Предпосылки использования различных методов учета затрат на производство

Под методом учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции понимают совокупность приемов документирования и отражения производственных затрат, обеспечивающих определение фактической себестоимости продукции и необходимую информацию для контроля за процессом формирования себестоимости продукции.

За основу классификации методов учета затрат и калькулирования себестоимости продукции принимаются объекты учета затрат, объекты калькулирования и способы контроля за себестоимостью продукции.

Существует множество методов учета затрат и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг). Но всю их совокупность можно классифицировать по двум основным направлениям: объектам учета затрат и оперативности контроля за затратами.

По объектам учета затрат обычно выделяют методы учета при массовом и серийном производстве (по деталям, частям изделий, изделиям, работам, группам однородных изделий, процессам, переделам) и при индивидуальном и мелкосерийном производстве (по заказам).

По оперативности контроля методы можно подразделить на методы учета затрат в процессе производства продукции и методы учета прошлых затрат.

Следует отметить, что классификация методов учета производственных затрат и калькулирования себестоимости продукции является объектом дискуссий. Поэтому общепринятой классификации методов не выработано.

Основные приемы учета и калькулирования себестоимости продукции определяются рядом факторов, которые можно объединить в две группы: отраслевые особенности и организационные возможности.

Отраслевые особенности учета затрат на производство зависят от следующих факторов:

– номенклатуры вырабатываемой продукции, выполняемых работ и оказываемых услуг;

– характера производства;

– применяемой технологии.

Все эти факторы подвержены изменению. В каждый данный момент они оказывают определяющее влияние на организацию учета, выбор объектов учета затрат и объектов калькулирования себестоимости продукции.

Поэтому, прежде чем приступить к изучению различных методов учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции, следует в самых общих чертах остановиться на особенностях различных типов технологии и организации производства.

Наиболее общим делением отраслей промышленности в зависимости от характера технологического процесса, то есть способов получения продукции, является деление их на добывающие и обрабатывающие.

К добывающим отраслям относят такие, целью которых является извлечение из недр, лесов и вод природных ресурсов, используемых в естественном виде в качестве средств производства (руда, нефть, уголь и т.п.) или продуктов народного потребления (рыба, ягоды, грибы и т.п.).

К обрабатывающим отраслям относят отрасли, в которых промышленное и сельскохозяйственное сырье перерабатывается в продукты, годные для производственного или личного потребления. Несмотря на большое разнообразие способов изготовления разных видов промышленной продукции. Обрабатывающие производства можно разделить на два типа, существенно отличающиеся по характеру технологических процессов.

К первому типу относятся производства, в которых исходное сырье, прежде чем стать готовой продукцией, проходит ряд последовательных переделов, продукты каждого из которых (кроме последнего) служат сырьем для последующего передела, то есть являются полуфабрикатами. Примерами могут служить законченный цикл металлургического производства: выплавка чугуна – выплавка стали – производство проката; или законченный цикл текстильного производства: прядение – ткачество – крашение – отделка.

Ко второму типу относятся производства, в которых сначала изготавливают отдельные конструктивные части, детали вырабатываемой продукции, а затем путем механической сборки этих деталей получают законченные изделия. Производствами такого типа являются машиностроение, приборостроение, обувная, швейная промышленность и др.

Разнообразие продукции и сложность технологии ее изготовления, то есть множественность операций обработки, из которых складывается производство этой продукции, сказываются прежде всего на перечне объектов калькулирования, на степени детализации учета производственных затрат по видам вырабатываемых частичных продуктов (деталей, узлов), полуфабрикатов, готовых изделий и по отдельным стадиям (фазам) их производства. От продолжительности и сложности производственного процесса зависит также – порядок распределения затрат между выпущенной из производства продукцией и незавершенным производством.

В ряде отраслей добывающей промышленности процесс производства относительно непродолжителен, остатки незавершенного производства или вовсе отсутствуют, или настолько малы, что их можно не учитывать при определении себе стоимости добычи. Поэтому в таких отраслях добывающей промышленности (как и в ряде отраслей обрабатывающей промышленности с непродолжительным циклом производства, например, на электростанциях) себестоимость единицы продукции определяют путем деления всех производственных затрат на количество готовой продукции. Так, в угольной промышленности исчисляется лишь себестоимость угля, выданного на поверхность, наличие же некоторого количества отбитого угля, оставшегося под землей, при этом в расчет не принимается.

В некоторых отраслях добывающей промышленности процесс производства включает в себя простейшие операции первичной обработки добытого продукта и его доставку до путей сообщения общего пользования. Так, процесс добычи торфа включает в себя не только его извлечение из болот, но и сушку на торфяных полях и подвозку местам погрузки в железнодорожные вагоны. Лесозаготовки, как отрасль промышленности, включает в себя не только валку деревьев и их первичную обработку в лесу, но и вывозку древесины из леса к железнодорожному полотну или месту сплава. В таких отраслях добывающей промышленности возникает необходимость в распределении затрат между незавершенным производством и готовой продукцией, что заметно усложняет технику калькуляционных расчетов.

Еще более сложными являются приемы производственного учета в большинстве отраслей обрабатывающей промышленности. Там, где процесс производства слагается из ряда технологически законченных переделов, продуктами которых являются различные виды полуфабрикатов, возникает потребность в исчислении себестоимости не только готовой продукции, но и полуфабрикатов той или иной степени готовности, поскольку полуфабрикаты эти не только идут в дальнейшую переработку на том же предприятии, но отчасти, а иногда в значительных количествах реализуются на сторону. При этом в ряде переделов приходится распределять затраты также между незавершенным производством и выпуском.

В тех же производствах обрабатывающей промышленности, в которых готовые изделия получают путем механической сборки отдельных частичных продуктов (в машиностроении, прежде всего), номенклатура этих частичных продуктов, а тем более отдельных операций их изготовления чаще всего так велика, что калькуляция их себестоимости практически невозможна. В таких производствах необходимо применять такие методы исчисления себестоимости готовых изделий и оценки незавершенного производства, которые позволяли бы вести аналитический учет производственных затрат по укрупненным позициям без подетальнопооперационной группировки этих затрат.

В производствах этого типа постановка аналитического учета производственных затрат зависит не только от особенностей технологического процесса, но и в значительной мере от степени специализации предприятий, массовости выпуска отдельных видов продукции и типов организации производства.

Организационные возможности формируются внутри предприятия и, следовательно, являются наиболее изменяемыми. К ним относят:

1) уровень развития производственного и управленческого учета в деятельности структурных подразделений. В зависимости от детализации учета по местам возникновения затрат, его углубления (доведения до бригад и рабочих мест) изменяется и степень аналитичности учета затрат;

2) принятый способ оперативного контроля за себестоимостью. На многих предприятиях применяется способ документирования отклонений от действующих нормативов затрат в ходе производства. Это позволяет оперативно выявлять причины отклонений и оказывать на них воздействие в целях предупреждения негативных последствий;

3) степень обеспечения администрации, собственников, учредителей и акционеров учетной информацией для принятия решений. Полнота этой информации, сокращение времени ее представления, обеспечение ею необходимых уровней управления позволяют воздействовать на процесс формирования себестоимости продукции. Но при этом уменьшаются или повышаются степень детализации производственного учета и его трудоемкость.

В свою очередь, технологические и организационные факторы производства, длительность производственного цикла, количественные и качественные характеристики продукции влияют на выбор способов и приемов учета производственных затрат и калькулирования себестоимости продукции. Применительно к ним действующие системы учета затрат на производство классифицируют по следующим признакам: 1) по объектам группировки: а) попроцессный метод,

б) попередельный метод;

в) позаказный метод; 2) по степени нормирования:

а) система фактических затрат,

б) метод нормативных затрат; 3) по полноте охвата затрат: а) система полных затрат,

б) система частичных затрат.

Использование систем учета затрат и калькулирования себестоимости не может быть произвольным. Оно определено объектами учета затрат и целями управления себестоимостью [11].

Однако ни одна из классификаций не отражает полноту всех производственных особенностей отдельно взятого предприятия. Различия в производственных условиях требуют дополнительных признаков классификации методов учета затрат. Прежде всего к ним относят следующие:

1) по отдельным производственным процессам или стадиям: а) полуфабрикатный вариант учета,

б) бесполуфабрикатный вариант учета; 2) по количеству продуктов: а) однопродуктовый,

б) многопродуктовый;

3) по способу распределения косвенных затрат: а) однокоэффициентный,

б) многокоэффициентный; 4) по времени составления: а) плановый,

б) отчетный.

Современные системы учета затрат основаны на одновременном использовании нескольких классификационных признаков.