Методика аудиторской проверки отчётности экономического субъекта.

Аудиторские процедуры (методы аудиторской проверки) – это совокупность действий аудитора, необходимых для получения аудиторских доказательств в процессе аудита. Виды аудиторских процедур характеризуют цели и направленность сбора аудиторских доказательств. Наиболее распространенные методы получения аудиторских доказательств описываются в федеральном правиле № 5 «Аудиторские доказательства».

Тесты системы внутреннего контроля – это проверка, проводимая с целью получения аудиторских доказательств в отношении надлежащей организации и эффективности функционирования систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля.

Процедуры проверки по существу проводятся с целью получения аудиторских доказательств существенных искажений в финансовой отчетности. Эти процедуры проводятся в двух формах:

1. детальные тесты, которые оценивают правильность отражения операций и остатка средств на счетах бухгалтерского учета;

2. аналитические процедуры, которые представляют собой анализ и оценку полученной аудитором информации, исследование важнейших показателей проверяемого субъекта с целью выявления необычных или неправильно отраженных в бухгалтерском учете хозяйственных операций и с целью выявления причин таких искажений.

Детальные тесты сальдо и оборотов по счетам включают в себя следующие процедуры:

инспектирование – это проверка записей, документов или материальных активов;

запрос – это поиск информации у осведомленных лиц в пределах или за пределами аудируемого лица, проводимый в устной или письменной формах;

подтверждение – это ответ на запрос об информации, содержащейся в бухгалтерских записях;

пересчет – это проверка точности арифметических расчетов в первичных документах и в бухгалтерских записях, либо выполнение аудитором самостоятельных расчетов;

наблюдение – отслеживание аудитором процесса или процедуры, выполняемой другими лицами (например, за ходом инвентаризации).

28. Экспертиза учредительных документов экономического субъекта. Нормативные документы, регулирующие объект проверки, источники информации и типичные ошибки.

Экспертиза учредительных документов экономического субъекта

В ходе аудиторской проверки экономического субъекта аудитор должен осуществить экспертизу учредительных документов не на соответствие действующему законодательству, а на наличие и полноту сведений, которые позволяют:

а) осуществлять деятельность экономического субъекта;

б) производить расчеты;

в) исполнять обязательства;

г) осуществлять формирование уставного капитала, фондов и резервов;

д) уточнять расчеты с учредителями;

е) определить правовые и налоговые последствия сделок и т. д. Здесь необходимо помнить, что полученную в ходе экспертизыучредительных документов информацию аудитор может использовать при проверке других участков и операций учета. Поэтому в рабочих документах ему следует определять влияние полученной информации на формирование полного аудиторского суждения.

В ходе экспертизы учредительных документов необходимо установить:

• структуру управления экономическим субъектом и полномочия руководителей всех уровней при принятии соответствующих управленческих решений;

• своевременно ли внесены в учредительные документы изменения (если они были);

• виды деятельности экономического субъекта;

• учредителей экономического субъекта;

• размер уставного капитала и доли каждого учредителя;

• адекватность методов оценки вносимых учредителями долей в уставный капитал в натуральной и нематериальной формах;

• своевременно ли учредители внесли свои доли в уставный капитал;

• в каком размере и виде учредители внесли свои доли в уставный капитал;

• правильность оформления документов по взносам в уставный капитал;

• организационно-правовую форму экономического субъекта (акционерное общество, общество с ограниченной ответственностью и т.д.);

• является ли проверяемый экономический субъект субъектом малого предпринимательства;

• предусмотрено ли в уставе осуществление внешнеэкономической деятельности;

• счета, которые имеет право открывать экономический субъект в учреждениях банков;

• предусмотрено ли в уставе создание резервного и других фондов;

• имеет ли право экономический субъект создавать на территории РФ и за рубежом филиалы и другие структурные подразделения, выделенные на самостоятельный баланс;

• наличие лицензии на осуществление видов деятельности, подлежащих лицензированию в соответствии с действующим законодательством;

• порядок распределения прибыли, оставшейся в распоряжении экономического субъекта по итогам года после уплаты обязательных платежей;

• правильность исчисления доходов учредителей и акционеров и удержания налога на доходы;

• правильность оформления бухгалтерской документации и составления бухгалтерских проводок по формированию уставного капитала;

• соответствие записей в первичных документах записям в регистрах бухгалтерского учета по счетам 75 «Расчеты с учредителями» и 80 «Уставный капитал».

Эти данные потребуются аудитору при проверке других участков и операций бухгалтерского учета экономического субъекта.

Законодательные и нормативные акты регулирующие объект проверки

Гражданский кодекс РФ, часть I от 30.11.1994 г., № 51 – ФЗ (ред. от 27.12.2009 N 352-ФЗ);

Гражданский кодекс РФ, частьII от 26.01.1996 г., № 14 – ФЗ (ред. от 17.07.2009 N 145-ФЗ);

Налоговый кодекс РФ, часть I от 31.07.1998 г. (ред. от 03.11.2010);

Трудовой кодекс РФ от 30.12.2001 г. (ред. от 25.11.2009);

Федеральный закон «Об акционерных обществах» №208-ФЗ от 26.12.1995 г. (ред. от 03.11.2010);

Федеральный закон "Об обществах с ограниченной ответственностью" от 08.02.1998, N 14-ФЗ (ред. от 27.12.2009);

(ред. от 27.12.2009)

Федеральный закон «О некоммерческих организациях» №7-ФЗ от 12.01.1996 г. (ред. от 22.07.2010);

Федеральный закон «О лицензировании отдельных видов деятельности» 128-ФЗ от 08.08.2001 г. (ред. от 04.10.2010);

Федеральный закон «О рынке ценных бумаг» №39-ФЗ от 22.04.1996 г. (ред. от 04.10.2010);

Федеральный закон «О бухгалтерском учете» №129-ФЗ от 21.11.1996 г. (ред. от 28.09.2010);

Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» ПБУ 4/99,№43н от 06.07.1999 г. (ред. от 18.09.2006);

План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкция по его применению №94н от 31.10.2000 г. (ред. от 18.09.2006);

Источники информации для проверки учредительных документов

Основными источниками информации для проведения проверки учредительных документов являются:

- устав экономического субъекта;

- учредительный договор;

- патент для субъектов малого предпринимательства;

- протоколы собрания учредителей;

- свидетельство о государственной регистрации;

- документы, подтверждающие право собственности учредителей на имущество, вносимое в оплату приобретенных ими акций при государственной регистрации общества с участием государственных или муниципальных предприятий;

- свидетельства о регистрации в органах статистики, налоговых органах, Пенсионном фонде, Фонде социального страхования, Фонде обязательного медицинского страхования;

- договор на банковское обслуживание;

- зарегистрированные изменения к уставным документам;

- проспект эмиссии;

- реестр акционеров для акционерных обществ;

- выписки из протоколов собраний учредителей;

- лицензии и разрешения на определенные виды деятельности;

- переписка с учредителями и акционерами;

- отчетность за начальный период деятельности экономического субъекта после государственной регистрации;

- годовая отчетность;

- отчетность на дату реорганизации или ликвидации экономического субъекта.

Типичными ошибками, которые выявляются в ходе проверки операций с учредительными документами, являются:

- несоответствие данных о размере уставного капитала, указанных в учредительных документах, с данными, указанными в регистрах бухгалтерского учета;

- неполное внесение учредителями долей в уставный капитал;

- невнесение изменений в учредительные документы или их несвоевременное внесение;

- деятельность без лицензии;

- нарушения, связанные с формированием уставного капитала общества и размещением его акций;

- нарушения, связанные с недействительностью решений органов управления общества;

- нарушения, связанные с порядком выплаты дивидендов;

- нарушения, связанные с обеспечением прав акционеров на приобретение размещаемых обществом дополнительных акций и эмиссионных ценных бумаг, конвертируемых в акции. На заключительном этапе формируется пакет рабочих документов, составляется аудиторский отчет и представляется вместе с рабочей документацией руководителю проверки.

29. Аудит формирования собственного капитала и резервов. Перечень аналитических процедур, источники информации и типичные ошибки.

Аудит собственного капитала

Уставный капитал отражается на сч 85УК, на котором учитываются только состояние и движение УК (складочного капитала, уставного фонда) предприятия. При проверке следует иметь в виду, что величина УК соответствует размеру, зарегистрированному в учредительных документах. Полнота внесения вкладов учредителей контролируется, путем сопоставления его размера (К 85) с величиной задолженности по счету 75 "Расчеты с учредителями". Изменение величины УК разрешается только после внесения соответствующих изменений в учредительные документы предприятия.

При проверке необходимо установить:

- Своевременно ли учредители внесли свою долю, в каком виде.

- Правильность начисления доходов учредителям и налогов, связанных с этим.

- Своевременно ли внесены изменения в учредительные документы (если они были).

- Размер уставного капитала и доли каждого учредителя.

- Правильность оформления документов по взносам в уставный капитал.

- Счета, которые имеет право открывать экономический субъект в учреждениях банков.

- Предусмотрено ли в уставе создание резервного и других фондов.

 

Имеет ли право экономический субъект создавать на территории РФ и за рубежом филиалы и другие структурные подразделения, выделенные на самостоятельный баланс. Наличие лицензии на осуществление видов деятельности, подлежащих лицензированию в соответствии с действующим законодательством.

Порядок распределения чистой прибыли, оставшейся в распоряжении экономического субъекта по итогам года после уплаты обязательных платежей.

Правильность исчисления доходов учредителей и акционеров и удержания налога на доходы.

Правильность оформления бухгалтерской документации и составления бухгалтерских проводок по формированию уставного капитала (Д75 К85; Д01, 50, 51, 52, 10, 12, К75)

Аудитору необходимо обратить внимание на следующие моменты:

При учреждении АО все его акции должны быть размещены среди учредителей. Акции могут быть обыкновенными, а также привилегированными. Номинальная стоимость размещенных привилегированных акций не должна превышать 25% УК. Все акции общества являются именными.

Минимальный УК ОАО должен составлять не менее 1000 МРОТ, установленного ФЗ на дату регистрации общества, а закрытого — не менее 100 МРОТ.

Акции общества при его учреждении должны быть полностью оплачены в течение срока, определенного уставом общества, при этом не менее 50% УК общества должно быть оплачено к моменту регистрации общества, а оставшаяся часть - в течение года с момента его регистрации. Дополнительные акции общества должны быть оплачены в течение срока, определенного в соответствии с решением об их размещении, но не позднее 1 года с момента их приобретения (размещения).

Записи по сч 85 производятся лишь в случаях увеличения или уменьшения УК.

Фактическое поступление вкладов учредителей проводится по К 75 "Расчеты с учредителями" в корреспонденции со счетами по учету: денежных средств (счета 50,51,52), материальных ценностей (счета 01,07,08,10,11,12,41), НМА (счет 04), ценных бумаг (счета 06,58).

При предоставлении предприятию в качестве вклада прав на пользование зданиями, сооружениями и оборудованием делаются записи Д 04 К 75 Одновременно на забалансовый счет 001 "Арендованные основные средства" принимается балансовая стоимость указанных зданий, сооружений и оборудования.

Оприходование имущества, предоставленного в натуральной форме в собственность предприятия в счет вкладов в УК (в оплату акций), производится в оценке определенной по договоренности учредителей.

Начисление доходов от участия в предприятии отражается записью Д 88 К 75. При отсутствии или недостаточности прибыли для выплаты доходов отражается Д 86 К 75.

Методика проверки капитала и резервов. Начинается аудит капитала и резервов с аудита уставного капитала и аудита расчетов с учредителями. Сальдо по счету 80должно соответствовать размеру уставного капитала, зафиксированного в уставных документах. Проверяются все записи за год по счету 80.Любое изменение должно фиксироваться в уставных документах. Уменьшение уставного капитала может происходить по решению собрания акционеров и учредителей. Увеличение уставного капитала может происходить не только за счет взносов учредителей, но и за счет других источников.

При проверке формирования уставного капитала за счет собственных средств учредителей следует проверить вклады учредителей и их оценку. Вклады учредителей должны оцениваться специальными справками или актами оценки аудиторских фирм, оценочных компаний или отделами по оценке недвижимости. Кроме формирования, изменения уставного капитала проверяются и расчеты с учредителями по выплате им дивидендов.

Далее проверяется правильность совершения операций и отражение их в регистрах бухгалтерского учета по счетам 81, 82и 83. Счет 81обобщает информацию о наличном движении собственных акций. Акции могут быть перепроданы или аннулированы в ходе организационной и производственной деятельности АО. При проверке следует обратить внимание на правильность составления реестров акционеров, правильность оформления дополнительной эмиссии, а также на аннулирование акций и правильность составления заявок в комитет по контролю за недвижимостью или специальную комиссию, которая является разрешающим органом выпуска дополнительной эмиссии и регистрирует ее. Тут же проверяется и корректировка в соответствии с изменением реестра акционеров уставных документов и решение собрания акционеров. При проверке формирования резервного капитала проверяются учредительные документы, где оговаривается порядок создания резервного капитала и порядок отчисления ежегодных платежей.

Следующим проверяется счет 83«Добавочный капитал». При проверке данного счета особое внимание уделяется порядку его формирования при организации его предприятием. На счете 83отражается прирост стоимости внеоборотного капитала, а также сумма разницы между номинальной стоимостью акций и суммой, вырученной от продажи этих акций, а также стоимость переоценки как повышающая, так и понижающая. Отражается списание добавочного капитала на увеличение уставного капитала или погашение расчетов с учредителями за счет снижения размера добавочного капитала.

Типичные нарушения и ошибки в учете капитала и резервов предприяти

 

При учете уставного капитала не производится госудраственная регистрация выпуска акций, номинальная стоимость выпущенных дополнительно акций и (или) их количество не соответствует принятым уставом условиям, изменение долей участников производится без регистрации изменений к уставу, в результате уменьшения уставного капитала его размер становится меньше минимально возможного, в отчетности показывается величина только фактически оплаченного капитала, при оплате уставного капитала оценка имущества осуществляется без привлечения независимого оценщика, несоблюдаются принятые организацией сроки оплаты без внесения соответствующих изменений в устав.

При учете добавочного капитала не производится переоценка по объектам, которые переоценивались в предыдущем периоде, не соблюдаются сроки отражения результатов переоценки в учете и отчетности, неверно расчитывается сумма эмиссионного дохода, величина курсовых разниц, расчитанных организацией, не соответствует действительности, направления расходования средств нераспределенной прибыли не согласованы с собственниками, отсутствуют приказы руководителя организации, утверждающие сроки полезного использования объектов, срок полезного использования не внесен в акты о приеме-передаче основных средств, ошибки в расчетах, списание стоимости объекта производится в независимости от срока действия объекта, не соблюдаются положения учетной политики.

При учете нераспределенной прибыли и резервов из нее, при увеличении уставного капитала не проводится корректировка верхней границы размера резервного капитала, не целевое расходование средств резервного капитала, не соблюдается размер отчислении, предусмотренных уставом, использование нераспределенной прибыли прошлых лет не согласовывается с собственником, отсутствие основании для записи в учетных регистрах.

Источники информации для проведения проверки учета капитала и резервов

Основными источниками информации для проведения проверки бухгалтерского учета собственного капитала являются:

законодательные и инструктивные материалы, регулирующие вопросы формирования и учета капитала и резервов;

учредительные документы и документы о государственной регистрации организации;

бухгалтерская отчетность ф. № 1 “Бухгалтерский баланс» и №2 “Отчет о прибылях и убытках»;

учетная политика;

регистры синтетического и аналитического учета капитала и резервов ж/о № 01 (сч. 50,51), 03 (сч. 75, 76, 58), 04 (сч. 91), 05 (сч. 20, 23, 25, 26), 07 (сч. 80, 81, 82, 83, 84, 96);

первичные документы по формированию и использованию капитала и резервов (протоколы общего собрания участников, бухгалтерские справки и т.д.).

Для проверки на соответствие нормативным актам необходимо сформировать пакет нормативных документов, регулирующих установленные правила учета капитала и резервов. Такой пакет комплектуется исходя из специфики деятельности организации и базового перечня законодательных актов, с учетом текущих изменений нормативной базы.

На основе учредительных документов и документов о государственной регистрации организации (устав, учредительный договор, свидетельство о государственной регистрации) аудитор определяет правовой и юридический статус организации, а именно: размер и состав уставного капитала, сроки и порядок внесения вкладов в уставный капитал участниками, оценку вкладов при их взносе и изъятии, порядок изменения долей участников, ответственность за нарушение обязательств, порядок образования резервного капитала.

По показателям раздела III «Капитал и резервы» бухгалтерского баланса аудитор устанавливает состояние капитала на начало и конец отчетного периода по его видам (уставный, резервный, добавочный, нераспределенная прибыль).

По динамике этих структурных частей капитала аудитор получает свидетельства о том, насколько активы организации увеличились (уменьшились) благодаря приросту (снижению) собственных источников средств.

По показателям отчета об изменениях капитала (форма № 3) аудитор устанавливает состояние и движение составных частей капитала и резервов, а также величину чистых активов.

По содержанию пояснительной записки аудитор выясняет, имелись ли существенные обстоятельства, повлиявшие на показатели отчетности, характеризующие капитал и резервы.

По приказу об учетной политике определяются, какие резервы должна образовать организация и порядок их формирования.