Журнал регистрации доверенностей

за январь 2000 г.

Задание 6.3.

Укажите, какими письменными доказательствами может быть под­тверждена или опровергнута собранная аудитором информация по расчетам с подотчетными лицами (табл. 6.1). Назовите методы сбора доказательств.

Таблица 6.1. Анализ информации, собранной аудитором

У1етоды сбора док-в

Письмен­ные дока­зательства

М ■/и

Информация, собранная аудитором

К§Р Задание 6.4.

Используя таблицу 6.2, проанализируйте отклонения в учетных регистрах, которые могут повлиять на достоверность отчетных пока­зателей, объясните причины их возникновения. Какие еще отклоне­ния от учетных показателей, по вашему мнению, могут повлиять на достоверность отчетных данных?

 

240

ТЕМА 6. АУДИТОРСКИЕ ДОКАЗАТЕЛЬСТВА

ТЕМА 6. АУДИТОРСКИЕ ДОКАЗАТЕЛЬСТВА

Таблица 6.2. Отклонения в учетных данных, которые могут повлиять на достоверность отчетных показателей

 

№п/п	Отклонение	Его проявление
	Неполнота учета	Отображение в учете не всех фактически осуществленных хозяйственных операций
	Нереальность учетной информации	В учете отображены операции, которых фактически не было
	Отсутствие разрешения на проведение хозяйственной операции	Отсутствие лицензии на определенный вид деятельности или санкции руководителя, другого уполномоченного должностного лица на осуществление соответствующих процедур
	Неправильное отнесение информации к определенному отчетному периоду	Несвоевременное отражение операции
	Арифметическая неточность	Допущенные ошибки в подсчетах
	Неправильная корреспонденция счетов	Неправильное применение корреспонди­рующих счетов

KST Задание 6.5.

Используя таблицу 6.3, проанализируйте, как часто встречаются нарушения в оформлении документов ио отраслям народного хозяй­ства, видам первичных документов, видам реквизитов, способам под­делки документов и определите, проверке каких первичных докумен­тов аудитору следует уделить больше внимания? Объясните почему. Таблица 6.3. Нарушения в оформлении документов

 

 

№ п/п	Подделка документов	Их доляв (%)
По отраслям народного хозяйства
	В торговле и общественном питании	24,2
	В промышленности	17,5
	В сельском хозяйстве	16,1
	В органах государственного управления	10,7
	В строительстве	9,1
	В заготовительных организациях	8,3
	В финансовых органах, банках	5,5
По видам первичных документов
	В накладных, требованиях, фактурах, счетах, поручениях	27,5
	В платежных и расчетно-платежных ведомостях	27,2
	В квитанциях, приходных и расходных кассовых ордерах
	В расписках, актах на списание и передачу материальных ценностей, нарядах, банковских документах	до 10
По видам реквизитов
	Подписи	65,6
	Текст и цифровые записи	30,2
	Отпечатки штампов и печати
По способам подделки документов
15 16	Написание текста и подписей от лица выдуманных лиц, проставление под­писей от лица других граждан, техническое копирование подписей и текста
Когда подделки выполняются путем подчисток, дописок, переделок, исправлений, смывания и т.п.

ТЕМА 6. АУДИТОРСКИЕ ДОКАЗАТЕЛЬСТВА

 

ОТЧЕТЫ

ТЕМА 7. АУДИТОРСКИЕ

Изучив эту тему, вы должны знать:

^ суть, назначение и функции рабочей документации;

Ч» какими нормативными документами регламентируется порядок

ведения рабочей документации аудитора; % приблизительный перечень рабочей документации; % чьей собственностью являются рабочие документы; % об ограничении права собственности на рабочие документы с позиции

этических норм и условий конфиденциальности; Ь порядок хранения рабочих документов; •Ъ какими нормативными документами следует руководствоваться

аудитору при составлении итоговых документов; Ч> чем отличается отчет о результатах аудиторской проверки от

аудиторского заключения; <Ь структуру аудиторского заключения; % виды заключений; Ч> при каких условиях выдается: положительное, условно-положительное,

отрицательное заключение и отказ от предоставления заключения; Ь алгоритм выбора заключения; % порядок оформления и подачи отчета аудитора руководству

хозяйствующего субъекта.

На основе приобретенных знаний вы должны уметь:

Ь самостоятельно составлять рабочие документы, использовать

документы клиента и третьих лиц в качестве рабочих документов,

выполняя требования ННА № 6 "Документальное оформление

аудиторской проверки";

Ь готовить рабочие документы, необходимые для разработки плана; Ь подтвердить рабочими документами аудиторские процедуры и

подкрепить ими заключение аудитора; Ь обосновать и использовать в своей деятельности функции рабочих

документов;

% сохранять рабочие документы и пользоваться ими; Ч> соблюдать принцип конфиденциальности информации, отображенной

в рабочих документах; t> определить разницу между аудиторским отчетом, аудиторским

заключением по ННА №26 и аудиторским заключением по ННА № 28; 'Ь составить аудиторский отчет и аудиторское заключение во всех его

модификациях; % выбрать модификацию заключения в зависимости от выявленных

отклонений и их существенности.

ТЕМА 7. АУДИТОРСКИЕ ОТЧЕТЫ 243

П План (логика изложения и усвоения материала)

7.1. Аудиторские рабочие документы 7.2. Суть, структура и виды аудиторских заключений 73. Отчет аудитора руководству хозяйствующего субъекта

Ключевые термины и понятия

При подготовке к занятию следует исполь­зовать следующие нормативные документы:

ННА № б " Документальное оформление аудиторской проверки " ННА№ 11 "Существенность и ее взаимосвязь с риском аудиторской проверки" ННА № 14 " Аудиторские доказательства " Н НА № 20 " События, которые имеют существенное влияние на аудиторский отчет и происходят после даты составления финансовой отчетности предприятия и аудиторского заключения " ННА № 26 " Аудиторское заключение" ННА № 27 " Другая информация в документах, касающихся проверенной аудитором финансовой отчетности предприятия" ННА № 28 " Аудиторские заключения специального назначения "

□ рабочая документация □
О назначение рабочей а

документации

□ функции рабочих документов □

□ право собственности на рабочие □
документы

а ограничение права а

собственности на рабочие □
документы;

□ хранение рабочих документов □
Q аудиторский отчет: его суть и □

структура q

□ аудиторское заключение: его □
суть, структура и виды □

□ существенность и ее взаимосвязь

с риском аудиторской проверки а

Q

А а

□ □

а □

244

масштаб проверки классификация аудиторских заключений

положительное заключение

безусловно-положительное

заключение

нефундаментальная неуверенность

условно-положительное

заключение

фундаментальное несогласие

отрицательное заключение

существенные отклонения

искажения отчетных данных

отказ от предоставления

заключения

ТЕМА 7. АУДИТОРСКИЕ ОТЧЕТЫ

невозможность проверки фактов

 

7.1. Аудиторские рабочие документы Суть рабочей документации

Документальное оформление аудиторской проверки состоит из двух видов документации - рабочей и итоговой.

Аудитор обязан вести документацию по делам, которые касаются принятых решений по результатам проведенной аудиторской про­верки и которые, в свою очередь, будут положены в основу аудиторс­кого заключения.

Рабочая документация - это записи, с помощью которых ауди­тор фиксирует проведенные процедуры проверки, тесты, полученную информацию и соответствующие выводы, которые осуществляются во время проведения аудиторской проверки. В рабочую документа­цию включается информация, которая по мнению аудитора, являет­ся важной для того, чтобы правильно выполнить аудиторскую про­верку и которая должна подтвердить выводы и рекомендации, из­ложенные в аудиторском заключении. Рабочая документация может быть оформлена в виде стандартных форм и таблиц на бумаге, или зафиксирована на электронных носителях информации или на кино-или видеопленку.

Во время планирования и проведения аудита рабочая документа­ция помогает лучше осуществлять аудиторскую проверку и контроль над процессом ее проведения, в ней регистрируются результаты ауди­торских экспертиз, выполненных для подтверждения принятых ауди­тором решений.

Суть рабочих документов, их содержание, форма, владение и поря­док хранения изложенны в Нормативе 6 "Документальное оформле­ние аудиторской проверки".

Назначение рабочих документов

Основным назначением рабочих документов считают: разработку плана проверки; подтверждение выполнения плана проверки; систе­матизацию информации, которая собирается в процессе проверки; организацию оперативного управления процессом проверки; созда­ние нормативной базы для определения эффективности выполнен­ной работы каждым аудитором; оценку адекватности текущих мето­дов аудита, которые используются согласно действующему хозяйст­венному законодательству.

ТЕМА 7. АУДИТОРСКИЕ ОТЧЕТЫ 245

Содержание рабочей документации в значительной степени зави­сит от профессионального суждения аудитора, поскольку нет ни воз­можности, ни необходимости документировать каждое наблюдение или исследование.

Функции рабочих документов приведены на рис. 7.2.

Рис. 7.2. Функции рабочей документации

Согласно НИ А №6, аудитор обязан вести учет документации, свя­занной с принятием решений по результатам проведенных ауди­торских процедур, которая позднее будет положена в основу аудиторс­кого заключения. В зависимости от объема работы у клиента ауди­тору следует собрать доказательства, которые бы подтвердили или

ТЕМА 7. АУДИТОРСКИЕ ОТЧЕТЫ

опровергли утверждение о том, что финансовая отчетность объек­тивно, полно и достоверно отображает финансовое состояние клиента, а осуществленные хозяйственные операции являются законными и

целесообразным и.

В таблице 7.1 предлагается приблизительный перечень рабочей

документации.

Таблица 7.1. Приблизительный перечень рабочей документации аудитора

1		}
3.7	Схемы организацииуправления	Клиент
3.8	Схемы последовательности операций	Клиент
3.9	Контакты клиента (основные партнеры иосновные конкуренты)	Клиент
3.10	Банковская информация	Клиент
3.11	Информация оюристах	Клиент
3.13	Важные соглашения (торговые договора, договора о продаже с отсрочкойплатежа или сарендой, договора озаймах)	Клиент
	Особенности налогообложения клиента	Клиент
	Раздел IV. Финансовая отчетность
4.1	Баланс (ф.1)	Копии доку­ментов клиента
4.2	Отчет о финансовых результатах (ф.2)	Копии доку­ментов клиента
4.3	Отчет о собственном капитале (ф.4)	Копии доку­ментов клиента
4.4.	Отчет о движении денежных средств (ф.З)	Копии доку­ментов клиента
4.5	Примечания к отчетности	Копни доку­ментов клиента
4.6	Список исправительных проводок, предложенных клиенту	Коник доку­ментов клиента
4.7,	Список предложенных клиенту исправительных проводок, которыекасаются переклассификациибухгалтерских счетов	Копии доку­ментов клиента
4.8	Формы дляобобщения информации одальнейшей оценке аудитором вероятности нормального функционирования клиента в реальном будущем	Аудитор
4.9.	Обзор некоторых аспектов финансовойотчетности	Аудитор
4.10	Годовая отчетность клиента запредыдущий год	Клиент
4.11	Дополнительная или специальная отчетность клиента перед государственными органами	Клиент
4.12	Информация о распределении дивидендов по акциям клиента	Клиент
4.13	Другаяотчетная информация	Клиент
	Раздел V. Документы но изучению системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля
5.1	Тесты контроля и выводы	Аудитор
5.2	Документы, фиксирующие отклонения в структуре внутреннего контроля	Копии доку­ментов клиента с. выводами аудитора
5.3	График документооборота клиента	Клиент^1
5.4	Описание системы бухгалтерского учета клиента	Клиент, аудитор
5.5	Ззаимосокращснныево время проведения консолидации бухгалтерской отчетностистатьи	Клиент, П'дптор
5.6	Краткое содержание предложенных исправительных ■роводоки переклассификацийбухгалтерских счетов, связанных с процедурами консолидации	Слиент, П'ДИТОр
5.7	Другие документы	Аудитор, клиент
	?аздел VI. Оценка рисков
6.1	Указания рискованных моментов осуществления деятельности i конкретной области предпринимательства	Выводы аудитора

 

ГТ"Т	2
В""^5"	[м шысок. и Ю1 гте иуказания i ю выявленным i [роблсм >ым вопросам	Клиент, аудитор
6.3	-Экономические нормативы, коэффициенты и разнообраз­нее экономическиеанализы	Нормативные документы, кли­ент, аудитор
6.4	Оценка риска нсвыявления	Аудитор согласо­вывает с клиентом
6 5	Общая оценка рисков	Аудитор
fi 6	Чрсдложения по планированию процесса аудита	Аудитор
6 7	Оценка организации контроля	Аудитор
6 8	Оценка риска состороны органов контроля	Аудитор
6 9	Оценка процесса контроля по текущим операциям	Аудитор
6.10	Оценка контроля функционирования информационных систем (результаты и выводы)	Аудитор
	Раздел VII. Оценка риска и планирования аудита
7 1	Справка(информация) о подходе и процесс;»; планирования	Аудитор
7 '>	Документация по оценке риска аудита	Аудитор
7.3	Особые вопросы,па которые клиентпопросил обратитьвни­мание во времяаудита (включая письмо-опрос качества предварительнопроведенной аудиторскойпроверки)	Клиент,аудитор
7 4	Таблица проблемных вопросов аудита	Аудитор
7.5	План	Аудитор согласо­вывает с клиентом
7 fi	Рабочая программа	Аудитор
	VIII. Контроль работы прочих лиц, которые принимали участие в аудите
8.1	Работа внутренних аудиторов	Внутренний аудитор
8?	Работа других аудиторов	Другие аудиторы
8 3	Работа других специалистов (юристов, налоговиков)	Другие аудиторы
8.4	Работа, которая делегирована другим дочерним предпри­ятиям (филиалам) аудиторской фирмой	Другие аудиторы
	Раздел IX. Документальное оформление аудиторских работ (по разделам)
9.1	Аудит необоротныхактивов	Ауд1 пор, конин доку-ми по», которые есть доказательным источ инком, аналитичес­кие таблицы, расчеты
9.2	Аудит запасов	То же
9.3	Аудит денежныхсредств, расчетов и других активов	То же
9.4	Аудит собственного капитала иобеспечения обязательств	Го же
9.5	Аудит долгосрочных обязательств	Го же
9.6	Аудит текущих обязательств	То же
9.7	Аудит доходов ирезультатов деятельности	1о же
9.8	Аудит затрат поэлементам	То же
У.9	Аудит затрат деятельности	Го же
9.1	Аудит учредительных иобщих документов	То же

После завершения аудита рабочие документы остаются у ауди­тора, они являются его собственностью. Аудитор должен составлять справки на основании извлечений из своих рабочих документов.

 

248

ТЕМА 7. АУДИТОРСКИЕ ОТЧЕТЫ

ТЕМА 7. АУДИТОРСКИЕ ОТЧЕТЫ

Тем не менее, его право собственности ограничено этическими норма­ми и условиями конфиденциальности. Рабочие документы аудитора не могут рассматриваться как часть финансовой документации клиента.

По окончанию аудита рабочая документация подлежит сдаче в архив аудиторской организации для обязательного хранения.

Порядок хранения итоговой документации устанавливается ауди­торской фирмой с учетом обеспечения требований хранения и конфи­денциальности. Срок хранения итоговой документации определяет­ся исходя из практики аудиторской деятельности, юридических тре­бований и других дополнительных соображений.

7.2. Суть, структура и виды аудиторских заключений

По окончанию аудиторской проверки аудитор составляет два ито­говых документа: отчет о результатах аудиторской проверки и ауди­торское заключение.

Аудиторский отчет

Результаты с лаконичным описанием выявленных нарушений} ошибок, отклонений, с оценкой состояния бухгалтерского учета, дос­товерности отчетности и законности хозяйственных операций долж­ны быть представлены в аудиторском отчете. Информация, представ­ленная в отчете, должна быть четкой, надежной и компетентной, а также независимой, объективной и правдивой. Аудиторский отчет составляется в произвольной форме, предназначен для заказчика и его содержание не подлежит оглашению.

Аудиторское заключение

Для пользователей публичной финансовой отчетности аудитор гото-витчеткое заключение о поверенной отчетности, соответствии ее во всех существенных аспектах инструкциям о порядке составления отчетности и принципам учета, которые предусмотрены Законом Украины "О бух­галтерском учете и финансовой отчетности в Украине" и Национальны­ми Положениями (стандартами) бухгалтерского учета. Порядок состав­ления заключения регламентируется ЫНА № 26 "Аудиторское заклю­чение" и № 28 "Аудиторские заключения специального назначения".

По своему правовому статусу заключение аудитора приравнива­ется к заключению экспертизы, которая назначается в соответствии с процессуальным законодательством Украины.

ТЕМА 7. АУДИТОРСКИЕ ОТЧЕТЫ

 

Структура аудиторского заключения

Аудиторское заключение составляется в свободной форме, но обя­зательно должно содержать следующие разделы: заглавие; введение; масштаб проверки; вывод аудитора о финансовой отчетности; дата аудиторского заключения; адрес аудиторской фирмы; подпись ауди­торского заключения.

Структура аудиторского заключения включает следующие эле­менты:

> заглавие;

> заказчик;

> введение;

> масштаб проверки;

> вывод аудитора о проверенной финансовой отчетности;

> дата аудиторского заключения;

> подпись аудиторского заключения;

> адрес аудиторской фирмы.

Заголовок аудиторского заключения содержит запись о том, что аудиторскую проверку провел независимый аудитор (аудиторы), а также название фирмы или фамилия аудитора, который осуществ­лял аудит. Это является свидетельством того, что во время аудита не было ни единых обстоятельств, которые могли бы привести к нару­шению принципа независимости проверки. Независимость сообра­жений аудитора - обязательное требование объективности аудитор­ского исследования. Если это условие нарушено, аудитор не имеет права составлять заключение о проверенной отчетности, поскольку собранная информация не является достаточной и доказательной.

Заказчик аудиторского заключения. В аудиторском заключении следует четко указать, кому оно адресовано (дать полное название предприятия, которое проверялось и время проверки).

Вступительная часть. Аудиторское заключение может содержать информацию о составе проверенной отчетности и дате ее составле­ния. Следует также указать, что ответственность за правильность составления отчетности полагается на руководство проверяемого предприятия, а за обоснованность аудиторского заключения, состав­ленного по этой отчетности - на аудитора.

Масштаб проверки. В аудиторском заключении необходимо очер­тить масштаб аудита и содержание проведенных работ. Этот раздел аудиторского заключения дает уверенность его пользователям в том, что аудиторская проверка осуществлена в соответствии с требова­ниями украинского законодательства и норм, которые регулируют аудиторскую практику и ведение бухгалтерского учета, или в со­ответствии с требованиями международных стандартов и практики.

ТЕМА 7. АУДИТОРСКИЕ ОТЧЕТЫ 251

В этом разделе говорится, что проверка была спланирована и под­готовлена с достаточным уровнем уверенности в том, что финансовая отчетность не имеет существенных ошибок.

Во время аудиторской проверки аудитор должен производить оцен­ку ошибок в системах учета и внутреннего контроля предприятия на предмет их существенного влияния на финансовую отчетность. При оценке существенности ошибок аудитор должен руководствоваться положениями ПН А № 11 "Существенность и ее взаимосвязь с риском аудиторской проверки". Далее говорится о том, что аудитор исполь­зовал принцип выборочной проверки информации, и что во время проверки он принимал во внимание только существенные ошибки. Также дается информация о принципах бухгалтерского учета, кото­рые использовались на предприятиях в период проверки.

Аудиторское заключение может содержать данные об:

> использовании аудитором конкретных тестов при проверке ин­
формации, подтверждающей цифровой материал, на котором
основывается отчетность;

> методологии учета, которую использовало руководство проверяе­
мого предприятия при подготовке отчетности в целом и финан­
совых отчетов в частности.

Масштаб проверки может быть очерчен приблизительно так:

"Мы провели проверку в соответствии с требованиями нормативов аудита, действующих в Украине, которые предусматривают, что она планируется и осуществляется с целью сбора достаточной информа­ции о том, что отчеты предприятия, не содержат существенных оши­бок, и составили по ним заключение о его реальном финансовом состоя­нии. Применяя тестирование, мы проверили информацию, подтверж­дающую цифровой материал, на котором основывается отчетность. Во время проверки исследованы бухгалтерские принципы оценки мате­риальных статей баланса, использованные руководством предприятия: оценка основных средств, материалов, МБП и т.п. Считаем, что со­бранная информация является достаточной для составления ауди­торского заключения".

Вывод аудитора о проверенной финансовой отчетности. Ауди­тор должен подготовить четкий вывод о проверенной отчетности, со­ответствии ее во всех существенных аспектах Национальным поло­жениям (стандартам) бухгалтерского учета и принципам учета, кото­рые предусмотрены Законом Украины "О бухгалтерском учете и фи­нансовой отчетности в Украине".

Датой аудиторского заключения является день завершения ауди­торской проверки. В этот день аудитор обязан доложить о результа­тах проверки руководству проверяемого предприятия.

ТЕМА 7. АУДИТОРСКИЕ ОТЧЕТЫ

Дата на аудиторском заключении проставляется в один и тот же день, когда руководство предприятия подписывает акт приема-пере­дачи аудиторского заключения. Дата в аудиторском заключении про­ставляется или перед вступительной частью аудиторского заключе­ния, или возле подписи аудитора.

Подпись аудиторского заключения. Аудиторское заключение подписывает от лица аудиторской фирмы ее директор или аудитор, который имеет сертификат аудитора Украины соответствующей се­рии. Аудиторское заключение рекомендуется подписывать именем аудиторской фирмы, поскольку она несет юридическую ответствен­ность за качество проведенного аудита и в соответствии с Законом Украины "Об аудиторской деятельности" может быть лишена права на аудиторскую деятельность Аудиторской палатой Украины в слу­чае некачественного проведения аудиторской проверки.

В аудиторском заключении указывается адрес, соответствующий действительному местонахождению аудиторской фирмы, и номер в реестре субъектов аудиторской деятельности. Эта информация мо­жет размещаться как в конце аудиторского заключения, после подпи­си аудитора, так и в шаблоне бланка аудиторской фирмы.

Заключения аудитора по результатам аудита может быть разных видов. Классификация заключений приведена трис. 7.3.

Рис. 7.3. Классификация аудиторских заключений ^ТЕМА 7. АУДИТОРСКИЕ ОТЧЕТЫ

253

 

Положительное заключение

Положительное заключение выдается лишь тогда, когда аудитор уверен в том, что финансовые документы готовились правильно, на основе принципов учета и контроля, что они отвечают установлен­ным принципам, требованиям и инструкциям и по своему смыслу не опровергают известные аудитору данные об единице, которая прове­ряется, что в них соответствующим образом раскрыты все вопросы, которые имеют отношение к финансовым документам.

Положительное заключение предоставляется клиенту в случаях, если, по мнению аудитора, выполнены следующие условия:

> аудитор получил всю информацию и объяснения, необходимые
для целей аудита;

> предоставленная информация достаточна для отображения ре­
ального состояния дел на предприятии;

> есть адекватные и достоверные данные по всем существенным
вопросам;

> финансовая документация подготовлена в соответствии с при­
нятой на предприятии системой бухгалтерского учета, которая
отвечает требованиям украинского законодательства;

> финансовая отчетность составлена на основе соответствующих
действительности учетных данных и не содержит существенных
отклонений;

> финансовая отчетность составлена надлежащим образом по фор­
ме, утвержденной в установленном порядке.

Учитывается также состояние учета и финансовой отчетности пред­приятия. В положительном заключении приводятся утвердительные сло­ва, такие как: "удовлетворяет требованиям ", "дает достоверное и соответствующее действительности представление", "досто­верно отображает", "находится в соответствии с...", "отвечает".

Аудиторы самостоятельно избирают форму изложения содержа­ния проверки, тем не менее заключительная часть должна отвечать требованиям Национальных нормативов.

ННА № 26 рекомендует следующее содержание заключительной части заключения.

Положительное заключение (существует безусловное положительное согласие)

"...В результате проведения аудита установлено: предоставлен -пая информация дает соответствующее действительности и полное представление о реальном составе активов и пассивов проверяемого субъекта. Система бухгалтерского учета, используемая на пред­приятии, отвечает законодательным и нормативным требованиям.

ТЕМА 7. АУДИТОРСКИЕ ОТЧЕТЫ

финансовая отчетность подготовлена на основании соответствую­щих действительности данных бухгалтерского учета и достоверно и полно дает финансовую информацию о Предприятии состоянием на 01 января 200х года в соответствии с нормативными требованиями относительно бухгалтерского учета и отчетности в Украине."

При существовании нефундаментальной неуверенности также выдают положительное заключение. Его содержание, рекомендован­ное ННА № 26, приводится ниже.

Положительное заключение (существует нефундаментальная неуверенность)

"...В связи с невозможностью проверки фактов, которые касаются, например, неучастия аудитора в инвентаризации активов, невозмож­ности подтвердить начальные остатки в балансе по причине того, что аудит проводился другой аудиторской фирмой, а также по причине ограниченности информации, мы не можем дать вывод по указанным моментам, однако эти ограничения имеют незначительное влияние на финансовую отчетность и на состояние дел в целом.

Мы подтверждаем то, что за исключением ограничений, указанных выше (или "которые изложены в приложении № 1 к аудиторскому за­ключению) финансовая отчетность, во всех существенных аспектах, достоверно и полно дает финансовую информацию о Предприятии со­стоянием на 01 января 200хгода в соответствии с нормативными требо­ваниями к организации бухгалтерского учета и отчетности в Украине". Условно-положительное заключение

В некоторых случаях аудитор не имеет возможности предоставить безоговорочное заключение, так как существуют определенные огра­ничения. Выделяют две категории обстоятельств, которые влияют на ограничение: фундаментальная неуверенность и несогласие.

Существуют основные причины фундаментальной неуверенности: значительные ограничения в объеме аудиторской работы в связи с тем, что аудитор не может получить всю необходимую информацию и объяснение (например, через неудовлетворительное состояние уче­та), не может выполнить все необходимые аудиторские процедуры (например, через ограничения во времени проверки, которые дикту­ются клиентом); ситуационные обстоятельства, неуверенность в пра­вильности выводов в конкретной ситуации (например, двойное толко­вание отдельных пунктов украинского законодательства, которое мо­жет привести к значительным последствиям и будет угрожать суще­ствованию в будущем). Причины несогласия: неприемлемость систе­мы учета или порядка проведения учетных операций; расхождения во мнениях относительно соответствия фактов или сумм в финансовой

ТЕМА 7. АУДИТОРСКИЕ ОТЧЕТЫ 255

отчетности данным учета: фундаментальное несогласие с полнотой и средством отображения фактов в учете и отчетности; несоответствие действующему законодательству и установленным нормам порядка оформления или осуществления операций.

Любая фундаментальная неуверенность или несогласие являтся основанием для отказа от предоставления положительного заключе­ния. Дальнейший выбор вида заключения зависит от уровня не­уверенности или несогласия.

Несогласие обнаруживается в случаях неприемлемости отчетной политики, при расхождении во мнениях относительно фактов или сумм в финансовой отчетности, несогласия относительно способов и степени раскрытия фактов, при несоответствии законодательству и другим требованиям. Несогласие становится фундаментальным, ког­да финансовая отчетность в целом, по мнению аудитора, не отобра­жает действительного состояния дел.

Неуверенность или несогласие считаются фундаментальными в том случае, если влияние факторов на финансовую информацию, ко­торые вызвали неуверенность или несогласие, настолько значитель­ное, что это может существенно исказить состояние дел в целом или в основном. Необходимо также учитывать совокупный эффект неуве­ренности и несогласия при оценке финансовой отчетности.

При определенных обстоятельствах аудитор высказывает условное мнение, т.е. составляет условно-положительное аудиторское заключе­ние. Н НА № 26 рекомендует следующее изложение такого заключения:

Условно-положительное заключение (существует фундаментальное несогласие)

"... Во время проведенной аудиторской проверки установлено, что опе­рации (дается перечень операций, или пишется: "которые изложены в приложении №1к аудиторскому заключению ", проведены с нарушением установленного порядка. Тем не менее указанные несоответствия име­ют ограниченное влияние на финансовую отчетность и не искажают общее финансовое состояние предприятия. Мы подтверждаем, что за исключением несоответствий, изложенных в приложении № 1, финансо­вая отчетность, во всех существенных аспектах, достоверно и полно дает финансовую информацию о предприятии состоянием на 01 января 200х года в соответствии с нормативными требованиями относительно организации бухгалтерского учета и отчетности в Украине".

Наличие фундаментального несогласия может привести к предо­ставлению клиенту отрицательного аудиторского заключения. Реко­мендуемый Н НА № 26 текст отрицательного заключения может иметь следующий вид:

Отрицательное аудиторское заключение

"... В результате п