Облік прямих витрат операційної діяльності

За методичними рекомендаціями щодо формування собівартості продукції (робіт, послуг), затвердженими Держав­ним комітетом промислової політики України від 02.02.2001 р. № 47 витрати операційної діяльності підприємства групують­ся за такими ознаками:

Ознаки групування витрат	Склад та інтерпретація груп витрат
За центрами відповідальності	Витрати групуються за місцями їх виникнення: бригада, цех, дільниця, виробництво, служба та ін. Таке групування необхідне для планового нормування витрат і контролю за їх фактичною сумою.
За видами продукції, робіт, послуг	Витрати на вироби, види виробів, групи однорідних виробів, одноразові замовлення, напівфабрикати, валову, товарну реалізовану продукцію.
За єдністю складу (однорідністю) витрат	Одноелементні та комплексні витрати. Використовується при калькулюванні собівартості.
За способами перенесення вартості на продукцію	Прямі і непрямі. Прямі витрати відносяться на об'єкти обліку баз розподілу, на підставі первинних документів. Непрямі витрати відносяться на об'єкти обліку шляхом розподілу економічно доцільним шляхом.
За видами витрат	За економічними елементами (сукупність економічно однорідних витрат) та статтями (видами витрат, що відносяться на об'єкт обліку)
За ступенем впливу обсягу виробництва на рівень витрат	Змінні і постійні витрати. Змінними вважаються витрати, що змінюються прямо (або майже прямо) пропорційно до зміни обсягу діяльності. Постійними вважаються витрати, що залишаються незмінними (або майже незмінними) при зміні обсягу виробництва.
За календарними періодами	Щомісячні (здійснюються в кожному місяці), довгострокові (здійснюються в період, що перевищує 9 місяців)
За доцільністю здійснення	Продуктивні (доцільні) і непродуктивні (недоцільні)
За відношенням до собівартості	Витрати на продукцію та витрати періоду. Витрати на продукцію - витрати, безпосередньо пов'язані з її виготовленням. Витрати періоду - витрати, які неможливо пов'язати з доходами певного періоду.

До прямих витрат відносять:

• прямі матеріальні витрати — витрачання запасів, що скла­дають основу виготовлюваної продукції, сприяють процесу її виготовлення і можуть бути віднесені до окремих об'єктів об­ліку витрат;

• прямі витрати на оплату праці — заробітна плата робіт­ників, безпосередньо зайнятих у виробничому процесі, які можуть бути безпосередньо віднесені до об'єктів обліку вит­рат;

• інші прямі витрати - всі інші виробничі витрати, що можуть безпосередньо бути віднесені до конкретного об'єкта витрат (амортизація, орендна плата, ліцензія тощо).

Непрямі витрати - витрати, що не можуть бути віднесені до конкретного об'єкта витрат економічно доцільним шляхом.

Доцільність віднесення витрат на об'єкти визначається за принципом співвідношення витрат і вигод. Якщо витрати на їх безпосереднє віднесення перевищують вигоди від такої операції, то такі витрати краще відносити на об'єкти обліку шляхом розподілу. Тому витрати, розмір яких є незначним у структурі собівартості, відносять до накладних.

До виробничих накладних витрат відносять: витрати на управління виробництвом, амортизацію та обслуговування основних засобів загальновиробничого призначення, аморти­зацію нематеріальних активів, витрати на вдосконалення тех­нології і організації виробництва, витрати на обслуговування виробничого процесу, витрати на охорону праці, навколиш­нього середовища, техніку безпеки, інші витрати.

Виробничі накладні витрати поділяються на постійні та змінні.

Змінні загальновиробничі витрати — це витрати на об­слуговування і управління виробництвом, що змінюється пря­мо (або майже прямо) пропорційно до зміни обсягу діяльності.

Змінні загальновиробничі витрати розподіляються на ко­жен об'єкт витрат з використанням таких баз розподілу:

• витрат на утримання та експлуатацію обладнання;

• основної заробітної плати робітників, зайнятих у вироб­ництві продукції (робіт, послуг);

• прямих витрат;

• обсягу продукції;

Розподіл витрат здійснюється, виходячи з фактичної по­тужності звітного періоду.

Постійні загальновиробничі витрати — витрати на обслу­говування та управління виробництвом, що не змінюються (майже не змінюються) при зміні обсягу діяльності. Постійні загальновиробничі витрати складаються з розподілених та не­розподілених.

Розподілені загальновиробничі витрати відносяться на кожен об'єкт витрат з використанням такої ж бази розподілу, як і змінні.

Нерозподілені загальновиробничі витрати включаються до собівартості реалізованої продукції у періоді їх виникнення.

Не пов'язані з виробництвом продукції адміністративні витрати, витрати на збут, інші операційні витрати. Ці витрати не включаються до виробничої собівартості продукції і є вит­ратами звітного періоду.

До адміністративних витрат відносяться витрати, спря­мовані на обслуговування та управління виробництвом.

Витрати на збут — витрати, пов'язані з реалізацією (збу­том) продукції (товарів, робіт, послуг).

До складу інших операційних витрат, відносяться інші витрати періоду.

Для потреб фінансового обліку деталізовані витрати, одержані з управлінського обліку за окремими об'єктами пе­регруповуються за наведеними статтями та елементами витрат (рис. 10.2) на підприємстві в цілому.

Підприємство самостійно або за погоджен­ням з материнською (вищестоящою) організацією формує статті витрат, виходячи з особливостей діяльності. Це можуть бути такі статті:

1. Сировина і матеріали (за видами).

2. Купівельні комплектуючі вироби, напівфабрикати.

3. Робота і послуги виробничого характеру.

4. Паливо і електроенергії на виробничі цілі.

5. Зворотні відходи.

6. Основна заробітна плата.

7. Додаткова заробітна плата.

8. Відрахування на соціальні заходи.

9. Амортизація інструментів і пристроїв спеціального при­значення.

10. Амортизація основних засобів.

11. Амортизація нематеріальних активів.

12. Супутня продукція (вираховується).

За особливостями технології виробництва виділяють такі методи обліку витрат: позамовний і попроцесний.

Позамовний метод обліку витрат використовують на інди­відуальних дрібносерійних виробництвах. До таких відносять­ся: ремонтне виробництво, поліграфія, виготовлення меблів тощо.

За цим методом витрати збираються в кожному замов­ленні, одержаному від клієнта. Прямі витрати: за первинними документами, накладні - пропорційно до прямих.

Попроцесний метод обліку витрат використовується в крупносерійних та масових виробництвах: машинобудуванні, переробній промисловості тощо. Об'єктом обліку витрат є технологічний процес, його частини, види виготовленої продукції. Прямі витрати відносяться на продукцію за первинними до­кументами, накладні - за вибраними базами розподілу.

Об'єктом контролю витрат та прибутку при цьому ме­тоді може бути не лише виготовлення продукції, а й окремі ета­пи процесу. На вимоги менеджменту можуть створюватись центри витрат та центри відповідальності (від мінімально до­цільних), в межах яких контролюються витрати в ході вироб­ничого процесу. Такий спосіб формування і контролю витрат називається обліком за центрами витрат і центрами відпові­дальності.

На базі використання наведених методів обліку може здійснюватись нормування витрат за об'єктами. При цьому складається нормативний кошторис витрат, який постійно коригується. За фактично здійсненими витратами складаєть­ся калькуляція, у якій визначається собівартість продукції. Нормативний кошторис та калькуляція порівнюються, визна­чаються відхилення та винуватці.

Витрати в системі управлінського обліку за видами ви­робництв, статтями витрат і видами продукції, центрами вит­рат і центрами відповідальності збираються на відкритих для цього аналітичних рахунках до синтетичного рахунка 23 "Ви­робництво". На дебеті цього рахунка відображаються прямі матеріальні, трудові та інші прямі витрати, виробничі накладні витрати, втрати від браку тощо. Витрати за видами списують­ся з рахунків фінансового обліку: запасів, оплати праці тощо.

За кредитом рахунка 23 "Виробництво" здійснюється списання суми фактичної виробничої собівартості, заверше­ної виробництвом продукції, виконаних робіт та послуг.

Облік витрат, що відносяться на собівартість продукції ведеться також на рахунку 91 "Загальновиробничі витрати". Облік витрат на цьому рахунку ведеться за виробничими підрозділами підприємства: цехами, дільницями, відділення­ми, філіями тощо. За дебетом рахунка 91 "Загальновиробничі витрати" відображається сума визнаних витрат, за кредитом списання за розподілом на рахунки 23 "Виробництво" та 90 "Собівартість реалізації".

Аналітичний облік на рахунку ведеться за місцями ви­никнення, центрами і статтями витрат.

Така система поєднання управлінського та фінансового обліку називається інтегрованою.

Собівартість виготовленої продукції формується за ок­ремими об'єктами обліку витрат на аналітичних рахунках суб­рахунку 23 "Виробництво". Зведені за аналітичними рахунка­ми витрати збираються за дебетом рахунка 23 "Виробництво".

Списані за кредитом рахунка 23 "Виробництво" витра­ти складають собівартість продукції, виготовленої за звітний період.

Собівартість виготовленої продукції у звітному періоді продукції визначається за алгоритмом:

Собівартість готової продукції, виробленої за звітний період

=

Залишок незавершеного виробництва на початок звітного періоду

+

Витрати на виробництво в звітному періоді

-

Залишок незавершеного виробництва на кінець звітного періоду

Витрати на виробництво продукції відображаються на рахунках бухгалтерського обліку такими записами:

№	Зміст операції	Кореспонденція рахунків
		Дебет	Кредит
	Передані матеріали у виробництво		"Виробництво"		"Виробничі запаси**
	Використання палива		"Виробництво"		"Паливо**
	Використання МШП		"Виробництво"		"Малоцінні та швидкозношувані предмети"
	Напівфабрикати, передані в подальшу переробку		"Виробництво"		"Напівфабри­кати"
	Нарахована заробітна плата виробничим працівникам		"Виробництво"		"Розрахунки за заробітною платою"
	Нараховані відрахування на соціальні заходи працівникам виробництва		"Виробництво"		"Розрахунки за страхуванням"
	Віднесені на виробництво витрати електроенергії		"Виробництво"		"Розрахунки з постачальника­ми і підрядни­ками"
	Нарахована пряма амортизація основних засобів виробничого призначення		"Виробництво"		"Знос основних засобів"
	Затрати допоміжних цехів, розподілені на основне виробництво		"Виробництво"		"Виробництво"
	Загальновиробничі витрати, що включаються до собівартості продукції		"Виробництво"		"Загально­виробничі витрати"
	Оприбуткування готової продукції		"Готова продукція"		"Виробництво"

 

Групування витрат на прямі та непрямі залежить від особ­ливостей діяльності підприємства, номенклатури виробницт­ва, організаційної структури, технологічного процесу тощо.

Наприклад, якщо у цеху виробляють один вид продукції або декілька видів продукції в умовах ритмічного виробницт­ва, то витрати на амортизацію та утримання обладнання бу­дуть прямими. Якщо в цеху виробляють значну номенклатуру продукції, особливо в умовах неритмічного виробництва, то названі витрати будуть непрямими.

На більшості видів виробництв до прямих відносять вит­рати на оплату праці робітників виробництва та витрати на основні матеріали.

Витраченими на виробництво вважаються матеріали, що увійшли в звітному періоді у собівартість виготовленої продукції, або такі, обробку яких розпочато. Відпуск матеріалів на виробництво здійснюється за виз­наченою для окремих груп матеріалів оцінкою, за якою вони і включаються до собівартості продукції. При відпуску основ­них матеріалів зі складу у первинних документах на списання вказується напрям їх використання (вид виготовлюваної про­дукції, номер замовлення та ін.). За допоміжними матеріала­ми вказують напрям використання лише за умови, що вони сприяють процесу виробництва або забезпечують його за од­ним видом продукції.

Для потреб фінансового обліку необхідна інформація про витрачання матеріалів за окремими класифікаційними група­ми у звітному періоді на підприємстві в цілому.

Облік витрачання матеріалів у звітному періоді визнача­ють за такими методами:

• документування;

• інвентарний;

• партіонний.

При використанні методу документування на підставі первинних документів (лімітно-збірних карт, накладних, ви­мог) визначають фактичне витрачання матеріалів звітного пе­ріоду. Розрахунок кількості відпущених матеріалів здійснюють з урахуванням обсягу фактичного виробництва продукції за нормативами. Цей метод доцільно використовувати на підприємствах, що не мають незавершеного виробництва.

При інвентарному методі в кінці кожного звітного пері­оду проводять інвентаризацію залишків невикористаних відпу­щених зі складу на виробництво матеріалів. Після цього виз­начають вартість фактично використаних матеріалів: до почат­кового залишку на робочих місцях і в цеховій коморі додають відпущені матеріали і віднімають кінцевий залишок. Інвентар­ний метод дозволяє також визначити і матеріали, обробка яких розпочата на кінець звітного періоду. Інвентарний метод до­цільно використовувати на підприємствах, що потребують на­явності залишків матеріалів у цехах, а також мають незавер­шене виробництво на кінець звітного періоду.

Партіонний спосіб обліку витрат матеріалів на виробниц­тво використовують у виробництвах, де можливо здійснювати контроль за кожною партією розкрою. Наприклад, розкрій металів, тканин, шкіри тощо. При цьому попередньо визна­чається вихід деталей за окремою партією, який заноситься в Акт розкрою. Порівняння фактичного витрачання матеріалів з розрахунковим дає можливість проконтролювати виконан­ня норм витрат матеріалів та виходу продукції.

Наведені методи обліку матеріалів дають можливість не тільки визначати фактичне витрачання матеріалів, а й вияви­ти відхилення від встановлених норм.

При відпуску матеріалів на виробництво в межах норм складаються облікові записи:

Дебет 23 "Виробництво"; Кредит 20 "Виробничі запаси";

Кредит 22 "Малоцінні та швидкозношувані предмети".

При відпуску прямих матеріалів понад визначені норми слід зробити записи на рахунках:

Дебет 901 "Собівартість реалізованої готової продукції"; Кредит 20 "Виробничі запаси";

Кредит 22 "Малоцінні та швидкозношувані предмети".

Понаднормативне витрачання матеріалів не відноситься на собівартість продукції (робіт, послуг), а включається до собівартості реалізованої продукції.

Матеріальні витрати зменшуються на суму повернених відходів, які оцінюються за обліковими оцінками.

Повернені відходи - це залишки сировини, матеріалів, на­півфабрикатів та інших видів матеріальних цінностей, які ут­ворилися в процесі виробництва продукції (робіт, послуг), втратили частково або повністю свої споживчі якості, через що використовуються з вищими витратами або не використову­ються за прямим призначенням.

Облік прямої заробітної плати. Прямою вважається заробітна плата робітників, зайнятих на виробництві, яку можна безпосередньо віднести до конк­ретного об'єкта витрат.

При відрядній формі оплати праці заробітна плата робіт­ників відноситься на об'єкти обліку витрат за первинними до­кументами: нарядами, маршрутними листами, рапортами про виробіток тощо. Узагальнення цих витрат здійснюється у каль­куляціях фактичної собівартості окремих видів продукції, про­цесів, інших об'єктів. При погодинній оплаті праці заробітна плата робітників розподіляється за видами виробів, за проце­сами тощо і є прямою статтею калькуляції. Додаткова заробіт­на плата, премії та доплати робітникам розподіляються про­порційно до основної. Одночасно з розподілом заробітної пла­ти створюється резерв на виплату відпусток працівникам При цьому складається така кореспонденція рахунків:

Дебет 23 "Виробництво";

Кредит 471 "Забезпечення виплат відпусток".

Сума резерву визначається до собівартості виготовленої продукції при його створенні.

При нарахуванні прямої заробітної плати робітникам складається проводка:

Дебет 23 "Виробництво";

Кредит 661 "Розрахунки за заробітною платою".

Якщо заробітна плата нараховується понад встановлені норми, то її сума відноситься на собівартість реалізації. При цьому складається кореспонденція:

Дебет 901 "Собівартість реалізованої готової продукції";

Кредит 661 "Розрахунки за заробітною платою".

При цьому аналізуються напрямки і причини відхилень, встановлюються винуватці.

Облік інших прямих витрат. Віднесення до інших прямих витрат залежить від особ­ливостей виробництва. Якщо в цеху випускається один вид продукції або декілька видів в умовах ритмічного виробницт­ва, то до прямих витрат можуть відноситись:

• амортизація основних засобів виробничого призначення;

• амортизація МШП;

• витрати на утримання і експлуатацію обладнання;

• відрахування на соціальні заходи;

• інші витрати.

Нарахування амортизації за основними засобами здійснюється за визначеними обліковою політикою методами для окремих груп основних засобів.

При цьому складається кореспонденція рахунків:

Дебет 23 "Виробництво"; Кредит 131 "Знос основних засобів".

Вартість необоротних МШП списується на витрати ви­робництва в залежності від методу нарахування амортизації, передбаченою для них обліковою політикою підприємства.

Облік витрат на соціальні заходи. До складу інших прямих витрат відносяться відрахуван­ня на соціальні заходи за заробітною платою робітників.

Це витрати на нарахування: Пенсійного фонду:

Дт 23 "Виробництво"; Кт 651 "Розрахунки за пенсійним забезпеченням".

Фонду соціального страхування:

Дт 23 "Виробництво"; Кт 652 "Розрахунки за соціальним страхуванням".

Фонду соціального страхування на випадок:

Дт 23 "Виробництво"; Кт 653 "Розрахунки за страхуванням на випадок безро­біття".

До прямих можуть бути включені інші виробничі витра­ти, які економічно можливим шляхом відносяться на окремі об'єкти обліку витрат. Формування витрат за об'єктами вит­рат здійснюється в системі управлінського обліку.