Узгодження суми прибутку при калькулюванні повних і змінних витрат

Зміна у запасах готової продукції та незавершеного виробництва	Перехід
від калькулювання повних витрат до калькулювання змінних витрат	від калькулювання змінних витрат до калькулювання повних витрат
Немає змін у запасах	Не потрібне коригування	Не потрібне коригування
Збільшення запасів	Вирахування різниці у прибутку	Додавання різниці у прибутку
Зменшення запасів	Додавання різниці у прибутку	Вирахування різниці у прибутку

Система калькулювання змінних витрат надає інформацію, необхідну для прийняття поточних рішень щодо оптимізації виробничої програми; ціноутворення; придбання чи вироблення комплектуючих виробів тощо.

Ця система калькулювання має як прибічників, так і критиків, оскільки в неї є і переваги, і недоліки.

Перевагами системи калькулювання змінних витрат є:

ü звіти, складені на основі калькулювання змінних витрат, більшою мірою відповідають інтересам керівників підприємства, оскільки дають змогу приймати поточні рішення і здійснювати оцінку окремих підрозділів, регіонів, категорій замовників тощо;

ü спрощується калькулювання собівартості продукції, а оцінка запасів здійснюється відповідно до поточних витрат, необхідних для виготовлення певних виробів;

ü величина операційного прибутку перебуває у прямій залежності від обсягу реалізації.

Недоліками даної системи калькулювання вважають:

ü для розподілу витрат на змінні і постійні потрібні додаткові розрахунки, які не завжди забезпечують точний результат;

ü для прийняття стратегічних рішень необхідна інформація про повні витрати підприємства, що потребує додаткових витрат на розподіл постійних накладних витрат позасистемним шляхом;

ü звітність підприємства, складена на основі калькулювання змінних витрат, не відповідає загальноприйнятим принципам підготовки фінансової звітності та вимогам податкової системи.

У практиці застосовують різні моделі калькулювання змінних витрат.

Проста модель калькулювання передбачає віднімання змінних витрат з доходу від продажу для отримання показника маржинального доходу.

		Сегменти

 

 

 

В Україні П(С)БО 16 "Витрати" передбачено комбінацію повного калькулювання фактичних змінних витрат і нормально постійних витрат. Це зумовлено тим, що для розподілу постійних загальновиробничих витрат використовують нормальну потужність, а інші виробничі витрати включають до собівартості виробленої продукції (робіт, послуг) у сумі фактичних витрат (табл. 5)

Таблиця 5.

Методи калькулювання повних і змінних витрат

Методи калькулювання	Калькулювання фактичних витрат	Калькулювання нормальних витрат	Калькулювання бюджетних витрат	Калькулювання стандартних витрат
Калькулювання повних витрат	Калькулювання змінних витрат	Прямі виробничі витрати	Фактичні ціни х фактично витрачені ресурси	Фактичні ціни х фактично витрачені ресурси	Бюджетні ціни х фактично витрачені ресурси	Стандартні ціни Х нормативну кількість ресурсів на фактичний обсяг
Змінні виробничі накладні витрати	Фактична ставка розподілу х фактичну базу розподілу	Бюджетна ставка розподілу х фактичну базу розподілу	Бюджетна ставка розподілу х фактичну базу розподілу	Бюджетна ставка розподілу х стандартну базу розподілу для фактичного обсягу
Постійні виробничі накладні витрати	Фактична ставка розподілу х фактичну базу розподілу	Бюджетна ставка розподілу х фактичну базу розподілу	Бюджетна ставка розподілу х фактичну базу розподілу	Бюджетна ставка розподілу х стандартну базу розподілу для фактичного обсягу

 

Порівняльна характеристика та основні відмінності систем обліку і калькулювання собівартості продукції за повними і неповними (змінними) витратами

 

Рис. 6.1. Відмінності систем обліку і калькулювання за повними і неповними (змінними) витратами

 

Переваги калькуляції собівартості з повним розподілом витрат:

1. Не принижується значущість постійних витрат. У деякий випадках рішення, прийняті на підставі даних калькуляції собівартості по змінних витратах, можуть торкатися тільки надходжень від реалізації і змінних витрат, і ігнорують той факт, що в довгостроковому плані постійним витратам повинно надаватися більше значення. Наприклад, якщо рішення по ціноутворенню ухвалюється тільки на основі даних про змінні витрати, то доход від реалізації продукції може виявитися недостатнім для покриття всіх понесених витрат. Проте якщо постійні витрати не враховуються, то це пов'язано з недоліками управління, а не системи директ-костінгу.

2. Дозволяє уникати внесення в звітність фіктивних збитків. При використанні системи калькуляції собівартості за змінними витратами повна сума понесених постійних накладних витрат віднімається з виручки від реалізації цих товарів. Проте в період нарощування запасів з метою подальшого їх продажу дохід від реалізації рівний нулю, а постійні витрати враховуються як витрати. У результаті цього до початку сезону реєструються великі збитки, а в період продажу товарів — високий прибуток. І навпаки, при використанні системи повного розподілу витрат постійні накладні витрати включаються в оцінку вартості запасу, відносяться на кінець періоду і враховуються як витрати тільки в період продажу. Отже, малоймовірно, що в період накопичення запасів будуть показані збитки. У цьому випадку при калькуляції прибутку система повного розподілу витрат виглядає більш логічнішою.

3. Забезпечення послідовності в звітах для зовнішніх користувачів. Менеджери вищої ланки можуть прагнути до того, щоб системи обліку прибутку, які використовується для внутрішніх цілей, були сумісні з системами калькуляції собівартості з повним розподілом витрат, які використовуються для зовнішніх користувачів, тому показники для оцінки загальних показників діяльності компанії будуть зіставні з тими, що застосовуються на фінансових ринках. Той факт, що винагорода менеджерів часто залежить від зовнішніх фінансових показників, стає додатковою мотивацією для того, щоб внутрішні облікові системи не конфліктували з вимогами, що ставляться до фінансових звітних документів для зовнішніх користувачів.

3. Порядок формування собівартості за методом "директ-костинг"

Нетрадиційною системою одержання інформації про витрати є директ-костинг, який отримав поширення в 50-ті роки ХІХ ст. Він належить до альтернативних підходів калькулювання повної собівартості і базується на обчисленні неповної (обмеженої) собівартості. Практичний досвід свідчить про ефективність системи "директ-костинг". У ній реалізовано ринковий підхід, спрямований на удосконалення методики прийняття управлінських рішень, калькулювання собівартості залежно від зміни кон’юктури та інших зовнішніх чинників.

Систему "директ-костинг", згідно з якою до складу собівартості включаються тільки змінні витрати, запровадив відомий американський економіст Джонатан Гаррісон у 1936р. У наш час система "директ-костинг" широко застосовується в усіх розвинених країнах. Так, в Німеччині та Австрії вона відома як "облік часткових витрат" або "облік суми покриття", у Великобританії її називають "облік маржинальних витрат", у Франції – "маржинальна бухгалтерія".

Суть системи "директ-костинг полягає насамперед у розподілі витрат і лише другорядною метою є оцінка запасів.

Основна увага приділяється впливу директ-костингу на прибутки (збитки). Основною характеристикою директ-костингу є поділ затрат та постійні та змінні, залежно від зміни обсягу виробництва.

Директ-костинг має такі особливості:

а) облік і планування собівартості продукції здійснюється тільки за змінними витратами, причому постійні витрати списуються безпосередньо на фінансовий результат;

б) оцінювання залишків готової продукції й незавершеного виробництва проводиться лише за змінними витратами;

в) існує можливість вивчення взаємозв’язку і взаємозалежності між обсягом виробництва, затратами і прибутком.

На початку практичного використання директ-костингу до собівартості включалися лише прямі змінні витрати, а всі непрямі відносились на фінансовий результат. Про це свідчить і назва. Згодом директ-костинг трансформувався в систему, згідно з якою до собівартості почали включати не лише прямі змінні витрати, а змінні накладні витрати. Тому назва "директ-костинг" уже перестала відповідати суті нової трансформованої його форми, а ні її місце з’явилася нова – "верибл-костинг".