От экономии на процентах при выдаче займов, кредитов

 

По общему правилу НДФЛ облагается доход в виде материальной выгоды, полученной от экономии на процентах за пользование заемными (кредитными) средствами, которые организация или индивидуальный предприниматель предоставили физическим лицам (пп. 1 п. 1 ст. 212 НК РФ).

По смыслу положений пп. 1, 2 п. 2 ст. 212 НК РФ такая экономия возникает в следующих случаях:

1) налогоплательщику организацией или индивидуальным предпринимателем выдан заем (кредит) в рублях, размер процентной ставки по которому не превышает 2/3 ставки рефинансирования Банка России;

2) налогоплательщику выдан заем (кредит) в иностранной валюте, размер процентной ставки по которому не превышает 9%;

3) налогоплательщику выдан беспроцентный заем (см., например, Письмо Минфина России от 08.04.2010 N 03-04-05/6-175, Постановления ФАС Поволжского округа от 11.07.2013 N А55-26978/2012, ФАС Западно-Сибирского округа от 01.08.2012 N А27-9497/2011, ФАС Уральского округа от 22.06.2012 N Ф09-4788/12).

Важно отметить, что определение материальной выгоды предусмотрено только для процентов за договорное пользование заемными (кредитными) средствами. В отношении процентов по ст. ст. 811 и 395 ГК РФ как меры ответственности за просрочку денежного обязательства (штрафных санкций, начисляемых на сумму не погашенного в срок кредита) определение материальной выгоды ст. 212 НК РФ не предусмотрено (см., например, Письмо Минфина России от 13.11.2012 N 03-04-06/4-317).

При этом нужно отметить, что перечень случаев признания материальной выгоды доходом носит закрытый характер. Следовательно, все, что к таким доходам не относится, освобождается от налогообложения.

Так, если заем предоставило одно физическое лицо другому, то налогооблагаемого дохода от экономии на процентах у заемщика не возникнет. Это подтверждает Минфин России в Письмах от 18.08.2009 N 03-11-09/284 и от 19.01.2009 N 03-04-05-01/12. Однако если беспроцентный договор займа заключается между индивидуальными предпринимателями, то лицо, получившее доход в виде материальной выгоды, обязано исчислить и уплатить налог в бюджет (Постановление ФАС Поволжского округа от 23.06.2011 N А65-20542/2010).

Также не возникает материальной выгоды в следующих случаях:

- заемные средства предоставлены за счет бюджета (Письма Минфина России от 08.05.2013 N 03-04-06/16299, от 04.04.2011 N 03-04-05/6-217, от 08.12.2009 N 03-04-05-01/885);

- в соответствии со ст. 811 ГК РФ начислены проценты на сумму не оплаченного в срок кредита (Письма Минфина России от 15.11.2012 N 03-04-05/4-1303, от 13.11.2012 N 03-04-06/4-317, от 16.10.2012 N 03-04-06/4-304, от 10.09.2012 N 03-04-05/4-1092, от 31.08.2012 N 03-04-05/4-1037, от 28.08.2012 N 03-04-08/4-279 (направлено Письмом ФНС России от 10.10.2012 N ЕД-4-3/17120@), от 27.08.2012 N 03-04-06/4-258, от 14.08.2012 N 03-04-05/9-944, от 14.08.2012 N 03-04-05/4-942);

- прекращено начисление процентов за пользование кредитными средствами в связи с несвоевременным внесением платежа либо не уплачены (несвоевременно уплачены) проценты по кредиту (Письма Минфина России от 22.05.2013 N 03-04-05/4-425, от 03.09.2012 N 03-04-05/6-1054, от 22.08.2012 N 03-04-05/6-989, от 16.08.2012 N 03-04-05/9-954, от 14.08.2012 N 03-04-05/6-948);

- унаследованы обязательства заемщика по кредитному договору (включая обязанность возвратить сумму основного долга и уплатить проценты), предусматривающему, что в случае смерти заемщика срок действия договора заканчивается и проценты не начисляются (Письмо Минфина России от 07.11.2012 N 03-04-06/9-309).

В некоторых случаях материальная выгода в виде экономии на процентах освобождена от НДФЛ прямым указанием на это в нормах Налогового кодекса РФ. Так, НДФЛ не взимается с материальной выгоды, полученной от экономии на процентах за пользование заемными (кредитными) средствами, которые предоставлены:

- на новое строительство либо приобретение на территории РФ жилого дома, квартиры, комнаты или доли (долей) в них, земельных участков, предоставленных для индивидуального жилищного строительства, и земельных участков, на которых расположены приобретаемые жилые дома, или доли (долей) в них (абз. 3 пп. 1 п. 1 ст. 212 НК РФ);

- банками, находящимися на территории РФ, в целях рефинансирования (перекредитования) указанных займов (кредитов) (абз. 4 пп. 1 п. 1 ст. 212 НК РФ).

Рассмотрим далее, что такое кредит и заем и как определить налоговую базу, если средства предоставлены в рублях, иностранной валюте либо получен беспроцентный заем (кредит).

 

ЗАЕМ

 

Заемные отношения оформляются договором займа. Согласно этому договору одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками. Заемщик же обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества.

Если заимодавцем по договору является организация или индивидуальный предприниматель, то такой договор должен быть заключен в письменной форме (пп. 1 п. 1 ст. 161, п. 1 ст. 808, п. 3 ст. 23 ГК РФ).

При этом договор займа - договор реальный. А это значит, что до тех пор, пока заимодавец не передаст заемщику деньги или другие вещи, договор считается незаключенным (абз. 2 п. 1 ст. 807 ГК РФ).

По общему правилу на сумму денежных средств, переданных по договору займа, начисляются проценты. Если их размер не установлен в договоре, то проценты начисляются исходя из ставки рефинансирования Банка России, которая действует в месте нахождения (месте жительства) заимодавца на день уплаты заемщиком суммы долга или его части (п. 1 ст. 809 ГК РФ).

Если же по договору займа переданы не деньги, а вещи, то такой договор, как правило, является беспроцентным. Однако стороны договора могут прописать в нем условие о начислении процентов (п. 3 ст. 809 ГК РФ).

 

КРЕДИТ

 

Выдача кредита оформляется кредитным договором. В отличие от договора займа по кредитному договору могут быть переданы только денежные средства. Причем кредитором должен быть либо банк, либо иная кредитная организация (п. 1 ст. 819 ГК РФ).

Проценты на сумму кредита начисляются в обязательном порядке, т.е. кредит в отличие от займа не может быть беспроцентным (п. 1 ст. 819 ГК РФ).

Кроме того, если стороны не оформили кредитный договор в письменной форме, то он признается ничтожным (ст. 820 ГК РФ).

Добавим, что заемные (кредитные) отношения складываются и на основе договоров товарного и коммерческого кредита (ст. ст. 822, 823 ГК РФ). Разница между ними заключается в предмете договора. Так, по договору товарного кредита передаются вещи, определенные родовыми признаками, а по договору коммерческого кредита - деньги (абз. 1 ст. 822, п. 1 ст. 823 ГК РФ).