этом аудитор обязан проверить со- ответствие финансовых и хозяйственных операций экономического субъекта действующему российскому законодательству. При обнару- жении несоответствий оценить, как допущенные нарушения повлия- ли на достоверность бухгалтерской отчетности. В случае существенно- сти выявленных несоответствий аудитор обязан отразить указанные нарушения в рабочей документации, сообщить об этом руководству аудируемого субъекта и пользователям бухгалтерской отчетности. Впоследствии выявленные нарушения отмечаются в аудиторском за- ключении.

 

8. Аналитические процедуры. При применении аналитических процедур в ходе аудита аудитор осуществляет анализ соотношений и закономерностей, основанных на сведениях о деятельности аудиру- емого лица, а также изучает связь этих соотношений и закономернос- тей с другой имеющейся в распоряжении аудитора информацией или причины возможных отклонений от нее.

Аналитические процедуры включают в себя:

а) рассмотрение финансовой и другой информации об аудируе- мом лице в сравнении:

• с сопоставимой информацией за предыдущие периоды;

• с ожидаемыми результатами деятельности аудируемого лица, на- пример, сметами или прогнозами, а также предположениями аудитора;

• с информацией об организациях, ведущих аналогичную дея- тельность (например, сравнение отношения выручки от продаж ауди- руемого лица к сумме дебиторской задолженности со средними отрас- левыми показателями или с показателями других организаций сопоставимого размера в той же отрасли экономики);

б) рассмотрение взаимосвязей:

• между элементами информации, которые предположительно должны соответствовать прогнозируемому образцу, исходя из опыта аудируемого лица;

• между финансовой информацией и другой информацией (напри- мер, между расходами на оплату труда и численностью работников).

Аналитические процедуры могут быть осуществлены разными спо- собами (простое сравнение, комплексный анализ с применением сложных статистических методов и др.). Аналитические процедуры проводят в отношении консолидированной финансовой отчетности, финансовой отчетности дочерних организаций, подразделений или сегментов и отдельных элементов финансовой информации. Выбор аудитором процедур, способов и уровня их применения является предметом профессионального суждения.

9. Заявления и разъяснения аудируемого лица. При общении с руко- водством экономического субъекта аудиторской организации следует придерживаться общепринятых норм морали и руководствоваться та- кими принципами аудиторской этики, как независимость, честность и объективность, профессиональная компетентность, конфиденциаль- ность информации, профессиональное поведение. Общение с руко- водством экономического субъекта может осуществляться как в уст- ной форме во время посещения аудиторами аудируемой организации, так и в письменной форме путем обмена информацией в виде запросов и других письменных материалов. Аудитор в соответствующих случа- ях должен получать от руководства аудируемой организации соответ- ствующие официальные разъяснения, необходимые ему для достиже- ний целей его работы. Порядок обращения аудитора к руководству

 

организации может быть оговорен в договоре, в том же случае, если он не оговорен специально, аудитор вправе сам определить форму обра- щения и по возможности точно и конкретно сформулировать перечень необходимых сведений, снабдив свой запрос пояснениями. Информа- ция об устных разъяснениях, равно как и информация, полученная в письменном виде в виде официального документа, должна быть включена в рабочую документацию.