Раскрытие информации о резервах

Согласно МСФО 37 компания должна раскрыть информацию о балансовой стоимости резервов по видам обязательств на нача­ло и конец периода и об изменениях (использовании, создании, списании) резервов в течение отчетного периода. Следует также представить информацию о допущениях и неопределенностях в отношении суммы и даты погашения обязательств, которые уч­тены при оценке резервов, и величину ожидаемых возмещений.

Кроме того, подлежит раскрытию информация об условных обязательствах: примерный расчет (оценка) суммы обязательства, вероятность получения связанного с этим обстоятельством возме­щения от третьих лиц, а также неопределенности в отношении суммы и даты погашения обязательств.

Информация о наличии и величине условных активов раскры­вается только в том случае, если вероятность получения экономи­ческих выгод, с ними связанных, велика.

Отдельно по каждому виду резервов компания должна раскрыть балансовую сумму на начало и конец отчетного периода с указа­нием движения по видам, в том числе:

• дополнительные резервы, созданные за период, включая увеличение существовавших резервов;

• использованные суммы понесенных или начисленных резер­вов в течение периода;

• неиспользованные суммы, восстановленные в течение пе­риода;

• увеличение в течение периода дисконтированной суммы и влияние изменений ставок дисконта.

Кроме того, для каждого вида резервов компания должна рас­крывать:

• характер обязательства (краткое описание) и предполагае­мое время выбытия экономических выгод;

• указание неопределенностей в отношении суммы или вре­мени такого выбытия;

• сумму любых ожидаемых возмещений с указанием величи­ны любого актива, признанного для этого возмещения.

По каждому виду условных обязательств должны быть раскры­ты: характер обязательства (краткое описание); оценочное значе-¹ ние его финансового воздействия; неопределенности в отношении суммы и времени выбытия; возможность любого возмещения.

По каждому виду условных активов описывается характер ак­тива (краткое описание) и оценочное значение его финансового воздействия.

Если требуемую информацию по условным обязательствам и условным активам раскрыть практически невозможно, это нуж­но отметить в отчетности. Иногда частичное или полное раскры­тие информации может нанести серьезный ущерб положению | компании в споре с другими сторонами в отношении резерва, ус-| ловного обязательства или условного актива. В таком случае, не раскрывая информацию, следует ограничиться общей характери­стикой спора, отметив факт и указав причину нераскрытия инфор­мации.

В балансе резервы отражают в оптимальной оценке расходов, необходимых для погашения текущего обязательства на отчетную дату, т.е. с учетом всех рисков и непредвиденных обстоятельств. [Вместе с тем непредвиденные обстоятельства не оправдывают со-рдания чрезмерных резервов или намеренного завышения обяза­тельств. Размеры резерва не должны сокращаться за счет прибыли от ожидаемой реализации активов (даже если она тесно связана с событием, вызвавшим создание данного резерва) или за счет по­лучения ожидаемого возмещения (например, на основании дого­воров страхования, положений о гарантиях возмещения или га­рантий поставщиков). Если факт получения возмещения очеви­ден, оно подлежит учету как самостоятельный актив.

Для выявления событий, при которых возникает необходи­мость начисления резервов, на наш взгляд, нужно проанализиро­вать следующие моменты:

• судебные иски к организации от контрагентов, государства и др. (следует узнать мнение юристов обо всех претензиях и исках, в том числе находящихся в производстве и признан­ных, а также мнение руководства и экспертов по поводу вероятности будущих убытков);

• разногласия с бюджетом по данным о задолженности по на­логам, штрафам, пеням;

• разногласия с поставщиками по вопросам кредиторской за­долженности;

• факты наличия у компании обременительных контрактов и послепродажных гарантий покупателям;

• наличие планов проведения реструктуризации;

• требования по защите окружающей среды;

• наличие публикации политики по возврату денег контраген­там.

В отечественной практике порядок отражения в бухгалтерском учете условных фактов хозяйственной деятельности, условных активов и условных обязательств регламентируется Положением по бухгалтерскому учету «Условные факты хозяйственной деятель­ности» (ПБУ 8/01).

Условный факт хозяйственной деятельности (УФХД) опреде­ляется указанным документом как имеющий место по состоянию на отчетную дату факт, в отношении последствий которого и ве­роятности их возникновения в будущем существует неопределен­ность, т.е. возникновение последствий зависит от того, произой­дут или не произойдут в будущем неопределенные события. К условным фактам хозяйственной деятельности, подлежащим раскрытию в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о при­былях и убытках, согласно ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» относятся:

ЁЛй

• не завершенные на отчетную дату судебные разбирательства, в которых организация выступает истцом или ответчиком и решения по которым могут быть приняты лишь в последу­ющие отчетные периоды;

• не разрешенные на отчетную дату разногласия с налоговы­ми органами по поводу уплаты платежей в бюджет;

• выданные до отчетной даты гарантии, поручительства и дру­гие виды обеспечения обязательств в пользу третьих лиц, сроки исполнения по которым не наступили;

• учтенные (дисконтированные) до отчетной даты векселя, срок платежа по которым не наступил до отчетной даты;

• какие-либо осуществленные до отчетной даты действия дру­гих организаций или лиц, в результате которых организация должна получить компенсацию, величина которой являет­ся предметом судебного разбирательства;

• выданные организацией гарантийные обязательства в отно­шении проданных ею в отчетном периоде товаров, выпол­ненных работ, оказанных услуг;

• обязательства в отношении охраны окружающей среды;

• продажа или прекращение какого-либо направления дея­тельности организации, закрытие подразделений органи­зации или их перемещение в другой географический ре­гион;

• другие аналогичные факты.

Положение устанавливает порядок отражения УФХД и их по­следствий в бухгалтерской отчетности коммерческих организаций. Последствиями УФХД могут быть условные обязательства и ус­ловные активы.

Под условным обязательством в российской учетной практи­ке понимается такое последствие условного факта, которое с очень высокой или высокой степенью вероятности в будущем может привести к уменьшению экономических выгод организации.

Условные обязательства делятся на две группы:

1) существующие на отчетную дату обязательства организации, в отношении величины либо срока исполнения которых существу­ет неопределенность, например начавшееся, но не завершенное в отчетном году судебное разбирательство и т.п.;

2) возможные обязательства организации, существование ко­торых на отчетную дату может быть подтверждено исключитель­но наступлением либо ненаступлением будущих событий, не кон-тестируемых организацией, например выданные гарантийные обязательства на проданную продукцию.

Под условным активом понимается такое последствие услов­ного факта, которое с очень высокой или высокой степенью ве­роятности в будущем приведет к увеличению экономических вы­год организации.

Условные обязательства и условные активы отражаются в бух­галтерской отчетности в случае их существенности. При этом от­ражаются все существенные последствия независимо от того, бла­гоприятны они для организации или нет.

ПБУ 8/01 устанавливает различные способы оценки условно­го обязательства организации:

• если величина условного обязательства оценивается путем выбора из некоторого набора ее значений, то в качестве оценки этого условного обязательства принимается средне­взвешенная величина, которая рассчитывается как среднее из произведений каждого значения на вероятность;

• если величина условного обязательства оценивается путем выбора из некоторого интервала значений, то в качестве оценки этого условного обязательства принимается среднее арифметическое из наибольшего и наименьшего значений интервала;

• если величина условного обязательства оценивается путем выбора из определенного набора интервалов значений, сна­чала определяются средние арифметические величины из наибольшего и наименьшего значений каждого интервала, которые затем оцениваются с учетом степени вероятности проявления соответствующего интервала значений. Полу­ченная таким образом средневзвешенная величина прини­мается в качестве оценки условного обязательства.

Резервы в связи с УФХД создаются при формировании годо­вой бухгалтерской отчетности, т.е. по состоянию на 31 декабря отчетного года, кроме резервов в связи с гарантийными обязатель­ствами организации по проданной продукции, отчисления в ко­торые в целях равномерного включения расходов в затраты на производство могут производиться ежемесячно.

В указанном порядке могут создаваться резервы только при одновременном выполнении двух условий:

• во-первых, существует очень высокая или высокая вероят­ность того, что будущие события приведут к уменьшению экономических выгод организации. Очень высокая или

высокая вероятность обычно свидетельствует о том, что у организации отсутствует возможность отказаться от испол­нения обязательства исходя из требований договора или дей­ствующего законодательства либо из сложившейся практи­ки деятельности организации;

• во-вторых, величина обязательства, порождаемого условным фактом, может быть оценена достаточно обоснованно.

Если не выполняется хотя бы одно из условий, резерв в связи с условными обязательствами не создается. В этом случае в пояс­нительной записке к бухгалтерской отчетности организации рас­крывается информация, содержащая краткое описание характера обязательства и ожидаемого срока его исполнения и краткую ха­рактеристику неопределенностей в отношении срока исполнения и величины обязательства.

Информация об условных активах раскрывается в пояснитель­ной записке к бухгалтерской отчетности за отчетный период в том случае, если существует высокая или очень высокая вероятность, что организация их получит. Эта информация не должна содер­жать указаний на степень вероятности или величину оценки ус­ловного актива.

При фактическом получении актива, признанного условным, в бухгалтерском учете периода, следующего за отчетным, в кото­ром фактически получен актив, и соответственно в бухгалтерской отчетности в общем порядке делается запись, отражающая полу­чение этого актива. Таким образом, реализуется принцип осмот­рительности при отражении последствий УФХД.

По каждому условному обязательству в бухгалтерской отчет­ности раскрывается информация, содержащая краткое описание характера обязательства и ожидаемого срока его исполнения, крат­кую характеристику неопределенностей, существующих в отноше­нии срока исполнения и величины обязательства.

При формировании резервов в связи с условными обязатель­ствами для каждого резерва дополнительно раскрывается инфор­мация о сумме резерва:

• на начало и конец отчетного периода;

• списанной в отчетном периоде в связи с признанием орга­низацией обязательства, ранее признанного условным;

• неиспользованной (излишне начисленной), отнесенной в отчетном периоде на внереализационные доходы организа­ции. Информация об условных фактах и резервах, образованных в связи с последствиями условного факта, может раскрываться по группам однородных условных обязательств или резервов, обра­зованных в связи с однородными условными фактами хозяйствен­ной деятельности, например в связи с гарантийными обязатель­ствами организации, судебными разбирательствами и т.п.

Информация о наличии и величине выданных организацией гарантий, обязательствах, вытекающих из учтенных (дисконтиро­ванных) организацией векселей и других аналогичных обяза­тельств организации, как правило, раскрывается в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности независимо от степени веро­ятности возникновения последствий таких фактов хозяйственной деятельности.

Задания для самопроверки

Задание 1. Из утверждений, приведенных ниже, найдите правильный ответ.

1. Выручка представляет собой валовое поступление экономических вы­год, которые возникают в результате:

а) увеличения капитала иным способом, а не за счет взносов акционеров;

б) обычной деятельности;

в) увеличения капитала за счет взносов акционеров.

2. Выручка должна оцениваться по:

а) справедливой стоимости продаваемого товара (услуги), отражаемой в договоре;

б) себестоимости продаваемого товара (услуги);

в) восстановительной стоимости продаваемого товара (услуги);

г) рыночной стоимости продаваемого товара (услуги).

Задание 2. Выберите правильные варианты ответов на следующие воп­росы.

1. Какие типы договоров регулируются МСФО 11 «Договоры подряда»:

а) все типы договоров подряда;

б) все долгосрочные договоры подряда;

в) договор строительного подряда.

2. К какому виду договоров подряда относится договор, по которому под­рядчику возмещаются все допустимые или по-иному определяемые затраты, плюс процент от этих затрат или фиксированное вознаграждение?

а) договор с фиксированной ценой;

б) договор «затраты плюс».

Задание 3. Определите финансовый результат по договору подряда, если договорная цена контракта составляет 300 тыс. долл., общая сметная стоимость

его — 250 тыс. долл., произведенные и признанные затраты на отчетную дату по выполненным работам — 170 тыс. долл.

Задание 4. Когда при основном способе признания затрат по займам дол­жны признаваться затраты в качестве расходов:

а) в конце отчетного года;

б) в момент получения займа;

в) в период, когда они понесены;

г) в момент погашения займа.

Задание 5. Компания А получает кредит на сумму 250 тыс. долл. под 28% годовых на срок 8 месяцев. Рассчитайте сумму ежемесячных начислений за­трат по процентам.

Задание 6. Из перечисленных вариантов ответа выберите правильное ут­верждение.

1. Резерв представляет собой:

а) долгосрочное обязательство с неопределенными временем и суммой;

б) возможное обязательство с неопределенными временем и суммой;

в) текущее обязательство с неопределенными временем и суммой.

2. В бухгалтерском балансе резервы отражаются:

а) в качестве статьи капитала;

б) в качестве статьи обязательства;

в) не отражаются.

Тесты к главе 5

Тест 1. МСФО 18 «Выручка» не применяется при учете выручки, которая возникает в результате:

а) предоставления услуг;

б) использования активов компании, приносящих проценты, лицензионные платежи и дивиденды;

в) продажи товаров;

г) нет правильного ответа.

Тест 2. Выручка от продажи товаров признается, если:

а) к покупателю от продавца перешли значительные риски и преимущества владения товарами;

б) продавец не участвует в управлении проданными товарами и не контролирует их;

в) сумма выручки и понесенные или ожидаемые затраты, свя-" занные со сделкой, могут быть надежно оценены;

д) есть вероятность того, что экономические выгоды, связан­ные со сделкой, поступят в организацию.

реет 3. Выручка от предоставления услуг признается:

а) в зависимости от степени завершенности операции на от­четную дату; б) в момент заключения договора;

в) нет правильного ответа.

Тест 4. Относятся ли к договорам подряда:

а) договоры на разрушение или восстановление объектов и вос­становление окружающей среды после разрушения объектов;

б) договоры на оказание услуг, которые непосредственно свя­заны с сооружением объектов;

в) все вышеперечисленное.

Тест 5. Доходы по договору подряда должны включать:

а) первоначальную сумму дохода, которая' согласована в кон­тракте;

б) отклонения от условий договора, претензии и поощритель­ные платежи;

в) нет правильного ответа.

Тест 6. Не признаются в качестве затрат по займам:

а) амортизация дополнительных затрат, понесенных в связи с получением ссуд;

б) затраты на приобретение привилегированных акций;

в) платежи в отношении финансового лизинга. Тест 7. Квалифицируемыми активами являются:

а) запасы, которые требуют значительного времени для при­ведения в состояние готовности для продажи;

б) электроэнергетические мощности;

в) нет правильного ответа.

Тест 8. Капитализация затрат по займам должна начинаться, когда:

а) по займам возникли затраты;

б) по данному активу возникли расходы;

в) для подготовки актива для использования по назначению или к продаже началась работа;

г) все вышеперечисленное.

Тест 9. Текущие вознаграждения работникам представляют собой вознаграждения, подлежащие выплате в полном объеме в те­чение:

а) полугодия;

б) одного месяца;

в) года.

Тест 10. Условное обязательство представляет собой:

а) возможное обязательство;

б) текущее обязательство;

в) нет правильного ответа. '