Общие правила исполнения налоговой обязанности. Момент исполнения налоговой обязанности.

Основная обязанность налогоплательщика — уплачивать законно установленные налоги. Обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком с момента предъявления в банк поручения на уплату соответствующего налога при наличии достаточного остатка на счете налогоплательщика. В случае если налогоплательщик имеет неисполненные требования к счету и не имеет достаточных денежных средств для удовлетворения всех требований, а также в случае отзыва платежного поручения, налог не признается уплаченным. Если обязанность по исчислению и удержанию налога возложена на налогового агента, то обязанность по уплате налога считается выполненной с момента удержания налога налоговым агентом. Неисполнение обязанности по уплате налога в установленный срок является основанием для применения мер принудительного исполнения по уплате налога.

Налоговая обязанность по смыслу НК представляет собой конституционную обязанность граждан своевременно и в полном объеме уплачивать законно установленные налоги и сборы в пользу государства и муниципальных образований.

Налоговый кодекс Российской Федерации рассматривает налоговую обязанность в качестве модели, некоего образца правомерного поведения лиц, обязанных уплачивать налоги и сборы.

Налоговая обязанность включает комплекс мер должного поведения налогоплательщиков, определённых статьёй 23 Налогового Кодекса РФ, а именно налогоплательщики обязаны:

1) уплачивать законно установленные налоги;

2) вставать на учёт в налоговых органах, если такая обязанность предусмотрена настоящим кодексом;

3) вести в установленном порядке учёт своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законода­тельством о налогах и сборах;

4) представлять в налоговый орган по месту учёта в установленном порядке налоговые декларации по тем налогам, которые они обязаны уплачивать, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах, а также бухгалтерскую отчётность в соответствии с Федеральным законом «О бухгалтерском учёте», и прочее.

Налоговая обязанность представляет часть налоговых обязанностей налогоплательщика и является реализацией конституционно установленной меры должного поведения по уплате налогов и сборов. Исполнение налоговой обязанности является первоочередной обязанностью по отношению к иным имущественным обязанностям налогоплательщика и определяет развитие иных налоговых правоотношений. Одновременно исполнение обязанности по уплате налогов и сборов является сложным юридическим фактом, поскольку предполагает целую систему обязанностей налогоплательщика: встать на учёт в налоговом органе, вести налоговый учёт, самостоятельно исчислить налоговую базу и определить на её основе сумму налога, перечислить налог в соответствующий бюджет и т.д.

Сущность исполнения налоговой обязанности заключается в уплате налога или сбора. Содержание налоговой обязанности составляют императивные способы - требования государства об уплате налогов и сборов. Однако механизм реализации исполнения налоговой обязанности допускает и элементы диспозитивности, разрешая, в частности, договорные процедуры между налогоплательщиком и уполномочен­ным органом государства.

Налоговая обязанность возникает с момента возникновения установленных налоговым законодательством обстоятельств, предусматривающих уплату конкретного налога или сбора. Здесь важным является слово «конкретный» налог или сбор. Налогоплательщик возникает как потенциальный плательщик. Например, юридическое лицо встает на учет и может оказаться в ситуации, что это юридическое лицо никогда не будет платить налоги в силу разных причин. Но потенциально это налогоплательщик. Точно так же как физическое лицо – это потенциальный налогоплательщик. А налоговая обязанность у них возникает не вообще, а именно по поводу уплаты конкретного налога или сбора.

 

 

Вопрос №25

Налоговое уведомление и требование об уплате налогов и сборов: понятие, правовое значение, содержание, сроки направления и исполнения.

В соответствии с п. 1 ст. 32 части первой Налогового кодекса РФ налоговые органы обязаны направлять налогоплательщику и иному обязанному лицу требование об уплате налога и сбора.

Требование об уплате налога и сбора – ненормативный акт, посредством направления которого налоговые органы информируют налогоплательщика о своих претензиях к нему.

Указанное требование должно соответствовать правилам гл. 10 НК РФ.

Применение требования об уплате налога со стороны налоговых органов направлено на скорейшее исполнение налогоплательщиком (иным обязанным лицом) своих обязанностей и пресечение ненадлежащих действий (бездействия) обязанных лиц. Путем направления требования налоговые органы информируют налогоплательщиков о своих претензиях к ним. Таким образом, требования выполняют пресекательные, предупредительные, информационные и организационные функции.

Одним из важных свойств таких требований является их юрисдикционный характер, поскольку в них содержится оценка правомерности действий (бездействия) налогоплательщиков. Обязанности налоговых органов, касающиеся требований об уплате налогов, прямо вытекают из их основной функции – проведения налогового контроля.

Требованием об уплате налога признается направленное налогоплательщику письменное извещение о неуплаченной сумме налога, а также об обязанности уплатить в установленный срок неуплаченную сумму налога и соответствующие пени (ст. 69 НК РФ).

В этом определении выделяются следующие признаки:

1) основание требования;

2) форма;

3) содержание требования;

4) его адресат;

5) налоговый орган, обязанный направить требование.

Основанием для направления налогоплательщику требования об уплате налога служит наличие у налогоплательщика неисполненной обязанности уплатить налог. Такая обязанность возникает и прекращается в соответствии со ст. 44 НК РФ. Она начинает существовать с момента возникновения установленных законодательством о налогах обстоятельств, предусматривающих уплату данного налога. Такая обязанность считается исполненной только в том случае, если налогоплательщик исполнил ее в срок, установленный законодательством. Поэтому неисполнением данной обязанности следует также считать нарушение соответствующих сроков уплаты налогов и уплату налога не в полном объеме (частичное исполнение обязанности).

Моментом исполнения обязанности по уплате налога в соответствии с п. 2 ст. 45 НК РФ считается момент предъявления в банк поручения на уплату соответствующего налога при наличии достаточного денежного остатка на счете налогоплательщика. Если налог уплачивается наличными денежными средствами, таким моментом считается момент внесения денежной суммы в банк или кассу органа местного самоуправления либо организацию связи Государственного комитета РФ по связи и информации. Если требования ст. 45 НК РФ не соблюдены, то это позволяет говорить о неисполнении обязанности по уплате налога.

После возникновения момента, с которого обязанность по уплате налога считается неисполненной полностью либо исполненной частично, у налоговых органов появляется право направить налогоплательщику требование об уплате налога. Это в свою очередь накладывает определенные обязательства и на законодателя, который в соответствующих законах должен указать четкие сроки уплаты налога, так как любой налог считается установленным только в том случае, когда среди прочего определены порядок и сроки его уплаты.

Привлечение к ответственности налогоплательщика или иного обязанного лица за нарушение законодательства о налогах и сборах не может служить поводом к отказу направить налогопла­тельщику требование об уплате налога. В свою очередь сам налогоплательщик, отказывающийся выполнить требование об уплате налога, не может ссылаться на факт привлечения его к ответственности в качестве обоснования своих действий (бездействия).

Применительно к юридическим лицам данное правило действует также независимо от того, привлечена ли к ответственности эта организация или ее руководители.

Под ответственностью в НК РФ понимаются любые формы юридической ответственности, применяемые для охраны налоговых отношений, а именно административная и уголовная ответственность.

Требование об уплате налога оформляется в виде письменного извещения – официального документа, направляемого уполномоченным налоговым органом и содержащего установленную законом информацию. Устные требования об уплате налога, исходящие от должностных лиц налоговых органов, не могут иметь юридического значения. Форма требования утверждается Государственной налоговой службой РФ.

Содержание требования об уплате налога составляют юридические и фактические данные.

К юридическим относятся:

1) данные об основаниях взимания налога;

2) ссылки на положения закона о налогах, которые устанавливают обязанность налогопла­тельщика (иного обязанного лица) уплатить соответствующий налог.

Общие основания взимания налогов установлены в ст. 3 НК РФ. Применительно к конкретным налоговым правоотношениям такими основаниями являются обстоятельства (юридические факты), предусматривающие уплату данного налога или сбора. При этом по смыслу Налогового кодекса к ним относятся не только традиционные юридические (например, заключение договора), но и экономические основания (предусмотрены в п. 1 ст. 38 НК РФ), наличие которых позволяет говорить об обязанности налогоплательщика по уплате налога в соответствии с законодательством. Отсутствие таких оснований делает требование об уплате налога ненадлежащим.

Фактические данные, содержащиеся в требовании об уплате налога, выявляются в ходе контроля за соблюдением законодательства о налогах (сборах) и охватывают сведения о:

1) сумме задолженности по налогу;

2) размере пеней (исчисляется на момент направления требования);

3) сроке уплаты налога в соответствии с законодательством об уплате налога или сбора;

4) сроке исполнения требования налогового органа;

5) мерах обеспечения, подлежащих применению в случае неисполнения требования.

Требование об уплате налога адресуется налогоплательщику или иному обязанному лицу. Налогоплательщиком является организация или физическое лицо, которое обязано уплачивать соответствующие налоги и (или) сборы (ст. 19 НК РФ). Налогоплательщики обязаны выполнять законные требования налогового органа и не препятствовать законной деятельности должностных лиц налоговых органов при исполнении ими свои служебных обязанностей. Под иными обязанными лицами по смыслу Налогового кодекса следует понимать, прежде всего, налоговых агентов. В соответствии со ст. 24 НК РФ на налоговых агентов возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов. При этом налоговые агенты имеют тот же правовой статус, что и налогоплательщик (за исключением предусмотренных Налоговым кодексом случаев).

Налоговые органы вправе направить вышеперечисленным лицам требование, обязывающее их уплатить (перечислить) в установленный срок неуплаченную сумму налога и пени. Указанные сведения и предписания составляют содержание требования об уплате налога.

Требование об уплате налога или сбора может быть передано руководителю (законному или уполномоченному представителю) организации или физическому лицу (его законному или уполномоченному представителю) лично под расписку или иным способом, подтверждающим факт и дату получения этого требования (например, путем отправки заказного письма с уведомлением о вручении). С момента направления надлежащему налогоплательщику требования об уплате налога исчисляется срок исполнения налогоплательщиком обязанности по уплате налога. Требование об уплате налога и пени, выставленное на основании решения о привлечении налогоплательщика к ответственности (п. 4 ст. 101 НК РФ) и не врученное налогоплательщику в связи с его умышленными действиями, считается полученным налогоплательщиком (его представителем) по истечении шести дней после его отправки заказным письмом.

Уклонение адресата от получения требования обязывает должностных лиц налогового органа составить соответствующий акт и зафиксировать в нем факт уклонения. Данный акт имеет двоякое правовое значение. С одной стороны, акт является письменным доказательством при рассмотрении дел о нарушениях законодательства о налогах и сборах, с другой стороны, дата его составления признается датой направления требования.

Налоговый орган, который обязан направить налогоплательщику или иному обязанному лицу требование об уплате налога, определяется в соответствии с п. 5 статьи 69 НК РФ. За основу берется место учета налогоплательщика или иного обязанного лица (ст. 83–86 НК РФ).

Порядок направления требования об уплате налога распространяется и на отношения, связанные с налогами, подлежащими уплате в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации.

Платежи, уплачиваемые при перемещении через таможенную границу Российской Федерации, указаны в ст. 13 НК РФ и ст. 110–116 ТК РФ. В частности, к ним относятся таможенная пошлина, таможенные сборы и акцизы. Требование об уплате таких налогов (сборов) может быть направлено таможенными органами только тем налогоплательщикам, которые обязаны их уплачивать.

По своей правовой природе требование об уплате налога является ненормативным актом (юридическим фактом). Такие правовые акты, содержащие распорядительное действие, носят индивидуальный характер, т.е. устанавливают, изменяют или отменяют права и обязанности конкретных лиц. В отличие от нормативных актов они не устанавливают правовые нормы. Из этого следует, что указанные требования об уплате налога (сбора) могут быть признаны судом недействительными в случае, если они не соответствуют закону или иным правовым актам и нарушают гражданские права и охраняемые законом интересы гражданина или юридического лица (ст. 13 ГК РФ). В соответствии с п. 1 ст. 138 НК РФ требования налоговых органов можно обжаловать в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу). Разумеется, подача жалобы в вышестоящий налоговый орган не исключает права на одновременную или последующую подачу аналогичной жалобы в суд. Административный порядок обжалования требований регламентируется в ст. 137–142 НК РФ.

Срок направления налогоплательщику (иному обязанному лицу) требования об уплате налога установлен в Налоговом кодексе и не может быть произвольно изменен (сокращен или продлен) налоговым органом. Требование направляется не позднее 10 дней до наступления последнего срока уплаты налога, который указывается в законодательстве о налогах и сборах (если иное не предусмотрено в Налоговом кодексе). Момент, с которого требование об уплате налога (сбора) может быть направлено налогоплательщику, определяется с учетом истечения законного срока уплаты налога (сбора) и возникновением неисполненной обязанности по уплате налога. Данное правило позволяет заблаговременно проинформировать налогоплательщика о неуплаченной им сумме налога (сбора) и об обязанности уплатить эту сумму в установленный срок.

В случае если требование выставляется в соответствии с решением налогового органа по итогам налоговой проверки, оно направляется налогоплательщику (иному обязанному лицу) в десятидневный срок с даты вынесения решения по итогам проверки.

Несоблюдение сроков налоговыми органами не освобождает их от обязанности направить требование об уплате налога (сбора). Кроме того, несоблюдение сроков налоговыми органами не может служить основанием для прекращения обязанности налогоплательщика по уплате налога и (или) сбора.

Если обязанность налогоплательщика (плательщика сборов) по уплате налогов изменилась после направления требования об уплате налога и сбора, налоговый орган обязан уточнить требование к налогоплательщику и направить ему новое (уточненное) письменное извещение. Это новое требование будет иметь юридическое значение. Сроки исполнения измененной обязанности по уплате налога (сбора) следует исчислять с момента направления налогоплательщику уточненного требования. Это связано с тем, что содержание требования, т.е. его ключевая правовая характеристика, изменилось.

 

 

Вопрос № 26