Сутність податкового аудиту.

З метою забезпечення наповнення доходної частини бюджету постає питання поліпшення системи адміністрування податків, що передбачає постійний контроль за своєчасністю та повнотою їх сплати суб’єктами підприємницької діяльності. Основним джерелом наповнення бюджету повинна бути добровільна сплата податків, а основною функцією податкових органів - моніторинг цього процесу. Але при високій ймовірності порушення платником податкового законодавства, необхідно організувати податковий аудит і визначити реальні податкові зобов’язання такого клієнта.

Питання про форми і методи податкового контролю викладені на основі тренінг-курсу “Міжнародний податковий аудит”, який впроваджується в практику контрольно-перевірочної роботи податкових органів у відповідності з рекомендаціями ДПА України.

Податковий аудит - це логічна послідовність задач Державної податкової адміністрації України щодо перевірки правильності, повноти та своєчасності виконання клієнтами-платниками своїх податкових зобов’язань. Жодна перевірка платника, що проводиться без співставлення звітних даних з первинними документами не може бути розцінена як податковий аудит, тому що не може дати однозначної відповіді щодо правильності, повноти та своєчасності обчислення податків та їх перерахування до бюджету.

Податковий аудит має в собі дві функції:

– профілактичну, бо попереджує платника податків, що ухилення від дотримання ним податкового законодавства будуть обов’язково встановлені при проведенні документальної перевірки;

– репресивну, бо виявлені порушення податкового законодавства призведуть до застосування штрафних санкцій.

У практиці контрольно-перевірочної роботи можуть застосовуватися такі форми проведення контролю:

– адміністративне обслуговування та врегулювання (без перевірки, базуючись на аналізі ризиків);

– перевірка в офісі податкового органу (камеральна перевірка), яка не охоплює всю документацію та звітність платника податків;

– перевірка безпосередньо у платника податків у разі, якщо аудит потребує експертизи всіх документів та звітності (документальна перевірка);

– інші форми, такі, як кримінальні перевірки (під час проведення кримінальних розслідувань аудитором застосовуються інші зобов’язання та права, при цьому надзвичайно важливим фактором є зміна атмосфери).

Проведення аудиту передбачає співставлення дійсності, яка відбувається у клієнта, із стандартами. Тобто, обчислення кожним клієнтом податкових зобов’язань повинно відповідати стандартам (діючим законам), і податкова служба повинна бути впевнена, що так воно і є в дійсності. Але проведений податковий аудит платників встановлює протилежні факти, коли нараховані клієнтом податкові зобов’язання не відповідають встановленим стандартам.

Результати проведених аудитів формують основу для оцінки об’єкту аудиту, процес проведення якого складається з наступних етапів:

1. Вибір та формулювання стандартів, яких повинен дотримуватися платник податків, тобто, дотримання саме якого законодавства підлягає перевірці;

2. Визначення фактичної величини податкового зобов’язання;

3. Порівняння визначених фактичних величин податкового зобов’язання із стандартами;

4. Аналіз відмінностей між фактичними величинами і стандартами;

5. Формування висновків на підставі проведеного аналізу відмінностей;

6. Інформування відповідної посадової особи щодо прийнятої оцінки (акт перевірки з висновками).

Наприклад, коли потрібно перевірити повноту валових доходів, податкових зобов’язань з ПДВ, необхідно розробити стандарт: з чого складаються доходи платника, які пільги передбачені законодавством тощо.

Професійна освіта податкового інспектора, знання податкового законодавства та досвіді роботи, які знайшли своє відображення в висновках проведеної документальної перевірки, створюють надійну опору для наведення платнику податків аргументів при співставленні заявлених ним податкових зобов’язань із стандартами. По суті, процес доказу висновків за актом перевірки прирівнюється до доказів державного обвинувача у судових органах. Клієнт-платник податків, його служба правового забезпечення, аудитори професійних фірм - таке широке коло захисту прав клієнта-платника податків, яким податковому аудитору треба довести свою правоту.

Тому кожному аудитору необхідне певне вміння довести свою думку.

Якість роботи податкових органів залежіть від організації, напрямку та якості проведення нею перевірок.

Чи можливо виправити всі неточності у процесі аудиту? Неможливо, так як існують соціальні, економічні та технічні обмеження в кількості проведених ревізій. Для досягнення ефективності перевірки необхідно:

– в першу чергу провести дослідження ризику платника та його знань сфери бізнесу;

– пам’ятати, що не кожна помилка в податковій декларації потребує виявлення та виправлення, тобто аудитору не потрібно розпиляти власні сили на перевірку питань, які призведуть до незначних донарахувань податків.

З метою чіткого виконання свого завдання, аудитор повинен приймати професійні та технічно виправдані рішення щодо необхідності та області перевірки: окреме підприємство, галузь або великі підприємства з врахуванням посередників. Це потребує розуміння і знання ділового процесу компанії, загальних ризиків ухилення від оподаткування та визначення ризиків саме цього платника.

Податковий ризик - вірогідна можливість порушення податкового законодавства, в результаті чого можливі втрати бюджету.

Податкові органи повинні бути поінформовані на як можна більш ранній стадії про можливі випадки порушення податкового законодавства та відповідно реагувати на них належними діями, у тому числі, передбачати та упереджувати.

Робота ця можлива за допомогою моніторингу податкових ризиків. Головна мета моніторингу податкових ризиків - підвищення ефективності роботи підрозділів податкового аудиту в умовах обмежених фінансових і трудових ресурсів, за рахунок їх більш раціонального використання, а також дієвий контроль за дотриманням клієнтами податкового законодавства.

Кожний економічний суб’єкт здійснює фінансово-господарську діяльність, яка в більшій чи меншій мірі, в залежності від клієнта та виду діяльності, може приводити до усвідомленого або неусвідомленого невиконання ним зобов’язань щодо сплати податків, створюючи при цьому податкові ризики. Податкові ризики, властиві клієнту, безпосередньо залежать від суб’єктивних та об’єктивних факторів, які впливають на діяльність клієнта зовні (обставини географічного, економічного, демографічного, політичного характеру, належності до певної галузі), та внутрішніх обставин та подій. Запровадження раціональних способів контролю, вдосконалення обґрунтованого аналізу на стадії підготовки до проведення перевірки, оцінка показників фінансової звітності, своєчасність визначення податкових ризиків дозволить значно підвищити якість податкового аудиту та збільшити надходження до бюджету за рахунок встановлення фактичної бази оподаткування. Для полегшення роботи з клієнтами та їх супроводження застосовується метод систематизації клієнта за визначеними стандартами по групам.

Систематизація клієнтів базується на принципах мікрорівневого аналізу підприємства. При аналізі кожного підприємства відбираються основні критерії, що дають характеристику по кожному клієнту: до якої галузі належить, якими видами діяльності займається, регіональні умови перебування, обсяг валових доходів, розрахунок бази оподаткування по кожному клієнту з урахуванням динаміки надходжень за видами платежів за минулі періоди, зміни показників фінансово-господарської діяльності та інше.

Проведення попереднього аналізу та здійснення на його підставі розрахунків вірогідності порушення податкового законодавства найбільш приближеного до реальності, визначення необхідності проведення аудиту з точки зору фінансової доцільності, є необхідними умовами для дотримання принципу найменшого втручання у діяльність суб’єкта підприємництва. Такий аналіз дасть змогу проводити цільовий аудит (направлений на викриття ймовірних порушень), зменшити ризик не виявлення фактів перекручення у фінансовій звітності клієнта, підвищити якість податкового аудиту, тобто досягти максимального ефекту з мінімальними витратами.

Податковий ризик може виникнути під час здійснення економічним об’єктом будь-яких видів діяльності, пов’язаних з виробництвом продукції, товарів, послуг, їх реалізацією, товарно-грошовими та фінансовими операціями, комерцією, втіленням соціально-економічних та науково-технічних проектів.

Визначення податкових ризиків являє собою узагальнення результатів контролю та створення єдиної бази даних податкових ризиків (БДПР). Тобто, систематизація недоліків і порушень нормативно-правових актів суб’єктами підприємництва у процесі господарської діяльності, схеми ухилення від оподаткування, загальних ознак, що можуть вказувати на наявність таких порушень, які на даний час відомі податківцям. За рахунок постійної контрольної роботи, в умовах нестабільного законодавства та виникнення нових видів, форм та методів господарської діяльності БДПР буде постійно змінюватися, доповнюватися новими ризиками. При цьому, деякі ризики можуть втрачати актуальність та видозмінюватися.

На першому етапі опрацювання інформації слід враховувати специфічні фактори господарської діяльності, соціально-економічні фактори, діюче загальне та податкове законодавство, його зміни, які властиві загальному колу підприємств галузі, де функціонує клієнт: – загальне положення справ у галузі, сезонність виробництва; – наявність (відсутність) великого числа банкрутств у галузі; – зниження (збільшення) попиту на вироби або послуги компанії у зв’язку зі зміною потреб споживачів; – зростання числа конкурентів; – виробничу та економічну; – наявність міжнародних угод; – сталі економічні міжнародні зв’язки; – специфічні умови оподаткування (наявність пільг та обмежень); – цінові коливання на продукцію, товари, послуги; – зміни в податковому законодавстві тощо.

З усієї наявної інформації виділяють фактори, що засвідчують можливість виникнення податкового ризику. В залежності від впливу факторів можуть виникати загальні чи галузеві ризики, при цьому обумовлюється їх можлива сфера дії.

На підставі статистичної інформації визначаються ризики діяльності у певній галузі чи певної категорії платників, як відношення кількості встановлених порушень до кількості клієнтів:

Рг = Кпор / Кк,

де: Рг — податковий ризик діяльності;

Кпор — кількість встановлених податкових порушень;

Кк — кількість клієнтів.

Кожний клієнт має індивідуальний характер своєї діяльності, який впливає на сплату податків та зборів. Тому слід враховувати інформацію про історію діяльності кожного окремого клієнта:

– фінансову позицію клієнта, в залежності від якої можлива наявність ризиків;

– внутрішню політику управління клієнта, структуру адміністративної організації і внутрішньої системи керування, яка може призвести до виникнення ризиків.

Перелік податкових ризиків не може бути постійним, він повинен весь час поповнюватися новими ризиками, які будуть виявлятися фахівцями податкових органів. Ризики можуть бути актуальними та неактуальними, з’являтися та зникати. Проте, через певний час треба повертатися до неактуальних ризиків для того, щоб пересвідчитись у тому, чи не почали клієнти знову застосовувати цей метод ухилення від оподаткування. Рішення щодо визначення ризику актуальним приймається ДПА України за результатами статистичної інформації про порушення.

Фахівці підрозділів податкової служби на районному та міському рівнях, які виявили нові податкові ризики, після їх опису згідно вимог методичних рекомендацій, повинні передавати їх до обласної ДПА. Обласна ДПА буде являтися власником нових податкових ризиків та здійснювати їх супроводження. Нові податкові ризики обласна ДПА передає на узгодження та затвердження до ДПА України, після чого вони заносяться до БДПР.

Важливість ризику безпосередньо залежить від частоти його появи. Кожен потенційний ризик оцінюється за бальною шкалою. Кількість балів для кожного окремого ризику в середині категорії залежить від його важливості.

Складний ризик складається з простих ризиків, і його максимальна важливість дорівнює сумі простих ризиків, тобто може змінюватися від 1 до n (де n - сума балів простих ризиків), в залежності наявності простих ризиків у конкретного клієнта.

Простий ризик - це ризик, який вже неможливо поділити на складові. Він оцінюється в залежності від важливості бальною системою від 0 до 3. Бали означають наступне:

3 - для високого ризику; 2 - для середнього ризику; 1 - для низького ризику; 0 - для неіснуючого ризику або дуже низького ризику.

Визначення балів для кожного ризику здійснюється на підставі статистичної інформації один раз на рік. Розрахунок ризиків для кожного підприємства проводиться за кожний податковий період, який дорівнює календарному місяцю, для відстеження динаміки змін податкових ризиків та не ослаблення контролю за діяльністю підприємства.

На підставі здійсненого розгорнутого аналізу по визначенню ризиків підприємство відноситься до тієї чи іншої групи ризику. За наслідками розподілу складається план роботи з клієнтом, до якого можуть бути застосовані наступні заходи в залежності від групи ризику:

1. Профілактична робота, направлена на зменшення ризику.

2. Кабінетний аудит.

3. Тематичний або комплексний аудит.

4. Обов’язковий позаплановий аудит.

5. Податкове розслідування.

Всі клієнти розподіляються на групи ризиків, межі яких визначаються щорічно ДПА України на підставі статистичної інформації та наявних трудових ресурсів аудиторів. Прийняті наступні межі груп ризиків:

Н група - новостворені клієнти;

А група - клієнти, які набрали від 0 до 5 балів,- платники податків, які виконують свої зобов’язання у відповідності до законодавства;

Б група - клієнти, які набрали від 5 до 15 балів- платники податків, які декларують податкові зобов’язання, але в силу фінансового стану не мають реальної можливості їх сплачувати;

В група - клієнти, які набрали від 15 та більше балів- платники податків, які виконують податкові зобов’язання під постійним наглядом і при наявності попереджувальних дій з боку податкової інспекції. До цієї категорії належать також клієнти, у яких від останнього перевіреного податкового періоду минає строк 1095 днів, тобто закінчується термін, за яким податковий орган має право визначати суму податкових зобов’язань.

К група - платники податків, які не намагаються виконувати свої податкові зобов’язання, діяльність яких направлена на ухилення від оподаткування в великих розмірах за встановленим фактом, в тому числі за однією операцією, тобто у яких можливо спрогнозувати факти шахрайства (криміналу).

До кожної із зазначених груп необхідні відповідні методи контролю.

До платників групиА достатньо якісного обслуговування та надання необхідної допомоги для вирішення проблемних питань.

Основними елементами бажаної методики відбудови взаємовідносин з цими клієнтами є активне їх постачання інформацією, тобто обмежене керування. Відносно цих груп метою роботи фахівців податкових органів є гарантія усвідомленості клієнтами значення своїх податкових зобов’язань, усвідомлення того, що їх оцінюють позитивно. В практичній діяльності це реалізується шляхом сприяння зменшенню термінів обслуговування клієнтів, а саме: надання будь-яких довідок, проведення звірок розрахунків з бюджетом, першочергове повернення сум переплати у зв’язку з заявою такого клієнта. Якісним методом визнання таких клієнтів є вручення податкових подяк.

Як основний метод усунення податкових ризиків, у разі їх виникнення, при роботі з клієнтами цієї категорії переважно використовують пояснювальні заходи роботи, наприклад:

– спільні наради керівників податкових органів, координаторів, експертів з представниками підприємства;

– роз’яснення діючого законодавства та ознайомлення з його змінами;

– наведення практичних наслідків відмови іншими підприємствами від усунення того чи іншого ризику, що призвело до виявлення значних порушень податкового законодавства в ході податкового аудиту, застосування фінансових санкцій та притягнення до адміністративної (кримінальної) відповідальності.

До платників груп Б, В, крім обслуговування та спостереження, необхідно здійснювати глибокий аналіз їх діяльності з метою надання допомоги по забезпеченню надходжень задекларованих зобов’язань та застосовувати попереджувальні дії з боку податкової інспекції, спрямовані на виявлення шляхів можливого ухилення від оподаткування:

– постійний контроль та спостереження - перевірка відповідних даних податкових декларацій та розрахунків, наданих підприємством, з даними, отриманими з зовнішніх джерел (митниць, банків, правоохоронних органів тощо). Наприклад, звірка даних, відображених підприємством в декларації з податок на додану вартість про обсяги експорту продукції (робот, послуг) з даними митниць за відповідний період;

– забезпечення постійного інформування клієнта про зміни діючого законодавства;

– доведення до відома клієнта прикладів порушення податкового законодавства іншими підприємствами з метою їх недопущення;

– ознайомлення з прикладами визнання клієнтів, віднесених до категорії надійних платників (А).

На другому етапі роботи з клієнтом:

– ознайомлення з діяльністю підприємства безпосередньо на місці розташування його виробничої бази та офісу;

– проведення контрольних закупок, ревізії кас, складів, в разі можливості, інвентаризації залишків грошових коштів, товарно-матеріальних цінностей. Результати їх проведення використовуються для звірки даних отриманих з даними первинного, оперативного (складського) та аналітичного бухгалтерського обліку клієнта.

До платників групи К з метою розкриття ухилень від оподаткування повинна застосовуватись найактивніша позиція податкової інспекції, яка полягає в здійсненні аудиту підприємства. Останнім методом, націленим на усунення визначеного податкового ризику для ризикованих та ненадійних клієнтів, може стати проведення тематичної перевірки або ініціювання позапланової комплексної документальної перевірки [34].

Документальні перевірки бувають планові та непланові. Планові документальні перевірки здійснюються за річними Національними планами перевірок. До планів потрапляють, насамперед, такі підприємства, що отримують найбільші суми прибутків або мають значні обороти, чи допускають грубі порушення податкового законодавства.

Документальні планові перевірки можуть проводитисяз попереднім письмовим попередженням платника (не менш, ніж за 10 днів) про її проведення.

Непланові документальні перевірки проводяться при наявності обставин:

– за наслідками зустрічних звірок виявлено факти порушення законодавства;

– податкова декларація не подана у визначений строк;

– виявлено недостовірність даних, заявлених у податковій звітності;

– платник подав скаргу про порушення законодавства посадовими особами контролюючого органу під час проведення перевірки;

– на письмовий запит податкового органу протягом трьох днів відсутні документальні підтвердження і пояснення особи, що мала правові стосунки з платником;

– у разі ліквідації (реорганізації) платника податків.

 

Методика проведення аудиту.

Для перевірки податковий інспектор повинен мати належним чином оформлене посвідчення на перевірку та програму перевірки.

Програма складається виходячи з основної мети перевірки - виявлення достовірності визначення прибутку, інших об’єктів оподаткування, правильності обчислення податків і своєчасності виконання зобов’язань перед бюджетом; оцінки стану звітної дисципліни і ведення податкового обліку. Основними питаннями програми перевірки є:

– правильність відображення в бухгалтерському обліку результатів попередньої перевірки;

– дотримання положень інвентаризації і правильність відображення у звітності її результатів;

– повнота відображення в обліку доходів підприємства;

– достовірність відображення в обліку витрат підприємства;

– правильність відображення в обліку сум кредиторської та дебіторської заборгованості;

– достовірність відображення в обліку податкових наслідків у зв’язку з операціями з основними фондами, правильність нарахування амортизації;

– повнота і правильність нарахування та своєчасність внесення до бюджету ПДВ та інших податків і зборів.

З метою забезпечення якості процесу перевірки, кожний податковий ревізор виконує роботу в межах певних норм та правил. Під час перевірки ревізор збирає інформацію, на основі якої буде прийнято рішення. По міжнародних стандартах проведення аудиту ця інформація називається доказом. В наших умовах це викладення порушень в акті перевірки, та висновках по ньому.

Ревізор отримує докази проведення перевірки по кожному ризику (порушенню) завдяки проведенню остаточних процедур перевірки. Вся сукупність методів перевірки для різних цілей аудиту разом називаються “аудиторською сумішшю”.

Методом або аудиторським підходом називається кожне використання техніки проведення аудиту, направлене на отримання доказів порушення платником податків норм податкового законодавства. Вибрані для перевірки підходи та методи утворюють методику її проведення. Тобто, методика аудиту - це добре продумана процедура проведення перевірки господарської діяльності підприємства у зовнішньому середовищі та системи внутрішнього управління, у тому числі аудит облікової політики підприємства.

Податковий аудит функціонування підприємства у зовнішньому середовищі - це аудит взаємовідносин підприємства з іншими торговими, виробничими, сервісними підприємствами, фінансовими установами та іншими організаціями, включаючи зовнішньоекономічну діяльність. При проведенні аудиту перевірці підлягають такі основні питання: – договори, укладені з контрагентами; – форми розрахунків по укладених договорах; – рух товарів і грошових коштів; – взаємовідносини підприємства з кредиторами та дебіторами; – фінансові надходження, у тому числі, інвестиції; – цінова політика підприємства; – ризики зовнішньоекономічної діяльності.

Аудит системи внутрішнього контролю складається із декількох основних етапів: розуміння існуючої на підприємстві системи внутрішньогосподарського контролю, оцінки його ризику та встановлення впливу на перевірку фінансової звітності.

При виборі процедур перевірки існує сім досить поширених методів:

– фізичний огляд; конфірмація; документація; спостереження; запити по клієнту; повторне виконання; аналітичні процедури.

Фізичний огляд - це перевірка або підрахунок аудитором матеріальних активів. Відомості, що отримуються при цьому, частіше за все, пов’язані з товарно-матеріальними цінностями та готівкою. Але його можна також використати при перевірці цінних паперів (у тому числі, векселів) і основних матеріальних активів. Для цілей аудиту важливо відрізняти фізичний огляд (наприклад, придатних для реалізації на ринку цінних паперів і готівкових грошових коштів) від документального контролю (наприклад, за погашеними чеками і документами по реалізації). Якщо документ (такий, як накладна на реалізацію), що досліджується, не має цінності сам по собі, то подібні свідоцтва називають документацією. Наприклад, до підпису чек є документом, а після підпису активом; після його погашення він знов стає документом.

Однак фізичний огляд недостатній для підтвердження того, що існуючі активи дійсно належать клієнту. Крім того, в багатьох випадках аудитор не володіє достатньою кваліфікацією, щоб робити висновки про такі якісні показники, як моральний знос та інші технічні характеристики обладнання. За допомогою фізичного огляду також звичайно не можна визначити, чи правильно була зроблена клієнтом оцінка обладнання для фінансової звітності.

Одним з прикладів застосування цього методу є інвентаризація матеріальних цінностей - перелік, перерахування, зважування, перемірювання об’єктів контролю, виробничих запасів, що знаходяться в місцях зберігання, і зіставлення наявності з даними бухгалтерського обліку. У аудиторському контролі інвентаризація застосовується як основний методичний прийом фактичного контролю збереження товарно-матеріальних цінностей і коштів, а також стану розрахунково-кредитних стосунків підприємства.

При встановленні розбіжностей між даними бухгалтерського обліку та фактичною наявністю товарно-матеріальних цінностей здійснюється коригування податкового обліку. У випадках встановлення нестачі товарно-матеріальних цінностей коригуванню підлягають валові витрати. Якщо в результаті інвентаризації виявлені лишки товарно-матеріальних цінностей, їх вартість підлягає включенню до валового доходу клієнта.

Контрольні заміри робіт - прийом фактичного контролю, що застосовується при перевірці виконаних будівельно-монтажних робіт, а також при проведенні фактичного контролю обсягів виробництва, робіт і послуг. Цей методичний прийом використовують також на транспорті, в торгівлі, промисловості.

Технологічний і хімічно-лабораторний контроль - прийом контролю якості сировини і матеріалів, які використовуються у виробництві продукції, а також якісних характеристик виробів. У громадському харчуванні застосовується для встановлення калорійності, смакових якостей, повноти додержання рецептур страв та інших якісних і кількісних показників продукції.

Конфірмація - це одержання в письмовій або усній формі відповіді третьої незалежної сторони, що підтверджує точність інформації. У практиці податкових інспекцій він часто застосовується як проведення зустрічних перевірок постачальників платника, що перевіряється.

Згідно із п. 2 ст. 11 Закону України “Про державну податкову службу” із змінами та доповненнями, державним податковим органам надано право одержувати безкоштовно від підприємств, установ, включаючи установи Національного банку України, організацій і громадян, будь-яку інформацію, пов’язану з обчисленням, та сплатою податків, обов’язкових платежів до бюджету. Конфірмації рідко використовуються в перевірках основних засобів, тому що вони можуть бути перевірені документально або шляхом фізичного огляду. Навпаки, конфірмації звичайно використовуються для перевірок разових угод між організаціями, витрат з можливим приватним характером. Оскільки конфірмації надходять з джерел, незалежних від платника податків, вони високо оцінюються.

Достовірність операції підтверджується зустрічною перевіркою документів. Цей спосіб використовується, як правило, тоді, коли у здійсненні операції, відображеної у документі, брала участь інша організація або іншій підрозділ підприємства. Насамперед перевіряють рахунки постачальників товарно-матеріальних цінностей, квитанції і відомості зі здавання виторгу в установи банку, рекламації та претензії.

Зустрічна перевірка дає можливість виявити факти часткового або повного не оприбуткування матеріальних цінностей на підприємстві, одержаних від постачальників або оптових баз. Для виявлення подібних випадків потрібна письмова відповідь на запитання аудитора про кількість і дату відпущених або відвантажених матеріалів, їхню вартість. Письмова відповідь підлягає зустрічній перевірці документами підконтрольного підприємства.

Загальним критерієм запиту є корисність даних для збирання податків. Цей критерій може обмежуватися інформацією, що надається третьою стороною, якщо вона чітко сформульована.

Інформація, яку перевіряють за допомогою підтверджень

Щоб стати надійним свідченням, підтвердження повинне бути під контролем аудитора від запиту до відповіді. Якщо виявляється, що підготовкою запитів про підтвердження, їх висилкою і отриманням відповідей займається сам платник, то це означає, що аудитор втратив контроль, а разом з ним і свою незалежність. У цьому випадку знижується надійність свідоцтв.

Перевірка документації - ревізійна перевірка документів та записів платника податків (клієнта) для того, щоб підтвердити інформацію, яка є або повинна бути включена до фінансового звіту. Документи, які перевіряє інспектор - це записи, які використовуються клієнтом для того, щоб забезпечити інформацію для управління своїми справами організованим способом. Так як кожна господарська операція звичайно підтверджується хоча б одним документом, то існує великий об’єм цього типу доступного доказу. Наприклад, клієнт звичайно зберігає замовлення покупця, відвантажувальні документи та дублюючі рахунки за кожен період збуту. Ті ж самі документи є корисним доказом для перевірки інспектором, для точності звітів клієнта за платіжні операції. Документація - це форма доказу, що широко використовується при кожній перевірці, тому що вона звичайно доступна для інспектора. Інколи - це єдиний прийнятний тип доступних доказів.

Документи зручно класифікувати як внутрішні та зовнішні. Внутрішній документ - це такий документ, що був створений та використовувався в межах організації клієнта без передачі назовні, наприклад, звіт про отримання вантажу. Зовнішні документи - це такі документа, що були у когось за межами організації клієнта, хто є стороною господарської операції, або які в даний час або знаходяться у клієнта. В деяких випадках зовнішній документ починає створюватися за межами організації клієнта, а закінчує - у клієнта. Прикладами такого типу документів є рахунки продавців, страхові поліси. Первинний вирішальний фактор готовності податкового інспектора приймати документ як достовірний доказ є визначення того: чи він внутрішній, чиї зовнішній. Якщо документ внутрішній, створений та оброблений в умовах гарної внутрішньої керуючої структури, він може прийматися як доказ. Внутрішні документи, створені та оброблені в умовах слабкої внутрішньої керуючої структури, можуть не містити достовірного доказу.

Перевірка документації проводиться за формою та змістом. При перевірці первинних документів за формою встановлюють додержання нормативно-правових актів при відображенні господарських операцій у первинних документах, облікових регістрах. При цьому аудитори керуються нормативними актами про документи і документообіг у бухгалтерському обліку.

Для встановлення юридичної сили первинного документа перевіряють наявність таких реквізитів: найменування документа та його коду; дати складання; змісту господарської операції; вимірників господарської операції (у кількісному і вартісному вираженні). Перевіряється справжність підписів, звірених із зразком, що знаходяться у бухгалтерії, наявність штампів і печаток, розписок про одержання цінностей тощо.

Контролюється також наявність всіх додатків до первинних документів, виявляються випадки необґрунтованих виправлень, зміни кількості, ціни і суми в документах про відпуск цінностей. При перевірці документів за формою встановлюється додержання нормативних актів відносно посадових осіб щодо заборони приймати до виконання і оформлення документів з операцій, які суперечать законодавству, а також встановленому порядку приймання, збереження і витрачання коштів, товарно-матеріальних та інших цінностей.

Додатки до прибуткових і видаткових касових ордерів, а також документи, які є підставою для нарахування заробітної плати, підлягають обов’язковому погашенню штампом контролера “Одержано” або “Оплачено”. Порушення порядку погашення касових ордерів створює умови для їх повторного використання з метою списання грошей із підзвіту касира та проведення інших протиправних дій.

Перевірка за змістом полягає у критичній оцінці документів на відповідність змісту операції. В окремих випадках, коли виникають сумніви щодо достовірності змісту господарської операції, зафіксованої в документі, аудитор може застосувати метод службового розслідування - викликати осіб, які брали участь у даній операції.

Перевірка документів має велике значення при контролі виплат грошей особам, які не зараховані до спискового складу працівників підприємства. У цих випадках перевіряють повноту і своєчасність виконаної роботи, відображеної у документах. При цьому використовують прийоми вибіркових спостережень і спеціальну експертизу.

Експертизи різних видів - прийоми експертних оцінок, що застосовуються при дослідженні спеціальних питань (технологічних, товарознавчих, криміналістичних тощо), пов’язаних з аудиторським контролем. До експертиз вдаються тоді, коли у складі аудиторів немає відповідних фахівців або за виявленими аудитом фактами порушено цивільну чи кримінальну справу.

Експертиза проектів і кошторисної документації - прийом перевірки технологічного рівня, прогресивності норм і нормативів, організації та індустріалізації будівництва, відображених у проектно-кошторисній документації на спорудження об’єктів і придбання обладнання, яке потребує і не потребує монтажу. Здійснюють експертизу спеціальні підрозділи підприємств-замовників проектно-кошторисної документації, а на великих будовах - спеціальні державні установи.

Перевірка первинних документів на списання сировини, напівфабрикатів, комплектуючих виробів, на витрати виробництва продукції дає змогу виявити витрати, які відповідно до технології виробництва не відносять до цього виду продукції, крадіжки цінностей.

При перевірці документації логічний спосіб контролю поєднують з процедурами нормативно-правового регулювання, широко застосовують при контролі цін на реалізовані товари, використанні машин і обладнання, а також у випадках, коли у документах відсутні техніко-експлуатаційні характеристики.

Отже, використання у фінансово-господарському контролі документальних методичних прийомів дає змогу дати кількісну і якісну оцінку виявлених недоліків, встановити відповідальних за них осіб і розмір матеріальної відповідальності.

Спостереження застосовується у фінансово-господарському контролі та аудиті як один із видів не суцільного дослідження господарських операцій, що ґрунтується на застосуванні вибіркового методу. Вибірковий метод дослідження використовують для встановлення достовірності показників усієї сукупності, яка вивчається, на основі обстеження лише деякої її частини. Цей метод забезпечує одержання репрезентативних даних. У теорії вибіркового методу розглядають такі основні питання: способи відбирання одиниць, які підлягають спостереженню; принцип організації обстежень; оцінка вибіркових даних, які їх зумовлюють, способи усунення неістотних показників і встановлення їхніх розмірів; поширення вибіркових спостережень на всю генеральну сукупність (діяльність підприємства, корпорації та ін.).

Суть вибіркового методу полягає у правильному відбиранні одиниць спостереження. Точність результатів, добутих за допомогою цього методу, залежить від способу відбирання одиниць спостереження, ступеня коливань ознаки у сукупності, кількості одиниць, які підлягають спостереженню.

Вибіркові спостереження за умови правильної організації і проведення їх дають досить достовірні дані, придатні для використання у фінансово-господарському контролі. У контрольно-аудиторському процесі до вибіркових спостережень вдаються з метою скорочення обсягу процедур, що використовують при дослідженні об’єктів конт