Приклад використання на підприємстві методу нормативних затрат

Одним із методів оцінки запасів, відповідно до П(С)БО 9, є метод нормативних затрат. Він використовується переважно на виробничих підприємствах з невеликою номенклатурою продукції. Нормативний метод успішно застосовують на підприємствах легкої, харчової та меблевої промисловості. Суть його полягає в тому, що для кожного виду продукції, що випускається на підприємстві, розробляють та затверджують норми використання визначених складових. Так, для виготовлення продуктів харчування на підприємствах харчової промисловості норми закладки інгредієнтів визначено затвердженими державними галузевими стандартами.

Для виготовлення страв та напівфабрикатів (маються на увазі напівфабрикати, що використовуються для подальшого продажу) ці норми визначені Збірником рецептури страв та кулінарної продукції. У легкій промисловості для виготовлення продукції на кожний її вид та модель підприємство самостійно визначає та затверджує складові затрат.

Як правило, на таких підприємствах постійно змінюються ціни на придбані основні матеріали, на сировину, куповані вироби і напівфабрикати тощо. Не секрет, що ці зміни - у бік зростання. Тому наша порада виробничим підприємствам: укладайте з постачальниками довгострокові договори поставок.

По-перше, при укладенні довгострокового договору можна одержати ряд знижок на сировину та матеріали. По-друге, ціни на такі матеріали та сировину визначені заздалегідь. Надалі при калькулюванні своєї продукції підприємство-виробник матиме можливість довго не змінювати ці статті витрат. Тим більше, що при укладанні довгострокових договорів поставок гроші можна сплачувати за кожну партію одержаної сировини.

При встановленні цих нормативів до уваги береться нормальний рівень використання запасів, виробничих потужностей, оплати праці, прогнозних значень обсягів виробництва і діючих цін.

Якщо взяти ідеальну ситуацію: ціни на сировину та матеріали не змінювалися, підприємство має постійного покупця, виробництво працює ритмічно, готова продукція відвантажується за планом, змінні виробничі затрати точно відповідають нормативним, а постійні затрати залишаються без змін, - можна легко визначити планову виробничу собівартість. У цьому випадку вона відповідатиме фактичній собівартості.

Але життя вносить свої корективи. Як уже було сказано, ціни на основні матеріали та сировину постійно змінюються. Змінюється заробітна плата працівників. Та й фактичне витрачання матеріалів та сировини у процесі виробництва може перевищувати нормативне. Тому виникають різниці між фактичними та нормативними витратами. Ці різниці умовно поділяють на кілька груп.

1. Різниці кількості. Різниця між фактичними та нормативними затратами вхідних складових готової продукції. Сюди належать їх перевитрати та недовитрати. У цьому випадку основне завдання бухгалтерії та керівника підприємства - щоб такі відхилення були мінімальні. Адже, відповідно до ст. 8 Декрету №30-93, у разі порушення стандартів, норм і правил суб'єкт підприємницької діяльності (підприємець) несе відповідальність, визначену цим Декретом та іншими законодавчими актами.

2. Різниці вартості. Різниця між фактичною та нормативною вартістю сировини, матеріалів, напівфабрикатів. Крім цього, до складу вартісних різниць належать різниці й інших вхідних затрат виробничого процесу: оплата праці, комунальні платежі тощо.

3. Різниці виробничі. Виробничі різниці - ті, що виникають в обсязі випуску продукції. Виробничі різниці переважно виникають як наслідок двох попередніх різниць.

Наведемо приклад застосування на підприємстві нормативного методу.

Приклад 1. Підприємство "А" виготовляє святкові набори цукерок під назвою "Ласунчик": 100 шт. за день. Термін їх зберігання становить 1 місяць, адже цукерки є продукцією, що швидко псується. На кінець зміни виготовлені та упаковані набори здаються на склад готової продукції на підставі накладної, у якій зазначається кількість зданих на склад наборів без зазначення ціни готового набору. На складі готова продукція оприбутковується в книгу складського обліку.

При відвантаженні готової продукції покупцям про це роблять позначку в книзі складського обліку. На підставі накладних про здачу готової продукції на склад та накладних про відпуск готової продукції на сторону в бухгалтерії ведеться облік виробництва та реалізації готової продукції. У зв'язку з тим, що цукерки, з яких формуються подарункові набори, відповідно до Правил №237, належать до категорії продуктів, що швидко та надто швидко псуються, вони підлягають швидкій реалізації зі складу підприємства-виготовлювача. Тобто за таких темпів виготовлення та реалізації у підприємства немає змоги швидко та вчасно підрахувати фактичну собівартість виготовленої продукції.

Отже, тільки наприкінці звітного періоду підприємство має змогу перерахувати фактичну собівартість. Для виготовлення цукерок "Лісові", що входять до подарункового набору "Ласунчик", підприємство використовуватиме такий сировинний набір (таблиця 3).

Таблиця 3

Перелік сировини	Фактична ціна (грн)	Нормативна ціна (грн)
Шоколад	20,00	18,00
Ароматизатор	10,00	12,00
Горіхи	50,00	48,00
Цукор	2,00	2,00
Масло	8,00	9,00
Борошно	1,00	1,00
Всього	91,00

Наприкінці звітного кварталу перерахунок фактичної собівартості на підставі первинних документів підприємство здійснює щодо всього подарунковому набору і взагалі щодо всієї продукції, що виготовляється. Наприкінці року роблять загальний перерахунок по підприємству. Оскільки за умовами прикладу на підприємстві випускають 100 наборів на день, то за місяць - 2200. До складу наборів входить 22 кг цукерок "Ласунчик". У свою чергу, на виготовлення цих 22 кг цукерок "Ласунчик", згідно з технологічними розрахунками, необхідно витратити таку кількість придбаної сировини (таблиця 4).

Таблица 4

№ з/п	Перелік сировини	Норми використання (кг)	Фактична вартість (грн)	Нормативна вартість	Відхилення (грн)
	Шоколад
	Ароматизатор	0, 1		1,2	0,2
	Горіхи	2,5
	Цукор	2, 7	5,4	5,4	-
	Масло	2,2	17,6	19,8	2,2
	Борошно	4,5	4,5	4,5	-
Всього	353,5	330,9	*
Вартість цукерок "Ласунчик", що входить до подарункового набору, з розрахунку на 1 день	16,07	15,04	*

При використанні нормативного методу підприємство оприбутковує придбану сировину в бухгалтерському обліку за фактичною вартістю сировини (таблиця 5).

Таблиця 5

№ з/п	Зміст господарської операції	Бухгалтерський облік	Податковий облік	Сума (грн)
Д-т	К-т	ВД	ВВ
	Оприбутковано шоколад
Відображено суму податкового кредиту з ПДВ
	Оприбутковано ароматизатор
Відображено суму податкового кредиту з ПДВ					0,20
	Оприбутковано горіхи
Відображено суму податкового кредиту з ПДВ
	Оприбутковано цукор				5,4	5,4
Відображено суму податкового кредиту з ПДВ					1,08
	Оприбутковано масло				17,6	17,6
Відображено суму податкового кредиту з ПДВ					3,52
	Оприбутковано борошно				4,5	4,5
Відображено суму податкового кредиту з ПДВ					0,90

Згідно з нашими підрахунками, у виробництво кожного дня необхідно передати сировину на виготовлення цукерок "Ласунчик" для подарункових наборів за фактичною вартістю на суму 16,07 грн. Але нормативна вартість цього сировинного набору становить 15,04 грн. Тому сировинний набір у виробництво передається за нормативною вартістю 15,04 грн, а наприкінці звітного періоду чи місяця робиться перерахунок за фактичною вартістю такого сировинного набору. У свою чергу, з виробництва на склад готової продукції цукерки передаються за виробничою нормативною собівартістю. Нагадаємо, що виробнича собівартість складатиметься з:

· прямих матеріальних витрат. Згідно з розрахунком, вони становлять 15,04 грн;

· прямих витрат на оплату праці. Умовно вони становлять 5 грн;

· інших прямих витрат. Умовно вони становлять 3 грн;

· змінних загальновиробничих та постійних розподілених загальновиробничих витрат. Умовно вони становлять 7 грн;

· усього виробнича собівартість цукерок "Ласунчик" на день становить 30,04 грн.

У бухгалтерському обліку при передачі готової продукції з виробництва на склад роблять такий запис: Д-т 26 К-т 23. Крім цього, якщо облікова собівартість більша від фактичної, то на суму відхилення робиться такий запис червоним сторно: Д-т 26 К-т 23. Якщо ж облікова собівартість менша від фактичної, то на суму відхилення робиться такий запис: Д-т 26 К-т 23.