Тема 8: Управление постоянными и переменными издержками

 

8.1. Проблемы управления постоянными и переменными затратами

Одной из основных проблем при учете постоянных и переменных затрат является проблема отнесения затрат к той или иной категории, так как не существует единого классификационного стандарта. Многие виды расходов для одних предприятий могут рассматриваться как переменные, а для других – как постоянные затраты. При сдельной оплате – это переменные затраты, при твердом окладе работников – постоянные. Затраты на рекламу, командировочные расходы, представительские расходы также могут быть постоянными издержками при бюджетном подходе или переменными при нормативном подходе. Список переменных и постоянных затрат для каждого предприятия свой, но критерий универсален: зависимость или независимость от величины объема производства.

Для точности учета поведения затрат по отношению к объему производства следует выделять смешанные затраты. Они состоят из постоянной и переменной частей. К ним можно отнести: почтовые и телеграфные расходы, затраты на текущий ремонт оборудования, командировочные расходы, затраты на материально-техническое обеспечение и т.д. Так, например, в оплате услуг телефонной сети есть постоянная часть (установка телефона, абонентная плата) и переменная часть (оплата междугородных переговоров). Заработная плата управленческих работников также может содержать постоянную часть (оклад) и переменную часть (премии, зависящие от выручки предприятия). Примерами смешанных издержек также являются оплата электроэнергии, которая расходуется в технологическом процессе и, кроме того, идет на технологические нужды, зарплата продавцов, состоящая из постоянного оклада и комиссионных с продаж.

В зависимости от величины и возможности планирования смешанные затраты можно либо не учитывать, либо в каждом конкретном случае выделить в них постоянные и переменные затраты.

При управлении постоянными и переменными затратами важно учитывать специфику выпускаемой продукции и в первую очередь размер переменных затрат на единицу продукции.

При сравнении затрат по разным видам продукции и в целом по производству возникают два основных методологических вопроса: как учесть и устранить влияние различий в общих объемах производимой продукции (больший объем влечет за собой и большие затраты на производство), а также учесть, что в двух сравниваемых периодах и даже только в отчетном периоде номенклатура производимой продукции может отличаться от учтенной в смете затрат на производство. Это делает фактические и сметные затраты не совсем сопоставимыми.

Решение этих вопросов с приемлемой степенью точности и с учетом состояния экономики России в настоящее время может быть достигнуто следующим образом:

— выбор периодов для сопоставления должен обеспечивать минимальное влияние ассортиментных сдвигов (изменений в номенклатуре выпускаемой продукции); наиболее эффективны динамические сравнения за минимальные по длительности промежутки времени – от месяца до квартала (в зависимости от постановки бизнес планирования и бухгалтерского учета на фирме);

— для устранения влияния изменений масштабов производства данные за период, предшествовавший отчетному, или данные сметы затрат могут быть откорректированы с учетом фактических величин объема производства в отчетном периоде.

 

8.2. Методы дифференциации издержек

Факт существования большого числа затрат смешанного типа требует рассмотрения трех основных методов дифференциации затрат на постоянную и переменную части:

 

8.1. Метод максимальной и минимальной точки.

 

Определяется так называемая ставка переменных затрат — это средние переменные расходы в себестоимости единицы продукции.

где С_пер — ставка переменных издержек;

З_max — максимальная общая сумма издержек;

З_min — минимальная общая сумма издержек;

К_max — максимальный объем производства;

К_min — минимальный объем производства в процентах
к максимальному.

Определяемая общая сумма постоянных затрат, З_пост:

8.2. Графический (статистический) метод.

 

Как известно, линия общих издержек определяется управлением первой степени:

где y — общие издержки;

а — уровень постоянных издержек;

b — ставка переменных издержек;

x — объем производства, физических единиц.

 

Статистический метод основан на использовании корреляционного анализа, хотя сами коэффициенты корреляции не определяются.

На график наносят все данные о совокупных издержках предприятия. Проводят линию общих издержек: точное пересечение с осью издержек показывает уровень постоянных расходов. Ставка переменных издержек составляет:

где С_пер — ставка переменных затрат;

З — совокупные затраты;

З_пост — сумма постоянных затрат;

V — объем производства.

 

8.3. Метод наименьших квадратов.

Дифференциация затрат методом наименьших квадратов является наиболее точной, так как в ней используются все данные о совокупных издержках и определяются коэффициенты а и b.

Ставка переменных издержек равна:

где X — объем производства;

Y — суммарные затраты.

 

8.4. Принципы операционного анализа. Порог рентабельности и

запас финансовой прочности предприятия.

Классификация затрат на постоянные и переменные необходима для принятия управленческих решений и помогает финансовому менеджеру решать следующие задачи:

— оценить окупаемость затрат;

— оптимизировать величину прибыли;

— обосновать ассортиментную политику;

— определить запас финансовой прочности предприятия.

Сопоставление выручки от реализации продукции с совокупными затратами дает возможность определить величину прибыли, которую можно получить при заданном объеме производства и соотношении переменных и постоянных затрат.

С целью оптимизации размера прибыли финансовый менеджер должен определить влияние изменения объема производства на величину прибыли при заданном соотношении постоянных и переменных затрат.

Изменяя соотношение между постоянными и переменными затратами в пределах возможностей предприятия, можно решить вопрос оптимизации величины прибыли. Эта зависимость является основой операционного анализа.

Ключевыми элементами операционного анализа служат операционный (производственный) рычаг, порог рентабельности и запас финансовой прочности. Операционный анализ — неотъемлемая часть управленческого учета. В отличие от внешнего финансового анализа, результаты операционного (внутреннего) анализа могут составлять коммерческую тайну предприятия.

Действие операционного (производственного) рычага проявляется в том, что любое изменение выручки от реализации всегда порождает еще боле сильное изменение прибыли.

Сила воздействия операционного рычага определятся как частное от деления выручки от реализации за минусом переменных затрат не прибыль от реализации.

Это означает, что для определения, на сколько процентов увеличиться прибыль в зависимости от изменения выручки от реализации, следует процент роста выручки от реализации умножить на операционный рычаг.

Если выручка от реализации вырастает на 5%, тогда прибыль соответственно увеличивается на 25% (5% ´ 5).

Очевидно, чем больше доля постоянных затрат в общей величине издержек, тем сильнее сила воздействия производственного рычага и наоборот. Такая закономерность действует не только в условиях роста выручки от реализации, но и при ее снижении.

Увеличение доли постоянных затрат еще больше увеличивает силу воздействия производственного рычага.

Отсюда можно сделать следующие выводы:

— сила воздействия операционного (производственного) рычага зависит от структуры активов предприятия, доли необоротных активов. Чем больше стоимость основных фондов, тем больше доля постоянных затрат;

— высокий удельный вес постоянных затрат сужает границы мобильного управления текущими затратами;

— чем больше сила воздействия производственного рычага, тем выше предпринимательский риск.

Операционный анализ предполагает активное использование показателя порога рентабельности.

Порог рентабельности характеризует достижение такого объема производства, при котором окупаются постоянные и переменные затраты. Ниже этого объема выпуск продукции становится убыточным.

Порог рентабельности можно определить по следующей формуле:

Знаменатель дроби рассчитывается следующим образом:

Сила воздействия операционного (производственного) рычага максимальна вблизи порога рентабельности и снижается по мере роста выручки от реализации и прибыли, так как удельный вес постоянных затрат в общей их сумме уменьшается.

Определим запас финансовой прочности исходя из выручки от реализации продукции и порога рентабельности:

Таким образом, стратегия управления текущими затратами сводится к определению:

— суммарных текущих затрат, необходимых для выпуска определенного объема продукции;

— оптимального соотношения между постоянными и переменными затратами;

— запаса финансовой прочности;

— сроков окупаемости текущих затрат предприятия.

 

8.5. Способы и методы отнесения затрат на продукт.

Можно выделить пять основных способов калькулирования: прямой расчет, суммирование затрат, исключение затрат, распределение затрат, нормативный способ.

Прямой расчет заключается в определении затрат по калькуляционному объекту и делении их на число калькуляционных единиц по статьям себестоимости или элементам. Этот способ универсален, он применяется в сочетании с другими для исчисления себестоимости калькуляционной единицы.

Суммирование затрат состоит в том, что себестоимость калькуляционного объекта и единицы определяют суммированием затрат, локализованных по временным периодам, отдельными частями продукта, процессам, переделам. Классическим примером применения этого способа является исчисление себестоимости единичного продукта при позаказном методе калькулирования. Сумма затрат по заказу при изготовлении одного изделия, выполнении одной работы или услуги и составляет себестоимость единицы продукции.

Исключение затрат применяют для размежевания затрат на основную и побочную продукцию, получаемую в одном процессе, когда локализация соответствующих затрат в аналитическом учете невозможна.

Распределение затрат используют при исчислении себестоимости продукции комплексного производства (например, перегонки нефти), при получении нескольких продуктов в ходе одного процесса, а также при организации аналитического учета по группам однородных изделий.

Нормативный способ калькуляции сводится к алгебраическому суммированию нормативной себестоимости с отклонениями от норм и их изменениями, учтенными по объектам калькулирования.

Также выделяют три основных метода калькулирования: позаказный индивидуального калькулирования, попередельный, процессный и подметальный при массовом продуктовом калькулировании.

Принципиальная особенность позаказного метода состоит в индивидуализации учета затрат и расчета себестоимости в соответствии с открытыми заказами. Калькуляцию полученного продукта составляют после полного завершения работ по заказу, независимо от длительности его выполнения. Таким образом, до завершения заказа затраты на него представляют собой себестоимость незавершенного производства, а после его завершения — себестоимость готового продукта. Метод применяется в единичном и мелкосерийном производстве.

Если заказ состоит из одного изделия, калькуляцию рассчитывают способом суммирования затрат, если он включает несколько изделий — способом суммирования затрат с последующим прямым расчетом себестоимости калькуляционной единицы.

Попередельный метод используется при производстве массовой продукции, получаемой путем последовательной переработки сырья и материалов в полуфабрикаты, а из них — в готовый продукт. Переделом называют часть технологического процесса (совокупность производственных операций), завершающуюся получением законченного полуфабриката, который может быть реализован другим предприятиям или направлен на следующий передел.

Попередельный метод применяют в металлургический, химической, текстильной промышленности, литейном производстве. Локализация затрат осуществляется по технологическим переделам, а также по отдельным агрегатам и установкам. Распределение затрат по переделам производится при помощи коэффициентов, рассчитанных на основе технических и технологических показателей. Попередельное калькулирование, в отличие от позаказного, дает среднюю себестоимость калькуляционной единицы.

На предприятиях с массовым производством в основном используют попродуктный метод калькулирования, включающий в себя попроцессный, подетальный и нормативный методы.

Наиболее широко используется попроцессный метод. Он позволяет определить себестоимость массовой продукции, приходящуюся на одну или несколько технологических процессов, в которых не образуется полуфабрикатов. Суть попроцессного метода состоит в том, что расходы следуют за продуктом по технологической цепочке, то есть по завершении любой операции накапливаются затраты, объем которых можно соотнести со средним стандартным или нормативным. Распределение затрат между выпуском и незавершенным производством, а также между несколькими видами продуктов производится на любой стадии производственного процесса.

В крупносерийном и особенно в массовом машиностроительном производстве наиболее широко используется подетальный метод, предполагающий калькулирование себестоимости изделия как суммы себестоимостей отдельных деталей, составляющих это изделие. Он является точным, но и трудоемким.

Таким образом, использование различных методов исчисления себестоимости направлено на получение достоверной информации о затратах на отдельный продукт. Эта информация может быть использована как для контроля соблюдения запланированного уровня затрат в процессе производства, так и для определения прибыльности отдельных продуктов и принятия на этой основе решений в области ценообразования и ассортиментной политики.