Финансово-хозяйственной деятельности

ОРГАНИЗАЦИЙ

Для надлежащей организации бухгалтерского учета большое значение имеет правильное использование Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и Инструкции по его применению.

План счетов — это систематизированный перечень синтетических счетов и субсчетов бухгалтерского учета, в основе которого используется классификация счетов по экономическому содержанию.

Действующий в настоящее время План счетов утвержден приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. № 94н. Этот План счетов, учитывающий специфику периода перехода к рыночным отношениям, был введен в действие с 1 января 2000 г. и постоянно изменяется и дополняется.

Необходимость доработки Плана счетов вызвана следующими основными причинами:

- приближение к МСФО в связи с выходом стран СНГ на мировой рынок;

- • переход от государственной собственности к различным ее видам;

- • появление новых объектов учета (финансовые вложения, нематериальные активы, доходные вложения и др.);

- изменение порядка формирования и использования средств (предоставление организациям права самостоятельно распоряжаться чистой прибылью, установление порядка создания резервов и др.).

План счетов разработан в основном на переходный к рыночной экономике и МСФО период. В дальнейшем он будет в большей степени приближен к национальным планам счетов стран с Развитой рыночной экономикой.

План счетов 2000 г. един и обязателен для применения в организациях всех отраслей народного хозяйства и видов деятельности (кроме банков и бюджетных учреждений) независимо от подчиненности и организационно-правовой формы.

В Плане счетов приведены наименования и коды синтетических счетов (счетов I порядка) и субсчетов (счетов II порядка).

Для учета специфических операций организации могут по согласованию с Минфином России вводить при необходимости в План счетов дополнительные синтетические счета, используя свободные коды счетов.

Субсчета, предусмотренные в Плане счетов, используют исходя из требований анализа, контроля и отчетности организации. Организации могут уточнять содержание некоторых из них, а также вводить, исключать или объединять субсчета.

Аналитические счета (счета III порядка) открываются в зависимости от поставленных целей и специфики деятельности данной организации.

Следует иметь в виду, что организация не обязана использовать все синтетические счета, приведенные в Плане счетов; она может выбрать те из них, которые ей необходимы. Для этого организация составляет свой рабочий план счетов, в котором указывает перечень применяемых ею синтетических счетов, субсчетов и аналитических счетов. Например, если организация выпускает один вид продукции или оказывает один вид услуг и не имеет вспомогательных и обслуживающих производств, то все расходы можно считать прямыми (относящимися к одному, только этому виду). В этом случае отпадает необходимость использования счетов 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы» и 29 «Обслуживающие производства и хозяйства». Такая ситуация позволяет применить «котловой» метод учета, когда все произведенные расходы сразу списываются на счет 20 «Основное производство».

Таким образом, количество синтетических, аналитических счетов и субсчетов, включенных в рабочий план счетов организации, определяется структурой самой организации, спецификой ее деятельности, отраслевой принадлежностью и потребностями составления отчетности.

При составлении рабочего плана счетов организации обязаны придерживаться кодов, установленных единым Планом счетов. Однако количество применяемых на практике аналитических счетов единым Планом счетов не регламентируется и зависит от потребностей самой организации в детализации учета. Например, Планом счетов для учета расчетов с бюджетом по налогам предусмотрен только один синтетический счет 68 «Расчеты по налогам и сборам». В развитие данного счета в каждой организации открываются аналитические счета по видам уплачиваемых ею налогов.

Небольшие хозяйствующие субъекты могут пользоваться сокращенным планом счетов. Этот план счетов, содержащий менее 30 счетов, был рекомендован в Указаниях по ведению бухгалтерского учета и отчетности и применению регистров бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства, утвержденных приказом Минфина России от 21 декабря 1998 г. № 64н.

Единый План счетов содержит двузначный код синтетического счета, его наименование, код субсчета и его наименование. Забалансовым счетам присвоен трехзначный код. Каждый раздел имеет свободные коды, позволяющие дополнять План счетов новыми счетами без изменения общей нумерации счетов.

Действующий План счетов приведен в табл. 11.

В Инструкции по применению Плана счетов приводится краткая характеристика синтетических счетов и субсчетов, раскрыты

 

их структура и назначение, экономическое содержание обобщаемых на них фактов хозяйственной деятельности, рассмотрен порядок учета наиболее распространенных операций, дана типовая корреспонденция счетов с другими счетами бухгалтерского учета. Таким образом, Инструкция устанавливает единые подходы к применению Плана счетов и отражению однородных фактов хозяйственной деятельности на счетах бухгалтерского учета.

4.7. КЛАССИФИКАЦИЯ СЧЕТОВ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА ПО НАЗНАЧЕНИЮ И СТРУКТУРЕ ПОКАЗАТЕЛЕЙ

Классификация (группировка) счетов бухгалтерского учета по структуре позволяет получить ответ на вопрос о том, что означают обороты и остатки по счетам.

При классификации счетов по структуре их можно разделить на несколько основных групп (рис. 9).

Данная группировка позволяет понять строение счетов, значение оборотов и остатков по счетам.

1. Основные счета служат основой составления бухгалтерского баланса, так как остатки по этим счетам являются базовыми для формирования статей бухгалтерского баланса. На основных счетах накапливается информация о движении имущества и капитала организации (как собственного, так и привлеченного), а также о состоянии расчетов с ее дебиторами и кредиторами.

Основные счета подразделяются по виду учитываемых на них объектов на три группы, как показано на рис. 9.

1.1. Инвентарные счета используются для учета имущества организации, фактическое наличие которого устанавливается путем проведения инвентаризации. Отсюда возникает их название — «инвентарные». Стоимостное выражение объектов учета

на таких счетах, как правило, определяется через натуральные показатели, используемые в аналитическом учете, и текущую учетную оценку.

Инвентарные счета являются активными. По дебету инвентарных счетов отражается поступление (приход) различных видов имущества в организацию, а по кредиту — отпуск их (расход). Остатки на этих счетах отражают наличие конкретных видов имущества на начало и конец периода (текущего месяца) и показываются по дебету.

Примерами инвентарных счетов являются счета: «Основные средства», «Нематериальные активы», «Материалы», «Готовая продукция», «Касса», «Расчетные счета».

1.2. Фондовые счета используются для учета собственных источников образования имущества организации.

Фондовые счета являются пассивными. По кредиту фондовых счетов отражается формирование (увеличение) капитала, резервов и прибыли, а по дебету — их использование (уменьшение). Остатки на фондовых счетах отражают величину капитала (прибыли) на начало и конец периода и имеют кредитовый характер.

Примерами фондовых счетов являются счета: «Уставный капитал», «Добавочный капитал», «Резервный капитал», «Нераспределенная прибыль».

1.3. Счета расчетов используются для обобщения информации о состоянии расчетов с дебиторами и кредиторами организации.

На активных счетах для учета расчетов отражается образование и движение дебиторской задолженности. По дебету счетов расчетов отражается образование (увеличение) задолженности дебиторов, по кредиту — ее погашение (уменьшение). Остатки на счетах расчетов с дебиторами отражают наличие непогашенной дебиторской задолженности на начало или конец периода и показываются в дебете.

Примерами таких счетов являются счета: «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», «Расчеты с покупателями и заказчиками», «Расчеты с подотчетными лицами», «Расчеты с персоналом по прочим операциям».

Пассивные счета для учета расчетов используются для учета образования и движения кредиторской задолженности. По дебету таких счетов расчетов отражается погашение (уменьшение) задолженности кредиторам, а по кредиту — ее образование (увеличение). Остатки на счетах расчетов с кредиторами отражают наличие непогашенной кредиторской задолженности на начало или конец периода и показываются в кредите счета.

Примерами таких счетов являются счета: «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам», «Расчеты по налогам и сборам», «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», «Расчеты с персоналом по оплате труда».

Активно-пассивные счета для учета расчетов отражают образование и движение как дебиторской, так и кредиторской задолженности.

 

Эти счета могут иметь два остатка сразу (развернутое сальдо), поскольку на них осуществляется учет расчетов с несколькими дебиторами и кредиторами одновременно. Остаток дебиторской задолженности отражается по дебету соответствующего счета, а остаток кредиторской задолженности — по кредиту этого счета. Если остатки этих задолженностей касаются разных юридических и физических лиц, то развернутое сальдо соответственно отражается и в активе, и в пассиве бухгалтерского баланса.

Примерами таких счетов являются счета «Расчеты с учредителями», «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», «Внутрихозяйственные расчеты».

2. Регулирующие счета уточняют стоимостную характеристику объектов учета, отражаемых на основных счетах. Эти счета в баланс не попадают и самостоятельного значения не имеют. С их помощью текущая учетная оценка имущества, отражаемого на основных счетах, регулируется до балансовой стоимости (оценки).

Регулирующие счета делятся по способу уточнения оценки объектов, отражаемых на основных счетах, на три группы.

2.1. Дополнительные счета.

2.2. Контрарные счета.

2.3. Контрарно-дополнительные счета.

2.1. Дополнительные счета всегда увеличивают оценку объектов, учитываемых на основных счетах. При этом если основной счет является активным, то и дополнительный к нему регулирующий счет также будет активным.

В Плане счетов 2000 г. дополнительные счета синтетического (обобщающего) характера отсутствуют.

2.2. Контрарные счета всегда уменьшают оценку объектов, учитываемых на основных счетах. При этом если основной счет является активным, то контрарный к нему регулирующий счет будет контрактивным с остатком регулятива по кредиту, т.е. пассивным счетом.

К контрарным пассивным счетам относятся также следующие счета:

02 «Амортизация основных средств»;

05 «Амортизация нематериальных активов»;

14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей»;

59 «Резервы под обесценение финансовых вложений»;

63 «Резервы по сомнительным долгам».

Если основной счет является пассивным, то контрарный к нему регулирующий счет будет контрпассивным с остатком регулятива по дебету, т. е. активным счетом. Контрпассивные регулирующие счета в Плане счетов 2000 г. не представлены.

Условно примером контрпассивного регулирующего счета можно считать счет 81 «Собственные акции (доли)» к пассивному основному счету 80 «Уставный капитал», так как остаток регулятива по счету 81 уменьшает величину собственного капитала организации. В то же время активный синтетический счет 81 находит отражение в разделе III «Капитал и резервы» действующего бухгалтерского баланса, что противоречит самому понятию регулирующего счета.

2.3. Контрарно-дополнительные счета могут как увеличивать, так и уменьшать оценку объектов, отражаемых на основных счетах.

Примером счета такого вида является счет 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей». Регулятив этого счета в зависимости от своего содержания (перерасход или экономия средств) может либо прибавляться к учетной (текущей) оценке объекта основного счета 10 «Материалы», если допущен перерасход средств (превышение фактической себестоимости над Учетной оценкой материалов), либо вычитаться из нее, если получена экономия (превышение учетной оценки над фактической себестоимостью заготовления материалов).

3. Операционные счета предназначены для отражения на них затрат и калькулирования себестоимости продукции, товаров, Работ и услуг.

В зависимости от строения операционные счета подразделяются на три группы.

3.1. Собирательно-распределительные счета.

3.2. Бюджетно-распределительные счета.

3.3. Калькуляционные счета.
Рассмотрим строение этих счетов.

3.1. Собирательно-распределительные счета предназначены
для обобщения информации о косвенных расходах организации,
к которым относятся:

X расходы по обслуживанию основных и вспомогательных производств организации (при наличии обслуживающих хозяйств в организации); - • управленческие расходы, не связанные непосредственно с

производственным процессом.

Собирательно-распределительные счета не имеют остатков (начальное и конечное сальдо равны нулю). Поэтому в бухгалтерском балансе они не представлены. По дебету данных счетов собираются затраты с целью их дальнейшего распределения по объектам учета, а по кредиту списываются распределенные по калькуляционным объектам расходы.

Примерами собирательно-распределительных счетов служат активные счета:

25 «Общепроизводственные расходы»;

26 «Общехозяйственные расходы».

3.2. Бюджетно-распределительные счета в отличие от предыдущей группы счетов могут иметь остатки, которые отражаются
в бухгалтерском балансе. Эти счета предназначены для учета до
ходов либо расходов организации, которые в будущем подлежат
постепенному списанию согласно принципу временной определенности фактов хозяйственной деятельности (принципу начисления).

Примерами таких счетов являются счета:

96 «Резервы предстоящих расходов»;

97 «Расходы будущих периодов»;

98 «Доходы будущих периодов».

На пассивном счете 96 «Резервы предстоящих расходов» сначала по кредиту отражается создание необходимого резерва для покрытия предстоящих расходов, а затем по дебету отражаются фактически произведенные расходы. Если созданный резерв использован не полностью, то по счету возникает кредитовое сальдо.

На активном счете 97 «Расходы будущих периодов» сначала по дебету отражаются фактические расходы (как правило, произведенные единовременно и на значительную сумму), а затем по кредиту их постепенно списывают. Остаток еще не списанных расходов отражается по дебету.

На пассивном счете 98 «Доходы будущих периодов» сначала по кредиту отражаются доходы будущих отчетных периодов, а по дебету счета доходы постепенно списываются. Остаток еще не списанных доходов будущих периодов отражается по кредиту.

3.3. Калькуляционные счета предназначены для учета затрат и калькулирования (исчисления):

- • первоначальной стоимости основных средств и нематериальных активов;

- • себестоимости выпущенной из производства продукции, работ и услуг;

- • себестоимости заготовленных материально-производственных запасов.

Калькуляционные счета являются активными. По дебету калькуляционных счетов собираются затраты, связанные с формированием первоначальной стоимости или себестоимости объектов учета, а по кредиту калькуляционных счетов списываются по исчисленной стоимости оприходованные ценности, выполненные работы, оказанные услуги.

Примерами калькуляционных счетов могут служить счета:

08 «Вложения во внеоборотные активы»;

15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей»;

20 «Основное производство»;

23 «Вспомогательные производства» и др.

Если по данным счетам возникает дебетовое сальдо, то оно свидетельствует о наличии:

- • вложений организации в незавершенное строительство, незаконченные операции приобретения основных средств, нематериальных и других внеоборотных активов;

- • материально-производственных запасов в пути;

- • незавершенного основного или вспомогательного производства и пр.

Наличие дебетовых остатков по таким счетам свидетельствует, что у них есть признаки инвентарных счетов.

Таким образом, некоторые счета имеют признаки нескольких классификационных групп, и их можно отнести к двум группам счетов.

Типичным примером служит счет 28 «Брак в производстве». Этот счет имеет все признаки собирательно-распределительных счетов, он не связан с балансом, так как ежемесячно закрывается (сальдо равно нулю). Одновременно он несет признаки калькуляционных счетов.

Объектом учета по данному счету является забракованная продукция. По дебету счета собираются затраты по выявленному внутреннему и внешнему браку, а по кредиту отражаются суммы, относимые на уменьшение потерь от брака.

4. Финансово-результатные счета предназначены для определения финансовых результатов деятельности организации (прибыли или убытка) путем сопоставления полученных за отчетный период доходов с произведенными за тот же период расходами.

В эту группу счетов отнесены три счета:

90 «Продажи»;

91 «Прочие доходы и расходы»;
99 «Прибыли и убытки».

К сопоставляющим счетам отнесены активно-пассивные счета 90 и 91. В основу их построения положен принцип начисления, т.е. сопоставление доходов с расходами за один и тот же период (месяц). По дебету счетов отражаются произведенные расходы, а по кредиту — доходы. В конце месяца выявляется финансовый результат:

- • при превышении доходов над расходами выявлена прибыль, которая списывается в кредит счета 99 «Прибыли и убытки»;

- • в обратном случае выявлен убыток, который списывается в дебет счета 99.

Остатки на счетах 90 и 91 отсутствуют, поэтому в бухгалтерском балансе (форма № 1) они не отражаются, но имеют важное значение при составлении формы № 2 «Отчет о прибылях и убытках».

Итоговым счетом является активно-пассивный счет 99 «Прибыли и убытки». Он работает как пассивный счет, если финансовый результат — прибыль, и является активным, если финансовый результат — убыток.

5. Забалансовых счета предназначены для учета имущества, не принадлежащего данной организации. Эти счета не входят в баланс организации и отражаются за балансом.

Забалансовые счета можно подразделить на три основные группы:

1) счета для учета активов, временно находящихся в пользовании организации (например, счет 001 «Арендованные основные средства» и счет 002 «Товарно-материальные ценности,
принятые на ответственное хранение»);

2) счета для учета активов, предназначенных для контроля за отдельными операциями (например, счет 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов»);

3) счета для учета условных прав и обязательств организации
(например, счет 008 «Обеспечения обязательств и платежей полученные» и счет 009 «Обеспечения обязательств и платежей вы
данные»).

Взаимосвязь бухгалтерских счетов с бухгалтерским балансом и их принадлежность к классификационным группам представлена в табл. 12.

Теория бухгалтерского учета