Отражение внутригрупповых операций в финансовой отчетности материнской и дочерней компаний

 

 

№ п/п	Операция	Баланс и отчет о прибылях и убытках
материнской компании «Вест»	дочерней компании «Крю»
	Покупка 100% акций компании «Крю» за 10 млн долл.	инвестиции в активе + 10 млн долл.	нет изменений
	«Вест» продает товар «Крю» на 50 млн долл. и получает прибыль 1 млн долл.	доход 50 млн долл., расход 49 млн долл., т.е. прибыль + 1 млн долл.	актив + 50 млн долл.
	«Крю» выплачивает «Вест» дивиденды 1 млн долл.	прибыль + 1 млн долл.	прибыль (-1) млн долл.
	«Вест» предоставляет заем «Крю» 5 млн долл.	финансовый актив + 5 млн долл.	обязательство • + 5 млн долл.

Комментарии к операциям консолидации.

1. Актив стоимостью 10 млн долл. в бухгалтерском балансе материнской компании исключается. Акггивы и обязательства ма­теринской и дочерней компаний складываются построчно, за ис­ключением акционерного капитала дочерней компании.

2. Полученная прибыль от операцши внутри группы (1 млн долл.) исключается. Прибыль материнской компании уменьшается на 1 млн долл., на ту же сумму уменьшаются расходы и активы дочерней компании. Получение прибыли возможно только от операций со сторонними организациями, а не от операций внут­ри группы.

3. Доход, полученный материнской компанией в виде диви­дендов, и расходы на выплату дивидендов дочерней компании вза­имно исключаются.

4. Актив материнской и обязательство дочерней компаний равны, поэтому в консолидированной отчетности они взаимно исключаются.

Операции по приобретению дочернем компании отражаются в зависимости от способа возмещения стоимости приобретенных акций: посредством оплаты денежными средствами, проведения операций с акциями, долговыми обязательствами или путем со­четания нескольких способов.

Приобретение посредством оплаты денежными средствами

Пример. Приобретена дочерняя компания за 270 тыс. долл., чи­стые активы которой 270 тыс. долл. (570 тыс. долл. — совокупные активы; 300 тыс. долл. — обязательства).

Баланс материнской компании

 

 

Статьи актива	Сумма, тыс. долл.	Статьи пассива	Сумма, тыс. долл.
до при­обрете­ния	после приоб­ретения	до при­обрете­ния	после приоб­ретения
Денежные средства			Кредиторская задолженность
Дебиторская задолженность			Начисления
Инвестиции		200 270	Акционерный капитал
Основные средства
Итого совокупные активы			Итого совокупные пассивы

Баланс дочерней компании

 

 

 

 

Статьи актива	Сумма, тыс. долл.	Статьи пассива	Сумма, тыс. долл.
Денежные средства		Кредиторская задолженность
Дебиторская задолженность		Акционерный капитал
Инвестиции
Основные средства
Итого совокупные активы		Итого совокупные пассивы

Баланс группы компаний

Расчет статей консолидированного баланса. В балансе материнс­кой компании инвестиции в дочернюю компанию взаимно исключаются вместе со статьей «Акционерный капитал» в балансе дочерней ком­пании. Остальные активы и пассивы двух компаний консолидируются (тыс. долл.):

Денежные средства: 30 + 20 = 50

Дебиторская задолженность: 1000 + 400 = 1400

Основные средства: 100 + 50 = 150

Инвестиции: 200 + 100 = 300

Кредиторская задолженность: 800 + 300 = 1100.

 

 

Статьи актива	Сумма, тыс. долл.	Статьи пассива	Сумма, тыс. долл.
Денежные средства		Кредиторская задолженность
Дебиторская задолженность		Начисления
Инвестиции		Акционерный капитал
Основные средства
Итого совокупные активы		Итого' совокупные пассивы

Приобретение в обмен на акции

Возможна ситуация, когда акции материнской компании эми­тируются для акционеров дочерней компании в обмен на их ак­ции в дочерней компании. Чтобы получить ответ на вопрос, как изменится бухгалтерский баланс группы компаний, если вместо оплаты денежными средствами материнская компания дополни­тельно эмитирует определенное количество акций для покупки дочерней компании, обратимся к примеру. Пример. Приобретена дочерняя компания за 270 тыс. долл., чи­стые активы которой 270 тыс. долл. (570 тыс. долл. — совокупные активы; 300 тыс. долл. — обязательства (данные взяты из предыду­щего примера 1).

Бухгалтерский баланс группы компаний (после приобретения)

 

 

Статьи актива	Сумма, тыс. долл.	Статьи пассива	Сумма, тыс. долл.
Денежные средства		Кредиторская задолженность
Дебиторская задолженность		Начисления
Инвестиции		Акционерный капитал
Основные средства
Итого совокупные активы		Итого совокупные пассивы

Денежные средства: 300 + 20 = 320

Инвестиции: 200 + 100 = 300

Акционерный капитал: 500 + 270 = 770 (270 новых акций).

Бухгалтерский баланс группы компаний отличается от баланса, приведенного в предыдущем примере 1, только тем, что у группы на 270 акций больше и на 270 тыс. долл. больше денежных средств.

Иногда приобретение компаний сопровождается появлением гудвилла. Гудвилл — это превышение величины инвестиции ма­теринской компании в дочернюю компанию над стоимостью чи­стых активов дочерней компании, возникающее при покупке ее активов материнской компанией. Например, если стоимость чи­стых активов дочерней компании составляет 500 тыс. долл., а ма­теринская компания при приобретении заплатила 600 тыс. долл., то разница — 100 тыс. долл. представляет собой затраты по полу­чению контроля и определяется как гудвилл.

Пример отражения операций по приобретению дочерней компа­нии с возникновением гудвилла.

Бухгалтерский баланс материнской компании (до приобретения)

 

 

 

 

Статьи актива	Сумма, тыс. долл.	Статьи пассива	Сумма, тыс. долл.
Денежные средства		Кредиторская задолженность
Запасы		Акционерный капитал
Инвестиции
Основные средства
Итого собокупные активь!		Итого совокупные пассивы

Бухгалтерский баланс дочерней компании (до приобретения)

 

 

 

 

Статьи актива	Сумма, тыс. долл.	Статьи пассива	Сумма, тыс. долл.
Денежные средства		Кредиторская задолженность
Запасы		Акционерный капитал
Инвестиции
Основные средства
Итого совокупные активы		Итого совокупные пассивы

Дочерняя компания приобретена за 300 тыс. долл. (оплата про­изведена денежными средствами).

Бухгалтерский баланс материнской компании (после приобретения)

 

 

 

 

Статьи актива	Сумма, тыс. долл.	Статьи пассива.	Сумма, тыс. долл.
Денежные средства		Кредиторская задолженность
Запасы		Акционерный капитал
Инвестиции
Основные средства
Итого совокупные активы		Итого совокупные пассивы

Денежные средства: 300 - 300 = О Инвестиции: 200 + 300 = 500.

На этом этапе инвестиции включают в себя инвестиции в дочер­нюю компанию в сумме 300 тыс. долл.

Бухгалтерский баланс группы

 

 

 

 

 

 

Статьи актива	Сумма, тыс. долл.	Статьи пассива	Сумма, тыс. долл.
Денежные средства		Кредиторская задолженность
Запасы		Акционерный капитал
Инвестиции
Основные средства
Гудвилл'
Итого совокупные активы		Итого совокупные пассивы 1900

Денежные средства: 0 + 20 = 20 Запасы: 1000 + 400 = 1400 Инвестиции: 500 - 300 + 100 = 300Основные средства: 100 + 50 = 150

Гудвилл (денежные средства - чистые активы): 300 - 270 = 30 Кредиторская задолженность: 1100 + 300 = 1400. Затраты на получение контроля (стоимость покупки минус сто­имость активов) признается в качестве гудвилла.

 

Расчет показателей по группе компаний	Материнская компания	Дочерняя компания	Корректи­ровки	Консолидиро­ванная отчетность
Дт	Кт	Дт	Кт	Дт	Кт	Дт	Кт
Денежные средства
Запасы							J400
Инвестиции
Инвестиции в дочернюю компанию
Гудвилл
Основные средства
Промежуточный счет
Кредиторская задолженность
Акционерный капитал
ИТОГО

Гудвилл может быть:

• положительным, если цена покупки дочерней компании превышает стоимость ее активов;

• отрицательным, если цена покупки дочерней компании ниже стоимости ее активов (образуется крайне редко).

В соответствии с требованием отражения активов в финансо­вой отчетности по справедливой стоимости любое устойчивое ее снижение должно быть немедленно учтено и отражено в отчете о прибылях и убытках. В отношении гудвилла это требование так­же должно удовлетворяться. Отрицательный гудвилл, возникший в результате приобретения дочерней компании, должен быть сразу признан в составе доходов в отчете о прибылях и убытках.

В консолидированной отчетности должна отражаться доля меньшинства. Доля меньшинства представляет собой часть чистых активов дочерней компании, которыми материнская компания не владеет прямо или косвенно. Например, если материнская ком­пания покупает только 60% голосующих акций дочерней компа­нии, то 40% не принадлежит материнской компании. Это и есть

часть чистых активов дочерней компании, представляющая долю меньшинства.

В консолидированном бухгалтерском балансе и в отчете о при­былях и убытках доля меньшинства должна быть представлена отдельно от обязательств и акционерного капитала. Вместе с тем в отчете о прибылях и убытках доля меньшинства является состав­ной частью чистого финансового результата (чистой прибыли или чистого убытка) дочерней компании, приходящегося на других акционеров, не представляющих участников группы.

Пример. Приобретение компании с оплатой денежными средства­ми и отражение доли меньшинства.