Отчет о прибылях и убытках (форма № 2)

С 1996 г. форма № 2 бухгалтерской отчетности «Отчет о финансовых результатах» претерпела значительные изменения: по названию, содержанию и форме.

Последние изменения были внесены приказом Минфина РФ от 18 сентября 2006 г. № 115нс отчетности за 2006 год.

Рассмотрим наиболее важные особенности, которые необходимо учитывать бухгалтерам при заполнении, а руководителям — при анализе формы № 2 «Отчет о прибылях и убытках».

Во-первых, отчет о прибылях и убытках, как и баланс, стал более компактным. Из него исчезли все расшифровки и разбивка на разделы.

Во-вторых, в соответствии с требованиями ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль» в отчете появились новые строки:

>• отложенные налоговые активы;

>• отложенные налоговые обязательства;

>• постоянные налоговые обязательства (активы).

Заполнять эти строки придется тем организациям, которые не относятся к субъектам малого предпринимательства (малым предприятиям), так как от обязанности использовать ПБУ 18/02 освобождены только малые предприятия.

В-третьих, значения, учитываемые со знаком «минус», пишут в круглых скобках, поэтому в типовой форме, разработанной Минфином России и приведенной ниже, в строках, которые обозначают расходы, скобки уже расставлены.

Заполнять Отчет о прибылях и убытках нужно в соответствии с требованиями ПБУ 9/99 «Доходы организации» и ПБУ 10/99 «Расходы организации».

Рассмотрим порядок заполнения каждой строки отчета (форма № 2). Для удобства рассмотрения порядка заполнения вводится авторская нумерация разделов и показателей формы № 2.

Раздел I. Доходы и расходы по обычным видам деятельности

Показатель 1. «Выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг (за минусом НДС, акцизов и аналогичных обязательных платежей)»

Четкого определения понятия «выручка» в нормативных документах по бухгалтерскому учету не содержится. Деятельность конкретных организаций может охватывать различные сферы, но обобщающим показателем для отражения выручки по данной строке являются кредитовые обороты по счету 90 «Продажи», которые могут включать поступления от продажи:

а) готовой продукции и полуфабрикатов собственного производства промышленных, сельскохозяйственных и других организаций-изготовителей;

б) покупных изделий, приобретенных для комплектации;

в) товаров (предметов, приобретенных с целью дальнейшей
перепродажи) в организациях торговли, снабжения и сбыта;

г) работ (строительных, монтажных, проектно-изыскательских, геологоразведочных, научно-исследовательских и др.);

д) услуг промышленного и непромышленного характера (в том числе и для населения), являющихся результатом уставной деятельности.

При этом указанные поступления должны признаваться организацией доходами от обычных видов деятельности в соответствии с условиями, определенными ПБУ 9/99 «Доходы организации».

Напоминаем, что счет 90 не имеет сальдо на конец отчетного периода и служит для обобщения информации о процессе продажи и определения финансового результата.

Общим для всех организаций является то, что выручка от продажи продукции, товаров, работ и услуг должна отражаться в бухгалтерском учете исходя из допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности организации (принципа начисления).

Напомним, что допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности означает, что они относятся к тому отчетному периоду (и, следовательно, отражаются в бухгалтерском учете), в котором имели место, независимо от времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами (п. 6 ПБУ 1/98).

Это означает, что выручка в бухгалтерском учете отражается на момент отчуждения имущества, работ, услуг (перехода права собственности от продавца к покупателю). Данный момент определяется содержанием заключенного сторонами договора купли-продажи (поставки).

Перечень, содержание, основные условия сделок приводятся в части второй ГК РФ.

Таким образом, в момент перехода права собственности на продукцию, товар бухгалтером должны быть выполнены следующие записи:

Д 62 К 90 — отражены выручка организации от продажи «по отгрузке» и суммы обязательств покупателя в договорной оценке на дату отгрузки (перехода права собственности) в полном размере с учетом НДС;

Д 90 К 68 — начислен НДС с продажи;

Д 90 К 43 (41) — списана себестоимость проданной продукции (покупной стоимости товаров);

Д 90 К 44— списаны расходы по продаже (издержки обращения);

Д 90 (99) К 99 (90) — по окончании отчетного периода определен финансовый результат от продажи (прибыль или убыток).

Выручку от продажи для заполнения первой строки формы № 2 необходимо уменьшить на сумму НДС, акцизов, налога с продаж (в настоящее время отменен) и экспортных пошлин. Для этого из кредитового оборота по счету 90, субсчет 1 «Выручка», нужно вычесть дебетовые обороты по субсчетам 3 «Налог на добавленную стоимость», 4 «Акцизы», 5 «Налог с продаж», 6 «Таможенные пошлины» счета 90.

Пример 20

Годовая выручка 000 «Надежда» за 2006 г. от розничной торговли составила 1 770 000 руб., в том числе НДС (18%) — 270 000 руб. Бухгалтер 000 «Надежда» должен был сделать следующие проводки: Д 50 «Касса» К 90-1 «Выручка» 1 770 000 руб. — поступили наличные деньги от покупателей за проданные им товары; Д 90-3 «Налог на добавленную стоимость»

К 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по НДС» 270 000 руб. — начислен НДС в бюджет с продажи;

в строке «Выручка от продажи товаров, продукции, работ, услуг» формы № 2 бухгалтер 000 «Надежда» должен записать 1 500 000 руб. (1 770 000 --270000).

Что касается учета работ и услуг, на которые не распространяется право собственности, организациям необходимо также руководствоваться нормами ГК РФ и определять дату отражения выручки по дате исполнения обязательств по сделке, т.е. в порядке, установленном договором.

Показатель 2. «Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг»

По данной строке отражаются:

а) организациями, занятыми производством продукции (вы
полнением работ, оказанием услуг), - - затраты, связанные с
производством, относящиеся к проданной в отчетном периоде
продукции (работам, услугам);

б) организациями, занятыми в торговой, снабженческой,
сбытовой и иной посреднической деятельности, — данные о покупной стоимости товаров, выручка от продажи которых отражена по первой строке формы № 2;

в) организациями, являющимися профессиональными участниками рынка ценных бумаг, — покупная (учетная) стоимость ценных бумаг, выручка от продажи которых отражена в данном отчетном периоде.

При определении себестоимости проданных товаров, продукции, работ, услуг следует руководствоваться требованиями ПБУ 10/99 «Расходы организации», а также отраслевыми методическими рекомендациями по учету себестоимости продукции, работ и услуг.

Если организация использует для учета выпуска из производства продукции счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)», то сумма перерасхода (превышения фактической производственной себестоимости выпущенной из производства продукции, сданных работ и оказанных услуг над нормативной, плановой их себестоимостью) включается во вторую строку формы № 2. В обратном случае сумма экономии (когда фактическая производственная себестоимость ниже нормативной, плановой себестоимости) уменьшает данные по указанной статье.

Все производственные затраты должны учитываться на счетах затрат в полном объеме, но для определения налогооблагаемой прибыли «сверхнормативные» суммы учитываются при расчете налога от фактической прибыли. Поэтому начиная с 1995 г. необходимо вести аналитический учет затрат, входящих в себестоимость:

>• затрат, не подлежащих корректировке;

>• затрат, которые для целей налогообложения подлежат корректировке с учетом установленных законодательством лимитов, норм и нормативов.

Таким образом, по второй строке формы № 2 у организаций-производителей должны быть отражены затраты, которые относились на себестоимость проданной продукции (без учета сумм, отражаемых по строке «Управленческие расходы») либо выполненных работ, оказанных услуг с использованием записи:

Д 90 К 43 (40) — списана сумма фактических затрат на производство проданной продукции;

Д 90 К 20 — списана сумма фактических затрат на выполнение работ, оказание услуг.

В организациях торговли по этой строке отражается покупная стоимость проданных товаров, списание которых осуществляется с использованием записи:

Д 90 К 41.

Пример 21

Продолжим пример 20. Покупная стоимость проданных в 2006 г. 000 «Надежда» товаров составляла 1 180 000 руб., в том числе НДС (18%) — 180 000 руб., расходы на их доставку до склада данной организации -59 000 руб., в том числе НДС — 9000 руб. Цена доставки включалась в стоимость товаров.

Бухгалтер 000 «Надежда» выполнил следующие проводки при покупке и списании товаров:

Д 41 «Товары» К 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» 1 000 000 руб. — оприходованы на склад товары от поставщика; Д19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» К 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» 180 000 руб. — отражен НДС по поступившим товарам;

Д 41 «Товары» К 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» 50 000 руб. — стоимость доставки включена в стоимость товаров; Д19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» К 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» 9000 руб. — отражен НДС по доставке товаров;

Д 90-2 «Себестоимость продаж» К 41 «Товары» 1 050 000 руб. — списана фактическая стоимость проданных товаров (1 180 000 - 180 000 + 59 000 -- 9000).

В данном примере во второй строке формы № 2 бухгалтер покажет себестоимость проданных товаров в размере 1 050 000 руб.

Показатель 3. «Валовая прибыль»

Показатель статьи «Валовая прибыль» раздела «Доходы и расходы по обычным видам деятельности» формы № 2 является промежуточным итогом. Он определяется как разница между показателями 1 и 2. Если в результате получится отрицательная величина, то ее нужно показать в круглых скобках.

Для ООО «Надежда» за 2006 г. валовая прибыль составила 450 000 руб. (1 500 000 - 1 050 000).

Показатель 4. «Коммерческие расходы»

По данной статье организации, которые заняты производством продукции (выполнением работ, оказанием услуг), отражают расходы на сбыт продукции, подлежащие учету на счете 44 «Расходы на продажу» и относящиеся только к проданной продукции (работам, услугам).

К данным расходам, в частности, относятся расходы:

а) по рекламе продукции (работ, услуг);

б) на тару и упаковку изделий на складах готовой продукции;

в) по погрузке продукции в вагоны, суда, автомобили и другие транспортные средства;

г) комиссионные сборы (отчисления), уплачиваемые посредническим организациям;

д) по содержанию помещений для хранения продукции в
местах ее продажи и другие расходы.

Организации, которые заняты в торговой, снабженческой, сбытовой и иной посреднической деятельности, по данной строке как коммерческие расходы отражают издержки обращения, учитываемые на счете 44 «Расходы на продажу» и приходящиеся на проданные товары. Список коммерческих расходов у торговых организаций гораздо шире, так как к ним дополнительно относят заработную плату продавцов, амортизацию основных средств и нематериальных активов торговых организаций, расходы на аренду складов и торговых помещений, услуги охраны и пр.

Распределение сумм издержек обращения на проданные товары и товары, оставшиеся на складе, производится в соответствии с Методическими рекомендациями по бухгалтерскому учету затрат, включаемых в издержки обращения и производства, и финансовых результатов на предприятиях торговли и общественного питания, утвержденных Комитетом РФ по торговле 20 апреля 1995 г. № 1-550/32-2 (п. 2.18).

Напомним, что п. 9 ПБУ 10/99 позволяет полностью списывать на себестоимость коммерческие расходы организации за ' период. При этом делают запись:

Д 90-2 «Себестоимость продаж» К 44 «Расходы на продажу». Аналогичный порядок списания предусмотрен этим же | пунктом для расходов, которые учитываются на счете 26 «Обще-I хозяйственные расходы».

Для целей налогообложения два вида коммерческих расходов! должны быть скорректированы в соответствии с установленны-1 ми нормативами:

>- расходы на рекламу;

>• представительские расходы.

К расходам на рекламу относятся любые расходы организации по целенаправленному информационному воздействию на потребителя для продвижения продукции (работ, услуг) на рынке сбыта.

К представительским расходам относятся расходы по проведению официального приема представителей других организаций, включая иностранных, расходы по проведению презентаций, культурно-зрелищных мероприятий, включенных в программу встречи, оплата услуг переводчиков, не состоящих в штате организации, а также расходы по проведению заседаний совета (правления) и ревизионной комиссии.

До 1996 г. при заполнении формы № 2 коммерческие расходы не выделялись в отдельную строку. В настоящее время для правильного заполнения формы № 2 их необходимо выделять.

Показатель 5, «Управленческие расходы»

По данной строке отражаются управленческие расходы:

а) профессиональных участников рынка ценных бумаг, так
как все издержки по их специфической деятельности отражают
ся по статье «Управленческие расходы»;

б) учтенные на счете 26 «Общехозяйственные расходы» и
списываемые в полной сумме при определении финансовых результатов непосредственно в дебет счета 90 при помощи записи (если такой порядок учета затрат, называемый «директ-костинг», установлен в учетной политике организации):

Д 90-2 «Себестоимость продаж» К 26 «Общехозяйственные расходы» — допускается с 1 января 1996 г.

Если организацией не принят в учетной политике порядок списания общехозяйственных расходов непосредственно в дебет счета 90, то их доля, относящаяся к проданной продукции (работам, услугам), отражается по второй строке формы № 2 «Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг».

До 1996 г. при заполнении формы № 2 управленческие расходы также не выделялись в отдельную строку, в настоящее время в связи с переходом на МСФО для правильного заполнения формы № 2 их необходимо выделять.

Показатель 6. «Прибыль (убыток) от продаж» По данной строке показывается полученная прибыль (убыток) как результат по основной (уставной) деятельности организации от продажи товаров, продукции, работ и услуг, выявляемый на счете 90 в корреспонденции со счетом 99 «Прибыли и убытки» и представляющий собой разность между показателем

«Валовая прибыль» и показателями 4 «Коммерческие расходы» и 5 «Управленческие расходы».

Используя арифметические расчеты по структуре формы № 2, получаем:

Показатель 6 = Показатель 3 — Показатель 4 — Показатель 5.

В случае получения убытка показатель по строке заносится в круглые скобки.

Пример 22

Коммерческие расходы 000 «Надежда» за 2006 г. составляли 150 000 руб. и по учетной политике торговой организации полностью списывались на счет 90 «Продажи». В данном случае прибыль от продаж за 2006 год, отражаемая в форме № 2, составила 300 000 руб. (450 000 — 150 000).