Методы оценки запасов продукции

Рассмотрим измерение запаса и стоимости реализованных товаров, когда себестоимость единицы одного или нескольких видов продукции в запасе меняется в течение учетного периода. Главная задача, которая отражена в табл. 12, - как должна быть разделена стоимость продукции между:

• стоимостью реализованной продукции;
• запасом на конец учетного периода.

Товары для реализации могут быть либо проданными, либо имеющимися еще в наличии в запасе. Отсюда следует, что чем выше себестоимость реализованных товаров, тем ниже сумма товарного запаса на конец периода, и наоборот. От выбора метода оценки в значительной степени зависит чистая прибыль.

Рассмотрим четыре широко используемых метода:

1. Поштучной оценки.

2. Средней стоимости.

3. FIFO.

4. LIFO.

 

Пример. Допустим, что:

Таблица 12

 

 

Метод поштучной оценки

Метод поштучной оценки применяется для учета таких изделий, как автомобили и уникальные произведения живописи, дорогие ювелирные изделия и мебель, изготовленная на заказ. Однако он может не подойти для физически одинаковых товаров, реализуемых в значительном количестве, потому что стоимость реализованных товаров зависит от того, какие изделия оказались реализованными. Действительно, торговец может преднамеренно управлять стоимостью реализованных товаров путем выбора изделий с относительно высокой или низкой себестоимостью. Так, в приведенном выше примере было продано 150 изделий. Если торговец выбрал 100 изделий по себестоимости 8 дол. за единицу продукции и 50 по себестоимости $9, то стоимость реализованных товаров равна (100 х 8 дол.) + (50 х 9 дол.) = 1250 дол. Если были отобраны 150 изделий по самой высокой себестоимости, то стоимость реализованных товаров равна (80 х 10 дол.) + (60 х 9 дол.) + (10 х 8 дол.) = 1420 дол.

С помощью метода средней стоимости рассчитывается средняя стоимость товаров, пригодных для реализации. При проведении периодической инвентаризации средняя величина подсчитывается для всего периода. Это средневзвешенная оценка: стоимость каждой единицы товара учитывается исходя из количества изделий с этой стоимостью. При непрерывной инвентаризации новая средняя стоимость изделия иногда подсчитывается после каждой закупки. Например, при периодической инвентаризации расчеты стоимости реализованных товаров и запаса на конец периода будут следующими:

Таблица 13

 

 

Средняя стоимость равна 2140 дол. / 240 = 8,917 дол. Некоторые менеджеры используют заранее определенную стоимость единицы продукции для всех хозяйственных операций в течение периода. Это система "стандарт-кост" (нормативного учета и оперативного контроля издержек производства); по сути она является вариантом метода средней стоимости.

Метод FIFO

Метод FIFO предполагает, что самые старые товары реализуются первыми, а более поздние приобретения остаются в запасе на конец периода. Например, из 150 реализованных изделий 100 изделий из запаса на начало периода были проданы первыми и остальные 50 были из партии, приобретенной 1 июня.

Таблица 14

 

 

Метод LIFO

Противоположным методу FIFO является метод LIFO. Стоимость реализованных товаров основывается на наиболее поздних приобретениях, и товарный запас на конец периода оценивается по стоимости самых ранних наличных изделий.

Таблица 15

 

 

Метод LIFO может использоваться почти для любого вида товарного запаса. Согласно методу LIFO на базе стоимости в долларах группы материалов физически разнородные изделия, цены которых имеют тенденцию к совместному движению, объединяются в группы. Такой метод экономит усилия по ведению учета.

В том году, когда запас на конец года превышает запас на начало года, по методу LIFO счет запаса увеличивается на дополнительное количество, оцененное по издержкам, существующим в течение того года. В течение периода роста счет запаса будет состоять из ряда слоев, и ежегодно будет добавляться новый слой. Если наличный запас уменьшается в размере, эти слои снимаются, и самый поздний слой становится первым в соответствии с основным правилом "LIFO". Если будут сняты несколько слоев "LIFO", тогда статьи запаса перейдут в стоимость реализованных товаров по себестоимостям, установленным несколькими годами ранее. В случае непрерывной инфляции такое уменьшение запаса может значительно сократить прибыль в отчетности.

Сравнение методов

Следующая таблица обобщает результаты трех из четырех описанных выше методов (метод поштучной оценки зависит от конкретно отобранных изделий):

Таблица 16

 

 

Все эти методы соответствуют общепринятым принципам бухгалтерского учета.

Доводы в поддержку FIFO

Основным концептуальным аргументом за использование FIFO является то, что он увязывает стоимость товаров, физически реализованных, с доходами от их продажи. К тому же многие компании устанавливают продажные цены путем прибавления валовой прибыли к стоимости товаров, которые должны быть реализованы.

Другой важный довод в поддержку FIFO ориентирован на бухгалтерский баланс. Механизм этого метода (который допускает наличие в запасе товаров, приобретенных в поздние сроки) в результате дает такую оценку товарного запаса, которая ближе к текущим издержкам, чем при использовании методов LIFO или средней стоимости (вне зависимости от темпа инфляции).

Заключительный аргумент представляется более практическим, чем концептуальным. Многие предприятия выбирают методы учета с целью максимального увеличения в короткие сроки суммы прибыли, отражаемые затем в отчетности, подготовленной для акционеров предприятия. Поскольку в течение нескольких десятилетий увеличивалась стоимость изделий в товарных запасах большинства предприятий и FIFO в условиях инфляции отражает меньшую величину стоимости реализованных товаров по сравнению с данными методов средней стоимости или LIFO, то многие предприятия предпочитают использовать FIFO из-за его свойства увеличивать размер прибыли в отчетах.

Доводы в поддержку LIFO

Доводы в поддержку LIFO основаны на концепции увязки. Сторонники этого метода доказывают, что валовая прибыль должна отражать разницу между доходами от реализации (которые обязательно являются текущими) и стоимостью реализованных товаров в текущих ценах. Последнее понятие означает стоимость приобретения количества изделий, идентичных проданным и необходимых для пополнения товарного запаса сразу же после реализации. Учет восстановительной стоимости запаса не поддерживается общепринятыми принципами бухгалтерского учета и правилами налогообложения.

Сосредоточивая внимание на увязке отчета о прибылях и убытках, сторонники LIFO преуменьшают воздействие этого метода на оценку товарного запаса в бухгалтерском балансе. Поскольку базисный слой товарного запаса раз и навсегда оценивается по уровням цен, преобладающих в момент принятия LIFO, то со временем оценка запасов методом LIFO отходит все дальше и дальше от реальности, не отражая ни фактические затраты на приобретение, ни издержки замещения.

Если предприятие выбирает метод LIFO в целях налогообложения, она также будет обязана его использовать для подготовки публикуемой финансовой отчетности. Это правило соответствия LIFO.

В периоды инфляции LIFO дает в результате меньшую прибыль, чем методы FIFO или средней стоимости, и соответственно меньшие подоходные налоги. Если физический размер запаса остается постоянным или растет, LIFO неограниченно сокращает облагаемый налогом доход. Эти налоговые преимущества LIFO заставляют многие предприятия выбирать данный метод, перевешивающий концептуальные "за" и "против" различных альтернатив.

Однако, несмотря на то, что LIFO способствует движению денежных средств предприятия, не все предприятия применяют его. Для этого есть, по меньшей мере, три причины:

1. Предприятие осуществляет свои операции в странах, где применение LIFO не разрешается.

2. Хотя экономика в целом может переживать инфляцию, цены на конкретные изделия товарного запаса предприятия не обязательно повышаются. В некоторых случаях, в частности в области электроники, цены даже падают во время общей инфляции.

3. Предприятие, для которого LIFO будет сокращать облагаемый налогом доход, должна согласно правилу соответствия LIFO показывать своим акционерам меньшую прибыль в отчетности. Это значит, что улучшение движения денежных средств с помощью LIFO будет сопровождаться сокращением в отчетности дохода в расчете на акцию.