Ответственность и итоговые документы при проведении налогового аудита

1. Ответственность экономического субъекта при проведении налогового аудита ана,югична отв етстве нности при обычном аудите и наступает:

• за несоблюдение законодательства;

• недостоверность предоставляемой аудитору (аудиторской органи­зации) информации;

• неустранение выявленных искажений отчетности.

2. Аудитор (аудиторская организация) ответствен за прави.гь-ность и полноту данных, отраженных в замючении и (или) отчете аудитора о выявленных им искажениях

В случае выявления нарушений налогового законодательства и ис­ кажений бухгагтерской и налоговой отчетности экономического субъекта, носящих существенный характер, аудитор дагжен:

• сообщить руководству проверяемой организации об огветственности за допущенные нарушения;

• требовать необходимости внесения изменений в бухгалтерскую отчетность, уточнения нхтоговых леклараиий и расчетов;

• направить письмо-уведомление на имя руководителя организа­ции о факте отказа внести поправки и исправления в нал оговые декларации и бухгалтерскую отчетность (если это имеет место).

Аудитор (аудиторская организация) несет ответственность за несоблюдение копфиденциа.1ыюсти коммерческой информации об экономическом субъекте, выразившееся в разглашении без раз­решения аудируемого лица сведений о выявленных искажениях бухгалтерской отчетности, заполняемых налоговых деклараций и справок третьим лицам (за исключением случаев, прямо пре­дусмотренных дейавуюшим законодательством).

3. Результато м проведения налогового аудита является подготовка

• заключения по результатам проведения налогового аудита;

• отчета по результатам проведения налогового аудита (если его подготовка предусмотрена условиями договора). Заключение, подготовленное по результатам выполнения нало­гового аудита, не может рассматриваться как аудиторское зак­лючение о достоверности бухгалтерской отчетности в целом.

В содержание заклю чения, о резу льтатах выполнен ия аудиторского задания по проведению налогового аудита включа­ется мнение.

• о степени полноты и правильности исчисления, отражения и пе­речисления экономическим субъектом платежей в бюджет и вне­бюджетные фонды;

• правильности применения экономическим субъектом надо го -вых льгот.

Если в итоговых документах по результатам проведения на­логового аудита описываются какие-либо нарушения порядка исчисления и перечисления налогов и другие факторы, являю­щиеся существенными по условиям доювора или профессиональному суждению аудитора, то они не должны оставлять у пользователей сомнений относительно их смысла и значения для понимания содержания отчетности (документации).

Если целью наюгового аудита в соответствии с договором яв­ляется выражение мнения аудитора (аудиторской организации) о степени достоверности и полноты исчисления, отражения в учете и перечисления экономическим субъектом налоюв и сбо­ров, то аудиторской организации рекомендуется подготовить соответствующее заключение.

К представляемому заключению могут прикладываться пршю-жения, куда подшивается документация, подтверждающая выводы аудиторской организации.

Если в результате выполнения специального задания прове­ряемый экономический субъект произвел необходимые поправки в проверяемой отчетности (документации) до представления ее заинтересованным пользователям, то заключеиие не должно содержать указаний на эти поправки. Итоговые документы по выполненному заданию:

• распечатываются на официальном бланке аудиторской органи­зации;

• должны быть собственноручно подписаны руководителем ауди­торской организации или уполномоченным лицом аудиторской организации и аудитором, ответственным за проведение работ. Подписи в итоговых документах удостоверяются печатью ауди­торской организации;

• выдаются лицу, заказавшему проведение налоювого аудита, в количестве экземпляров и в сроки, согласованные с ним и определенные в договоре.

Аудиторская организация не имеет права и не обязана предос­тавлять каким-либо пользователям (в том числе налоговым органам) копии итоговых документов по выполненному спе­циальному заданию, кроме случаев, прямо предусмотренных законодательством РФ.

Во избежание вошожности использования зак.гюненыя для целей, не определенных заданием, аудитор должех

• письменно уведомить руководство проверяемой организации о цели подготовки данного заключения;

 

Аналитические процедуры являются одним из способов получения аудиторских доказательств. Это один из самых сложных инструментов, используемых аудитором.

Аналитические процедуры представляют собой один из видов аудиторских процедур и состоят в выявлении, анализе и оценке соотношений между финансово - экономическими показателями деятельности проверяемого экономического субъекта. Их применение основано на существовании явной причинно-следственной связи между анализируемыми показателями.

Рассмотрим аналитические процедуры как часть аудиторских процедур. Согласно Перечню терминов и определений, используемых в правилах (стандартах) аудиторской деятельности, аудиторские процедуры есть определенный порядок и последовательность действий аудитора для получения необходимых аудиторских доказательств на конкретном участке аудита. (Строго говоря, добавление “для получения, необходимых аудиторских доказательств на конкретном участке аудита” излишне. При дефиниции объектов следует делать акцент на их сути и абстрагироваться по возможности от их назначения. Кроме того, некоторые аудиторские процедуры, в частности аналитические, нужны не только для получения необходимых аудиторских доказательств, но и для планирования аудита и т. д.).

Среди аудиторских процедур выделяются аудиторские процедуры по существу (другие названия: независимые аудиторские процедуры, самостоятельные аудиторские процедуры). Они относятся непосредственно к проверке ведения бухгалтерского учета и достоверности бухгалтерской отчетности в отличие, например, от контрольных аудиторских процедур, заключающихся в проверке работоспособности и надежности конкретных средств внутреннего контроля аудируемого экономического субъекта.

В свою очередь, аудиторские процедуры по существу подразделяются на две разновидности. Процедуры первого вида связаны с детальной проверкой верности отражения в бухгалтерском учете оборотов и сальдо по счетам, а процедуры второго вида— это аналитические процедуры. Они включают анализ и оценку полученной аудитором информации, исследование важнейших финансовых и других показателей (особенноих необычных отклонений от ожидаемых значений) проверяемого экономического субъекта, а также выяснение причин их искажений.

В рамках Российского правила (стандарта) аудиторской деятельности "Аналитические процедуры" в качестве аналитических процедур рассматриваются конкретные процедуры. Однако следует иметь в виду, что существует и расширенное толкование этого понятия, когда к аналитическим процедурам относятся также беглый просмотр бухгалтерской отчетности проверяемого экономического субъекта, дискуссии с его персоналом и т.п.

Существует нешироко распространенное среди аудиторов и пользователей аудита заблуждение, что термин “аналитические процедуры” обозначает якобы анализ финансово-хозяйственной деятельности проверяемого экономического субъекта. Аналитические процедуры используются при оценке достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта, а анализ его финансово-хозяйственной деятельности начинается уже после того, как достоверность установлена, поскольку анализировать финансово-хозяйственную деятельность экономического субъекта при недостоверности его бухгалтерской отчетности бессмысленно.

Аналитические процедуры проводятся аудитором на протяжении всего процесса аудита, что позволяет повысить его качество и сократить трудозатраты. В период исследований они могут выполняться в сочетании с другими аудиторскими процедурами. Выполнение аналитических процедур состоит из: определения цели процедуры, выбора метода процедуры, непосредственно проведения процедуры и анализа результатов.

На стадии планирования аудита аналитические процедуры позволяют аудитору определить особенности деятельности организации, выявить необычные или неверно отраженные в отчетности факты, определить области повышенного риска, требующие дополнительного внимания.

Выбор метода зависит от цели их проведения и определяется аудитором.

К основным методам аналитических процедур можно отнести:

Числовые и процентные сравнения; Коэффициентный анализ; Анализ, основанный на статистических методах; Корреляционный анализ; Другие.

Применяя данные методы, аудитор проводит:

-Сравнение фактических показателей с плановыми (сметными). Исследование наиболее важных сфер (в которых есть резкие отклонения фактических показателей от плановых) может выявить свидетельства потенциальных ошибок (их отсутствие может говорить о том, что ошибки маловероятны). Аналитические процедуры этого типа широко практикуются, например, при аудите государственных предприятий. Здесь необходимо учитывать два момента: насколько можно доверять прогнозам клиента (для этого аудитор беседует о процедурах составления прогнозов с персоналом клиента) и какова вероятность того, что текущая финансовая информация была изменена персоналом клиента в соответствии с прогнозными расчетами (для сведения этой вероятности к минимуму аудитор оценивает риск контроля и проводит детальноетестирование фактических данных).

-Сравнение показателей отчетного периода с показателями предыдущих периодов (резкие колебания должны привлечь внимание аудитора, они могут быть связаны с изменением экономических условий или с погрешностями финансовой отчетности).

-Сравнение фактических финансовых показателей с определенными аудитором прогнозными показателями (аудитор строит предполагаемый баланс для сопоставления его с фактическим; суть этой процедуры состоит в том, что аудитор сравнивает сальдо счета с другими остатками или счетом прибылей и убытков либо строит свои предположения на основе сложившихся тенденций).

-Вычисление коэффициентов финансового состояния организации и анализ их динамики (на основе анализа аудитор делает важные выводы о жизнеспособности клиента);

-Сравнение показателей проверяемого экономического субъекта со среднеотраслевыми данными (значительные отклонения должны быть изучены аудитором, однако необходимо учитывать различия в учетной политике предприятий, экономических условиях и возможной специфичности продукции, выпускаемой отдельными предприятиями); в некоторых случаях целесообразно произвести сравнение с показателями предприятия-аналога;

- Сравнение данных о клиенте с ожидаемыми результатами при помощи нефинансовых данных (количество реализованной продукции, отработанные часы и т.д.). Здесь важна уверенность в точности этих нефинансовых данных.

Соотношения, используемые в аналитической процедуре, должны быть правдоподобны и предсказуемы. Правдоподобность предполагает существование явной причинно-следственной связи.

Использование аналитических процедур в процессе аудита позволяет аудитору произвести оценку финансовых показателей путем изучения вероятных зависимостей между ними. Это в свою очередь дает возможность оценить эффективность методов планирования, используемых организацией, выявить сложившиеся тенденции, области потенциального риска, вероятность банкротства и т.д.

Правильно организованный предварительный аналитический обзор может позволить аудиторам достаточно подробно ознакомиться с бизнесом клиента. Многие аудиторы начинают этот обзор с изучения сопоставимых финансовых отчетов и подсчета долевых соотношений и изменений по счетам баланса и отчета о доходах.

Цель применения аналитических процедур при общей проверке финансовых отчетов состоит в оказании помощи аудитору в формировании его обоснованного компетентного мнения.

Таким образом, основной целью является предварительное диагностирование искажений бухгалтерской отчетности; для его эффективности такое диагностирование— как и в других областях человеческой деятельности —должно быть более простым и дешевым, чем точные и надежные методы, ориентированные на работу с бухгалтерской документацией.

Основной целью применения аналитических процедур является выявление наличия или отсутствия необычных или неверно отраженных фактов и результатов хозяйственной деятельности, определяющих области потенциального риска и требующих особого внимания аудитора.

Целями аналитических процедур также являются:

а) изучение деятельности экономического субъекта (аналитические процедуры – один из распространенных способов приобретения таких знаний);

б) оценка финансового положения экономического субъекта и перспектив непрерывности его деятельности (все сомнения относительно способности предприятия оставаться действующим должны быть включены в аудиторское заключение в качестве объяснительного абзаца);

в) выявление фактов искажения бухгалтерской отчетности; выявление вероятности ошибок в финансовой отчетности.

Неожиданные значительные расхождения между не подвергшимися аудиту финансовыми данными за текущий год и другими данными, с которыми они сравниваются, известны под названием “необычные колебания”. Необычные колебания – это те случаи, когда значительные расхождения данных не ожидаются, но имеют место, и когда значительные расхождения ожидаются, но не имеют места. В любом случае одна из вероятных причин необычных колебаний – это ошибка или неточность в учете. Таким образом, если необычное колебание велико, то аудитор должен установить его причину и удостовериться, что это обоснованное экономическое событие, а не ошибка или неправильность в отчетности. Этот аспект аналитических процедур часто называют направлением внимания, поскольку они направляют исследователя на осуществление более детальных процедур в тех специфических сферах аудита, где могут быть найдены ошибки или неточности.

г) сокращение числа детальных аудиторских процедур (когда аналитическая процедура не выявляет необычных колебаний, можно заключить, что вероятность существенной ошибки или неточности минимальна. Тогда результатом данной аналитической процедуры следует считать веское свидетельство в пользу правильности проведения остатков по соответствующим счетам. Из этого вытекает, что при анализе рассматриваемых счетов можно ограничиться меньшим количеством детальных тестов. В качестве примера можно привести анализ соотношения между объемом реализации и размером дебиторской задолженности вместо встречной проверки счетов дебиторов. Перечислим показатели, между которыми существует достаточно тесная взаимосвязь: реализация— себестоимость реализованной продукции; реализация — дебиторская задолженность; основные средства — амортизация; финансовые вложения (долгосрочные и краткосрочные) — доходы от них; покупки — кредиторская задолженность; объем выполняемых работ — зарплата персонала; объем продаж —комиссионное вознаграждение и т.д.

д) обеспечение тестирования в целях получения ответов на возникшие вопросы.

Аналитические процедуры могут выполняться на протяжении всего процесса аудита: планирование, непосредственное проведение аудиторской проверки, завершение аудита.

Для проведения аналитических процедур выбирается один из трех периодов аудита. Некоторые аналитические процедуры следует выполнить на стадии планирования, чтобы помочь аудитору в определении характера, масштабов и сроков предстоящей работы. Проведение аналитических процедур при планировании помогает аудитору идентифицировать важные моменты, которые позднее, при аудите, потребуют особого внимания.

На этапе планирования аудита выполнение аналитических процедур способствует пониманию деятельности проверяемого экономического субъекта, выявлению областей потенциальных рисков и более точному определению степени аудиторского риска. Выявление областей потенциальных рисков позволяет увеличить при планировании выделяемые на них ресурсы за счет некоторого уменьшения аудиторских ресурсов для областей с низкой долей риска. Их применение позволяет повысить качество аудита и сократить затраты времени на его проведение. При формировании общего плана и программы аудита применение аналитических процедур способствует сокращению количества и объема других аудиторских процедур.

При непосредственном проведении аудита предметам обычного применения аналитических процедур являются, например, некоторые мелкие затраты с низкой вероятностью искажений— на канцелярское оборудование, телефонные разговоры и т.д. Их естественно сравнивать с одноименными затратами прежних лет, особенно в тех случаях, когда прежние аудиторские проверки проводились теми же аудиторами. На завершающем этапе аудита сравнению с данными предыдущих периодов нередко подвергаются обобщающие показатели бухгалтерской отчетности проверяемого экономического объекта —прибыль, объем реализации, фонд заработной платы и т.д.

При ведении бухгалтерского учета и составлении финансовой отчетности бухгалтера исходят из того, что предприятие не собирается ликвидироваться, не собирается существенно сокращать свою деятельность, будет продолжать выполнять свои обязательства. В этом проявляется принцип непрерывности деятельности предприятия.

Во время проведения аудиторской проверки аудитор может засомневаться в том, что предприятие способно продолжать свою деятельность. Поводом для такого сомнения могут стать различные основания (Правило (стандарт) аудиторской деятельности "Применимость допущения непрерывности деятельности", одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ 15 июля 1998 года, протокол № 4). Среди таких оснований есть те, которые могут быть подкреплены определенными расчетами, в том числе с применением аналитических методов, а именно:

1. Отрицательная величина чистых активов или невыполнение установленных законодательством требований в отношении чистых активов (статья 35 Федерального закона “Об акционерных обществах” от 26.12.1995 № 208-ФЗ в редакции от 24.05.1999 и Приказ Минфина РФ № 71, ФКЦБ № 149 от 05.08.96 “О порядке оценки стоимости чистых активов акционерных обществ”);

2. Существенные отклонения значений основных коэффициентов, характеризующих финансовое положение экономического субъекта, от нормальных значений;

3. Значительные убытки от основной деятельности;

4. Неспособность погашать кредиторскую задолженность в положенные сроки.

Могут быть и другие основания, по которым возникает сомнение в применимости принципа непрерывности деятельности предприятия.