Значення спеціальних об'єктів судово-бухгалтерської експертизи та особливості методики їх дослідження

запрошується слідчим або судом, коли необхідними є його спеціальні знання (з бухгалтерського обліку, економічного аналізу, господарського контролю) для встановлення фактичних обставин справи, що розслідуються. Відповідно до спеціалізації експерт-бухгалтер здебільшого досліджує документи, пов'язані з веденням бухгалтерського обліку. Це, зокрема, первинні документи, якими оформлюються господарські операції,

Розглядаючи питання методики дослідження будь-якого з об'єктів судово-бухгалтерської експертизи, потрібно пам'ятати про сутність діяльності експерта-бухгалтера. Експерт-бухгалтер

' При підготовці теми використані результати досліджень викл. Н.А. Остап'юк

Розділ 3. Методика проведения судово-бухгалтерської експертизи

синтетичні та аналітичні облікові регістри, бухгалтерська звітність. Проте в деяких випадках для надання повної та об'єктивної відповіді на поставлені перед експертом-бухгалтером питання цих документів не досить. У зв'язку з цим експерт повинен досліджувати й інші документи, що містяться в справі. Вони є спеціальними об'єктами судово-бухгалтерської експертизи.

Ці документи не є підставою для здійснення записів у бухгалтерському обліку, але деякі дані, викладені в них, можуть стати необхідними для дослідження експерта-бухгалтера.

В Інструкції про порядок проведення судово-бухгалтерських експертиз зазначено, що в процесі дослідження можуть використовуватися відомості, які містяться в актах документальних ревізій, висновках експертів інших спеціальностей, показаннях обвинуваченого, свідків, а також в документах, у яких відображено результати проведення інших слідчих або судових дій. Це обумовлюється питаннями, які поставлені слідчим або судом перед експертом-бухгалтером, оскільки вони можуть вимагати оцінки правильності висновків ревізора чи експерта-бухгалтера, що проводив попереднє експертне дослідження за даною справою, або визначення осіб, які були відповідальними за здійснення певних господарських операцій підприємства у визначений період. Експерт-бухгалтер повинен вміти досліджувати документи, необхідні для надання відповідей на такі питання. Крім того, в сучасних умовах прогресивного розвитку інформаційно-комп'ютерних технологій, недосконалості законодавства, що регулює господарську діяльність та бухгалтерський облік, правоохоронним і контролюючим органам все важче ідентифікувати порушення, а тим більше довести наявність складу злочину, встановити винних осіб. Як наслідок, експерту-бухгалтеру також важче провести повне дослідження та сформулювати об'єктивні висновки лише на підставі дослідження первинних документів і облікових регістрів, які при зовнішній правильності можуть відображати незаконні операції. У зв'язку з цим, дедалі більшу роль у дослідженні експерта-бухгалтера починають відігравати саме спеціальні об'єкти судово-бухгалтерської експертизи.

Більшість науковців зазначають, що використання інших матеріалів справи експертом-бухгалтером визначається обставинами справи, за якою призначено експертизу. Причому необхідність їх дослідження

Тема 9. Використання інших матеріалів справи а дослідженні

встановлюється на дослідному етапі судово-бухгалтерської експертизи. Проте слід з'ясувати, чи дійсно це так?

Для проведення ґрунтовного та повного дослідження, надання об'єктивних відповідей експерт-бухгалтер повинен, перш за все, знати сутність справи. Короткий опис її обставин наводиться у постанові (ухвалі) про призначення судово-бухгалтерської експертизи. Відповідно до положень процесуального законодавства, експерт-бухгалтер розпочинає свою роботу із ознайомлення саме з цим документом. Таким чином, експерт-бухгалтер з'ясовує обставини справи та вивчає питання, поставлені на його розв'язання, слідчим або судом. Тобто, робота експерга-бухгалтера розпочинається з дослідження одного зі спеціальних об'єктів судово-бухгалтерської експертизи. Якщо інформації, наведеної у постанові чи ухвалі про призначення судово-бухгалтерської експертизи недостатньо для розуміння сутності справи, експерт-бухгалтер повинен вивчити безпосередньо матеріали справи, а саме: ознайомитися зі змістом протоколів судових засідань, допитів свідків, обвинувачуваних, акти ревізії, податкових перевірок тощо.

У процесі ознайомлення зі справою саме небухгалтерскі документи справи виступають об'єктами вивчення експерта-бухгалтера. За підсумками цієї роботи експерт визначається з тим, які нормативні акти йому слід використати, які документи справи необхідно дослідити для відповіді на поставлені питання та яких документів для цього у справі не вистачає. Крім того, в результаті вивчення документів справи експерт-бухгалтер визначає можливі методи свого дослідження. Виходячи з цього, інші матеріали справи - спеціальні об'єкти судово-бухгалтерської експертизи - відіграють роль інформаційного джерела при ознайомленні експерта-бухгалтера з обставинами справи, а також засобу організації роботи та побудови методики експертного дослідження на підготовчому та організаційно-методичному етапах проведення судово-бухгалтерської експертизи. Роль цих документів розглянемо на наступному прикладі.

Судово-бухгалтерську експертизу призначено судом за цивільною справою, порушеною за заявою громадянки Ф.О. Фещенко щодо поновлення на роботі та стягнення заробітної плати за весь час вимушеного прогулу на ТзОВ "Elite", де громадянка раніше працювала. Експерту-

бухгалтеру направлено ухвалу суду про призначення судово-бухгалтерської

експертизи наступного змісту.

357

Розділ 3. Методика проведення судошо-бухгалтерської експертизи

Справа № 2-4965/03

УХВАЛА

19 вересня 2003 р. м. Каменів

Каменівський районний суд у складі: головуючого судді Кравченко К.О. при секретарі Новиченко Н.О. розглянув у відкритому судовому засіданні справу за позовом Фещенко Фаїни Олександрівни до ТзОВ "Elite" про поновлення на роботі та стягнення заробітної плати за весь час вимушеного прогулу,

ПОСТАНОВИВ В березні 2003 року позивач звернулася до суду з позовом про поновлення на роботі та стягненні заробітної плати за весь час вимушеного прогулу. Працювала на підприємстві з 05.12.2002 р. по 20.02.2003 р.

В судовому засіданні просить призначити судово-бухгалтерську експертизу для визначення правильності нарахування заробітної плати за час її роботи на підприємстві та заборгованості із виплати заробітної плати на момент звільнення. Окрім того, позивач вважає, що відповідач неправильно визначив розмір середньомісячного заробітку.

Представник підприємства позов не визнав та вважає, що заробітна плата нараховувалася правильно та відповідно до вимог чинного законодавства.

Сторони в судовому засіданні не прийшли до спільної згоди щодо визначення правильності нарахування заробітної плати, розміру заборгованості із заробітної плати, розміру середнього заробітку. У зв'язку з тим, що суд вважає необхідним застосовування спеціальних знань для відповіді на ці питання, а також керуючись ст.ст. 57, 58 ЦПК України, суд

УХВАЛИВ Призначити за справою № 2-4965/03 судово-бухгалтерську експертизу, на розгляд якої винести питання:

1. Який розмір середньомісячної заробітної плати позивача на день звільнення?

2. Чи правильно проведені нарахування допомоги з тимчасової втрати працездатності?

тема 9. Використання Інших матеріалів справи в дос лідженні

3. Чи правильно нараховано компенсацію за невикористану щорічну відпустку?

4. Яка заборгованість із заробітної плати мала місце на день звільнення позивача?

Проведення експертизи доручити НОСЕНКУ НАЗАРІЮ ОЛЕКСІЙОВИЧУ, попередити експерта про кримінальну відповідальність за ст.ст. 384, 385 Кримінального Кодексу України.

Провадження по справі зупинити на час проведення експертизи.

Суддя Кравченко К.О.

Ознайомившись зі змістом ухвали та з'ясувавши сутність справи, експерт-бухгалтер визначив, що для відповіді на поставлені питання йому необхідно:

1) керуватися при проведенні дослідження:

> Кодексом законів про працю України;

> Постановами Кабінету Міністрів України про порядок обчислення середньої заробітної плати (доходу), в тому числі для розрахунку виплат за загальнообов'язковим державним соціальним страхуванням;

2) дослідити первинні документи:

> табель обліку використання робочого часу;
» особовий листок з обліку кадрів;

> розрахунково-платіжну відомість і розрахунки до неї з нарахування
допомоги з тимчасової втрати працездатності, компенсації' за невикористану
відпустку.

У процесі дослідження експерту необхідно буде провести:

> формальну перевірку - для оцінки правильності оформлення документів,
а також наявності відміток, які підтверджують достовірність копій документів
(якщо оригінали документів судом не буде надано);

^ нормативно-правову перевірку -з метою оцінки відображених в документах операцій на відповідність нормам чинного законодавства, зокрема, дотримання встановленого порядку розрахунку виплат;

> арифметичну перевірку - для контролю арифметичної точності проведених бухгалтером розрахунків;

> взаємну перевірку, щоб перевірити тотожність відображення сум нарахованих виплат працівнику в різних документах, встановлення ідентичності даних про особу, фактично відпрацьований час працівником, вказаний у табелі обліку використання робочого часу, розрахунково-платіжній відомісті тощо.

Крім наведених документів, експерт-бухгалтер також повинен буде вивчити один із розпорядчих документів ТзОВ "Elite" - наказ про звільнення працівника з роботи.

Останній документ - наказ - також належить до спеціальних об'єктів судово-бухгалтерської експертизи.

Як видно з прикладу, спеціальні об'єкти відіграють не тільки допоміжну роль в організації експертного дослідження. Вони можуть також стати об'єктом безпосереднього дослідження експерта-бухгалтера, якщо їх

Розділ 3. Методика проведення судово-бухгалтерської експертизи

використання необхідне для відповіді на поставлені слідчим або судом питання (а не лише для організації роботи експерта-бухгалтера). Така потреба визначається обставинами справи вже на дослідному етапі судово-бухгалтерської експертизи. Розглянемо також застосування спеціальних об'єктів судово-бухгалтерської експертизи на прикладі.

За кримінальною справою щодо стягнення з підприємства суми несплаченого до бюджету податку на додану вартість та відповідної суми штрафу одним із поставлених перед експертом-бухгалтером питань було: Чи є для ВАТ "Марс і Юпітер" операції з купівлі-продажу запасів за договорами № 520-40-01 від 10.03.03 р. і № 520-48-01 від 19.04.03р. транзитними та безтоварними?

За результатами розслідування цієї кримінальної справи, слідчим податкової міліції сформульовано наступні висновки:

1) договори були укладені для здійснення операцій з метою привласнення коштів;

2) руху товарів за вказаними договорами не було;

3) первинні документи, оформлені на виконання договорів, слід визнати фіктивними.

Для відповіді на поставлене питання експерт-бухгалтер розпочав дослідження із вивчення умов самих договорів і первинних документів (рахунків, рахунків-фактур, накладних, платіжних доручень, що містилися у справі), які були оформлені на виконання) договорів. У результаті експертом-бухгалтером встановлено ряд недоліків у їх оформленні. Так, наприклад:

> умовами договору передбачено оплату за товар грошовими коштами, а розрахунок проводився із використання бартерних операцій;

> у рахунках-фактурах, накладних відсутні підписи осіб, які відпускали зі складу товари покупцю;

> різними документами (накладними) - з різними номерами та датами -здійснювався відпуск одних і тих же цінностей зі складу одного підприємства;

> у довіреностях на отримання матеріальних цінностей, накладних допускалося неправильне посилання на договори, накладні, відповідно до яких здійснювався рух цінностей, у деяких документах таке посилання відсутнє взагалі;

> у товарно-транспортних накладних не вказано дат і часу вибуття та доставки вантажу;

> при вивченні карток складського обліку запасів ВАТ "Марс і Юпітер" виявлено, що товари на склад прийнято 27.03.2003, а, відповідно до наряду-накладної, товари відпущено 23.03.2003.

На підставі виявлених порушень експерт-бухгалтер може зробити висновок про ознаки відсутності руху матеріальних цінностей. Проте, щоб висновок не носив умовного характеру (наприклад, щоб не висувалося припущень іншими учасниками справи, що виявлені порушення - тільки механічні помилки), експерт-бухгалтер вивчив інші матеріали справи. У результаті дослідження протоколів допитів матеріально відповідальних та інших посадових осіб виявлено, що ряд з них свідчили про відсутність руху товарів відповідно до вказаних договорів і взагалі про неіснування товарів.

Узагальнення отриманих в результаті дослідження даних забезпечило обгрунтованість висновку експерта-бухгалтера, складеного на основі вивчення як загальних, так і спеціальних об'єктів судово-бухгалтерської експертизи.

360