Зміст і види нематеріальних активів

Нематеріальні активи є особливим видом довготермінових капітальних вкладень, що не мають натурально-речової форми, але надають підприємству певні права або привілеї. Методо­логічні засади умов визнання, оцінки та обліку нематеріальних активів визначені П(С)БО 8 "Нематеріальні активи".

Згідно П(С)БО 8 нематеріальний актив - це актив, який не має матеріальної форми, може бути ідентифікований та утри­мується підприємством з метою використання протягом періоду більше одного року чи операційного циклу для виробництва, торгівлі, в адміністративних цілях чи надання в оренду іншим особам.

Загальні умови визнання нематеріальних активів ана­логічні, як і основних засобів:

— ймовірність отримання майбутніх економічних вигод;

— можливість достовірної оцінки.

Нематеріальні активи приймаються до обліку внаслідок їх придбання або створення власними силами. Якщо немате­ріальний актив створюється підприємством, то у процесі здійснення витрат слід проаналізувати можливість застосуван­ня підприємством здійснених розробок для отримання нових чи вдосконалених продуктів, матеріалів, процесів та інше. Якщо підприємство здійснює дослідження з метою отриман­ня нових знань, то здійснені у такому випадку витрати не слід визнавати як нематеріальний актив.

У зв'язку з цим витрати на створення нематеріальних ак­тивів можна поділити на 2 категорії:

— витрати на дослідження;

— витрати на розробки.

Дослідження — заплановані підприємством дослідження, які проводяться ним уперше з метою отримання і розуміння нових наукових та технічних знань.

Матеріальний актив, що виникає в процесі досліджень, не повинен визнаватися підприємством. Витрати на дослідження відносяться на витрати періоду, у якому вони були здійснені, оскільки навіть за можливості їх достовірної оцінки неможли­во виявити майбутню економічну вигоду.

За вимогами П(С)БО 8 "Нематеріальні активи" не визна­ються активом, а підлягають відображенню у складі витрат звітного періоду:

— витрати на дослідження;

— витрати на підготовку і перепідготовку кадрів;

— витрати на рекламу і просування продукції на ринку;

— витрати на створення, реорганізацію та переміщення підприємства або його частини;

— витрати на підвищення ділової репутації підприємства (гудвіл), вартість видань.

Розробка — застосування підприємством результатів дос­ліджень та інших знань для планування і проектування нових або значно вдосконалених матеріалів, приладів, продуктів, процесів, систем або послуг до початку їхнього серійного ви­робництва чи використання.

Нематеріальний актив визнається в результаті розробок за умов, що підприємство має такі можливості:

— використовувати за призначенням або реалізувати об'єкт;

— достатні ресурси для завершення розробки активу;

— здатне достовірно оцінити затрати, віднесені до нема­теріального активу в процесі його розробки;

— обґрунтувати отримання майбутніх економічних вигод від використання створеного нематеріального активу.

Для цілей обліку нематеріальні активи можна поділити на групи:

— права користування природними ресурсами;

— права користування майном;

— права на знаки для товарів і послуг;

— права на об'єкти промислової власності;

— авторські і суміжні з ними права;

— гудвіл;

— інші нематеріальні активи.

Природні ресурси, які можуть використовуватися підприємством, є власністю держави. Право на користування ними настає при придбанні спеціальних дозволів або ліцензій на їх використання, видобування або розробку. При цьому оці­нюється обсяг природних ресурсів, що є на родовищах корис­них копалин, на видобування яких видається дозвіл або ліцен­зія.

Права користування майном виникають при придбанні підприємством права на використання шляхом оренди по­трібних йому для господарської діяльності земельних ділянок, будівель, споруд чи приміщень, іншого майна на визначений строк (1-50 років). Найчастіше права на користування майном купуються підприємством для укладення угод оренди на ви­користання майна, яке перебуває у комунальній або державній власності. Такі права купуються на спеціально організованих аукціонах.

Права на знаки для товарів і послуг - товарні знаки, тор­гові марки, фірмові назви визнаються підприємством як не­матеріальний актив, якщо вони засвідчені зареєстрованим свідоцтвом. Підприємство, що є власником такого права, може реалізувати його іншому підприємству для виготовлення ним продукції з товарним знаком чи торговою маркою власника. Придбання такого права у власника дає можливості підприєм­ству-покупцю для кращого просування виготовленої продукції на ринку.

Права на об'єкти промислової власності - це зареєстро­вані (запатентовані) винаходи, використання яких дозволяє власнику отримати економічні вигоди. До таких прав відно­сять: права на корисні моделі, промислові знаки, сорт рослин, породу тварин, "ноу-хау", захист від недобросовісної конку­ренції.

Корисні моделі - пристрої, технічні новинки, викорис­тання яких у виробничому процесі надасть відчутний еконо­мічний ефект, або такі, що цікавлять кінцевого споживача.

Промислові знаки — зовнішнє оформлення промислово­го виробу, що задовольняє споживачів.

Сорт рослин чи порода тварин - новий сорт чи порода, що має свої особливості: високу врожайність, стійкість до шкідників або хвороб тощо. Наприклад, нещодавно зареєстровані сорти цукрової кукурудзи, адаптовані до вирощування в умовах України.

"Ноу-хау" - технології виробництва, використання яких дозволяє виготовляти якісну продукцію з мінімальними затратами, або технології, що дозволяють виготовити зовсім нову продукцію.

Авторські та суміжні з ними права — права на результати творчої діяльності у царині науки, літератури, мистецтва, кінематографії:

— літературні твори;

— музичні та драматичні твори;

— аудіовізуальні твори;

— картини, малюнки, скульптури;

— програми для ЕОМ;

— інші результати творчої діяльності.

Гудвіл виникає при наявності різниці між ринковою вар­тістю підприємства та його балансовою вартістю при реалізації підприємства, а також при об'єднанні підприємств. Якщо по­купців декілька, то кожен з них відображає в обліку частку гуд­вілу пропорційно до справедливої вартості придбаного майна. Залежно від ринкової вартості підприємства та її співвідношення до облікової при придбанні підприємства або об'єднанні підприємств можна отримати:

— гудвіл, що ви никає при перевищенні ринкової вартості над його обліковою вартістю (позитивний гудвіл);

— від'ємний гудвіл "бедвіл", що визначається як переви­щення облікової вартості підприємства над ринковою.

Позитивний гудвіл може виникати при придбанні підприємства, що має добре організовану діяльність, кваліфі­кований менеджмент та налагоджені зв'язки, що дозволяють йому на вигідних умовах купувати виробничі запаси та реалі­зувати продукцію (товари, роботи, послуги) за вигідними ціна­ми.

Від'ємний гудвіл виникає при придбанні неефективно діючого підприємства, а також у процесі корисного викорис­тання (амортизації) придбаних необоротних активів.

Гудвіл або від'ємний гудвіл може виникати також при об'єднанні підприємств.

Слід зауважити, що у балансі не визнається внутрішньо генерований (нереалізований) гудвіл, що визначає переваги підприємства порівняно з конкурентами.

До інших нематеріальних активів відносяться права на здійснення діяльності (ліцензії), використання економічних привілеїв тощо.

 

Оцінка та переоцінка нематеріальних активів

Придбані або створені нематеріальні активи зараховують­ся на баланс за первісною вартістю (таблиця 8.1.).

Таблиця 8.1 Визначення оцінки об'єктів нематеріальних активів у залежності від напрямів їх надходження на підприємство

Напрям надходжень	Первісна вартість
Придбані за грошові кошти (еквіваленти)	Ціна придбання (за мінусом наданих знижок), мито, непрямі податки, інші витрати на придбання
Придбані за позичені кошти	Ціна придбання (за мінусом наданих знижок), мито, непрямі податки, інші витрати на придбання (відсотки за позику не включаються)
Створені власними силами	Прямі витрати на оплату праці, прямі матеріальні витрати, інші витрати, безпосередньо пов'язані із створенням матеріального активу та доведенням його до стану, у якому він може використовуватися за призначенням (оплата реєстрації юридичного права).
Придбані в обмін на подібний об'єкт	Залишкова вартість переданого нематеріального активу. Якщо вона більша справедливої вартості, то первісною вартістю нематеріального активу є справедлива вартість отриманого. Різниця включається до фінансових результатів звітного періоду
Придбані в обмін на неподібний об'єкт	Справедлива вартість переданого нематеріального активу ± грошові кошти чи еквіваленти, передані чи отримані під час обміну.
Безоплатно отримані, внесені у статутний фонд	Справедлива вартість на дату отримання
Внаслідок об'єднання підприємств	За справедливою вартістю

Собівартість внутрішньо створених активів визнається в сумі витрат, здійснених з дати, коли нематеріальний актив по­чав відповідати критеріям визнання. Не можна здійснювати перерахунок витрат, визнаних у звіті про фінансові результати за попередні звітні періоди.

Переоцінка за справедливою вартістю на дату балансу здійснюється для тих нематеріальних активів, для яких існує активний ринок.

Активний ринок — це ринок, якому притаманні такі умови:

— предмети, що продаються або купуються на цьому рин­ку є однорідними;

— у будь-який час можна знайти зацікавлених продавців і покупців;

— інформація про ринкові ціни є загальнодоступною. Можливість існування активного ринку реалізується не для всіх видів нематеріальних активів. Окремі з них є дуже особ­ливими, і тому стверджувати про наявність існування їх ак­тивного ринку за умовами, визначеними П(С)БО 8 "Немате­ріальні активи", наприклад, для фірмової назви, складно. Окрім того, для окремих видів нематеріальних активів існують обмеження або, навіть, і заборони щодо їх реалізації: дозволи чи ліцензії на провадження діяльності тощо.

У випадку переоцінки одного об'єкта нематеріальних ак­тивів переоцінці підлягають усі об'єкти групи на кінець звітного року.

Сума дооцінки залишкової вартості об'єкта нематеріаль­них активів відображається у складі додаткового капіталу, а сума уцінки, яка здійснюється вперше, - у складі витрат звітно­го періоду.

При цьому в бухгалтерському обліку складаються записи:

1. На дооцінку первісної вартості:

Дебет 12 "Нематеріальні активи" Кредит 423 "Дооцінка активів";

2. На суму зносу:

Дебет 423 "Дооцінка активів" Кредит 133 "Знос нематеріальних активів".