Учет доходов физических лиц, полученных в натуральной форме, в целях исчисления НДФЛ

Доходом в натуральной форме является оплата организацией за физическое лицо или передача безвозмездно товаров, работ, услуг, имущественных прав, питания, отдыха, обучения. При этом указанными физическими лицами могут быть как работники организации, так и не связанные с ней трудовыми или иными договорами лица.

Датой фактического получения такого дохода является дата его передачи. Сумма дохода определяется по цене сделки, которая в свою очередь оценивается с учетом ст. 40 НК РФ. В бухгалтерском учете должны быть зафиксированы момент передачи дохода конкретному физическому лицу и его цена. При этом составляется первичный документ, который обрабатывается путем составления соответствующих бухгалтерских записей (корреспонденции счетов). Учет операций рекомендуется вести с использованием сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (субсчет «Расчеты по безвозмездно переданному имуществу, товарам, продукции, работам, услугам»). Поскольку на этом субсчете могут отражаться операции по безвозмездной передаче как физическим, так и юридическим лицам, для целей правильного и своевременного отражения налогооблагаемой базы по НДФЛ следует открыть счет аналитического учета «Расчеты с физическими лицами по безвозмездно переданному имуществу, товарам, продукции, работам, услугам». Как уже было отмечено, Планом счетов бухгалтерского учета не предусмотрена корреспонденция сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам». Поэтому начисление задолженности в бюджет по НДФЛ с сумм безвозмездно полученных продукции, товаров, работ, услуг можно рекомендовать отражать двумя способами.

Способ 1. Открыть активный субсчет на сч. 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда». субсчет «Расчеты с персоналом по прочим удержаниям НДФЛ», счет аналитического учета «Расчеты с персоналом по удержаниям с сумм безвозмездно полученного дохода».

Этот вариант возможен к применению только в случае, если организация не производит безвозмездную передачу сторонним физическим лицам, а только своим работникам. Кроме того, при значительных размерах безвозмездно полученного физическим лицом дохода не всегда есть возможность вовремя удержать НДФЛ с этого дохода, поскольку заработной платы работника в месяце удержания может не хватить для полного исполнения обязательств перед бюджетом. Общий размер удержаний с оплаты труда не должен превышать 20%, поэтому работники бухгалтерии будут вынуждены или нарушать сроки перечисления НДФЛ в бюджет, «растягивая» процесс удержания всей суммы, или уплатить НДФЛ за счет средств организации, что запрещено Налоговым кодексом.

В соответствии с п. 5 ст. 226 НК РФ налоговый агент при невозможности удержания НДФЛ может сообщить об этом в налоговый орган. Надо полагать, что при передаче дохода в натуральной форме возникает как раз соответствующая ситуация.

Способ 2. Производить удержание НДФЛ с сумм безвозмездно получаемого физическим лицом дохода непосредственно на субсчете к сч. 76 «Расчеты по безвозмездно переданному имуществу, товарам, продукции, работам, услугам», отражая эту операцию следующей записью:

Д сч. 76 (субсчет «Расчеты по безвозмездно переданному имуществу, товарам, продукции, работам, услугам»), К сч. 68 (субсчет «Расчеты по НДФЛ») — отражено начисление НДФЛ с доходов физического лица, полученных безвозмездно в натуральной форме.

Эту запись следует утвердить приказом об учетной политике, отразив ее в рабочем плане счетов как типовую корреспонденцию.

Второй способ является более привлекательным, поскольку позволяет своевременно начислять НДФЛ непосредственно с дохода любого физического лица независимо от того, является он работни- ком организации или нет. Удержание НДФЛ в данном случае лучше передать на взыскание налоговым органам, сообщив им в течение месяца со дня передачи дохода о невозможности взимания этого на- лога за счет денежных средств физического лица.

Рассмотрим бухгалтерские записи по отражению операций при: безвозмездной передаче дохода физическому лицу.

l. При передаче продукции, товаров, работ, услуг безвозмездно сторонним физическим лицам или своим работникам составляются договоры безвозмездной передачи имущества (продукции, товаров, работ, услуг), накладные, счета-фактуры, акты приема-передачи:

Д сч. 76 (субсчет «Расчеты по безвозмездно переданному имуществу, товарам, продукции, работам, услугам»), К сч. 90-1 — отражена выручка от реализации в виде безвозмездной передачи продукции (товаров, работ, услуг);

Д сч. 90-3, К сч. 68 (субсчет «Расчеты по НДС») — отражен НДС с выручки от реализации;

Д сч. 90-2, К сч. 43 — отражена учетная стоимость безвозмездно переданной продукции;

Д сч. 90-2, К сч. 41 — отражена учетная стоимость безвозмездно переданных товаров;

Д сч. 90-2, К сч. 20 — отражена учетная стоимость безвозмездно произведенных работ (оказанных услуг);

Д сч. 91-2, К сч. 76 (субсчет «Расчеты по безвозмездно передан- ному имуществу, товарам, продукции, работам, услугам») — отражены внереализационные расходы организации по безвозмездно переданным ценностям (работам, услугам);

Д сч. 70 (субсчет «Расчеты с персоналом по прочим удержаниям НДФЛ»), К сч. 68 (субсчет «Расчеты по НДФЛ») — отражено начисление НДФЛ с доходов работника, полученных безвозмездно в натуральной форме (способ 1).

Начисление и перечисление НДФЛ производится не позднее дня, следующего за днем фактического получения дохода (п. 6 ст. 226 НК РФ), т.е. на следующий день после безвозмездной передачи;

Д сч. 76 (субсчет «Расчеты по безвозмездно переданному имуществу, товарам, продукции, работам, услугам»), К сч. 68 (субсчет «Расчеты по НДФЛ») — отражено начисление НДФЛ с доходов физического лица, полученных безвозмездно в натуральной форме (способ 2).

Начисление и перечисление НДФЛ производится не позднее дня, следующего за днем фактического получения дохода (п. 6 ст. 226 НК РФ), т.е. на следующий день после безвозмездной передачи. При невозможности удержания НДФЛ налоговый агент извещает об этом налоговый орган в течение одного месяца (п. 5 ст. 226 НК РФ).

2. При передаче имущества безвозмездно сторонним физическим лицам или своим работникам также составляются договоры безвозмездной передачи имущества, накладные, счета-фактуры, акты приема-передачи:

Д сч. 76 (субсчет «Расчеты по безвозмездно переданному имуществу, товарам, продукции, работам, услугам»), К сч. 91-1 — отражена выручка от реализации в виде безвозмездной передачи продукции (товаров, работ, услуг);

Д сч. 91-3, К сч. 68 (субсчет «Расчеты по НДС») — отражен НДС с выручки от реализации;

 

Д сч. 91-2, К сч. 01 — отражена остаточная стоимость безвозмездно переданного основного средства;

Д сч. 91-2, К сч. 10 — отражена учетная стоимость безвозмездно переданных материалов;

Д сч. 91-2, К сч. 76 (субсчет «Расчеты по безвозмездно переданному имуществу, товарам, продукции, работам, услугам») — отражены внереализационные расходы организации по безвозмездно переданным ценностям (работам, услугам);

Д сч. 70 (субсчет «Расчеты с персоналом по прочим удержаниям НДФЛ), К сч. 68 (субсчет «Расчеты по НДФЛ») — отражено начисление НДФЛ с доходов работника, полученных безвозмездно в натуральной форме (1 способ). Начисление и перечисление НДФЛ производится не позднее дня, следующего за днем фактического получения дохода (п. 6 ст. 226 НК РФ), т.е. на следующий день после безвозмездной передачи;

Д сч. 76 (субсчет «Расчеты по безвозмездно переданному имуществу, товарам, продукции, работам, услугам»), К сч. 68 (субсчет «Расчеты по НДФЛ») — отражено начисление НДФЛ с доходов физического лица, полученных безвозмездно в натуральной форме (способ 2). Начисление и перечисление НДФЛ производится не позднее дня, следующего за днем фактического получения дохода (п. 6 ст. 226 НК РФ), т.е. на следующий день после безвозмездной передачи. При невозможности удержания НДФЛ налоговый агент извещает об этом налоговый орган в течение одного месяца (п. 5 ст. 226 НК РФ).

3. При оплате за работника отдыха основанием служат договоры с санаторно-курортными организациями, домами отдыха, расходные ордера кассы, платежные поручения, справки бухгалтерии, доверенности на получение путевок, авансовые отчеты, счета-фактуры полученные, накладные на полученные путевки, квитанции к приходным ордерам и (или) бланки строгой отчетности:

Д сч. 76, К сч. 51 — оплачена организации, реализующей путевки (туроператору), за работника с расчетного счета стоимость путевки в санаторий (дом отдыха, курорт и т.п.);

Д сч. 76, К сч. 71 — оплачено организации, реализующей путевки (туроператору), за работника наличными денежными средствами стоимость путевки в санаторий (дом отдыха, курорт и т.п.) через подотчетное лицо;

Д сч. 50-3, К сч. 76 — оприходованы в кассу организации бланки путевок, полученные от организации, реализующей путевки (туроператора);

Д сч. 50-3, К сч. 71 — оприходованы в кассу бланки путевок, полученные у организации, реализующей путевки (туроператора), подотчетным лицом;

Д сч. 70, К сч. 68 (субсчет «Расчеты по НДФЛ») — отражено начисление. НДФЛ с доходов работника, полученных им в виде оплаты за него отдыха. Период начисления НДФЛ определяется в зависимости от того, какие путевки получены.

Если путевки именные и изначально известно, за какого работника производится оплата, начисление и перечисление НДФЛ производится не позднее дня, следующего за днем фактического получения дохода (п. 6 ст. 226 НК РФ), т.е. на следующий день после оплаты путевки.

Если путевки получены без заполнения именной части и получатели дохода выясняются позже (по решению профсоюзного собрания, по приказу директора, по выбору учредителей и т.п.), то датой фактического получения дохода будет дата соответствующего распорядительного документа о принятии решения, кому выдать путевку безвозмездно. НДФЛ в этом случае следует начислить и перечислить в бюджет на следующий день после принятия этого решения.

4. При оплате за работника обучения в вузах или средних специальных учебных заведениях — договоры с образовательными учреждениями, имеющими лицензию на право осуществления образовательной деятельности, платежные поручения, расходные ордера кассы, авансовые отчеты, справки бухгалтерии, счета-фактуры входящие, квитанции к приходным ордерам образовательного учреждения и (или) бланки строгой отчетности:

Д сч. 76, К сч. 51 — оплачена образовательной организации за работника с расчетного счета стоимость обучения согласно договору;

Д сч. 76, К сч. 71 — оплачена образовательной организации за работника наличными денежными средствами стоимость обучения через подотчетное лицо;

Д сч. 76 (субсчет «Расчеты по оплате за обучение»), К сч. 76— отражена задолженность работника по оплаченному за него с расчетного счета обучению;

Д сч. 76 (субсчет «Расчеты по оплате за обучение»), К сч. 71— отражена задолженность работника по оплаченному за него организацией обучению через подотчетное лицо.

В дальнейшем эта задолженность может быть погашена (полностью или частично) или не погашена работником организации. В зависимости от этого формируется налогооблагаемая база по НДФЛ.

Если изначально известно, что оплата обучения полностью осуществляется за счет средств организации, то начисление и перечисление НДФЛ с дохода работника, полученного в виде этой оплаты, производится на следующий день после факта оплаты образовательному учреждению (п. 6 ст. 226 НК РФ).

Если работник частично погашает задолженность, начисление и перечисление НДФЛ также производится на следующий день после оплаты образовательному учреждению, но лишь в непогашенной работником части. Таким образом, для того чтобы правильно и своевременно учитывать соответствующие суммы НДФЛ, следует заранее в письменном соглашении с работником определить условия, сроки и размеры платежей за обучение самого работника и организации.

В бухгалтерском учете частичное или полное погашение работником задолженности за оплаченное организацией обучение отражается следующим образом.

Д сч. 50, К сч. 76 (субсчет «Расчеты по оплате за обучение»)— внесена в кассу организации работником частичная или полная сумма оплаты за обучение, ранее внесенная за него организацией;

Д сч. 70, К сч. 76 (субсчет «Расчеты по оплате за обучение»)— удержана из заработной платы работника частичная или полная сумма оплаты за обучение, ранее внесенная за него организацией.

Как уже отмечалось, Планом счетов бухгалтерского учета не предусмотрена корреспонденция сч. 76 и 68. Можно рекомендовать отразить указанную корреспонденцию в рабочем Плане счетов и закрепить в учетной политике организации или отражать начисление НДФЛ в бухгалтерском учете с использованием записи по дебету сч. 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» (субсчет «Расчеты с персоналом по прочим удержаниям НДФЛ»), с аналитическими счетами по видам.

Способ 1. Д сч. 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», К сч. 68 (субсчет «Расчеты по НДФЛ») — отражено начисление НДФЛ с доходов работника, полученных им в виде оплаты за него обучения.

Начисление и перечисление НДФЛ производится на следующий день после оплаты образовательному учреждению в непогашенной работником части.

Способ 2. Д сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (суб- счет «Расчеты по оплате за обучение»), К сч. 68 (субсчет «Расчеты по НДФЛ») — отражено начисление НДФЛ с доходов работника, полученных им в виде оплаты за него обучения.

Начисление и перечисление НДФЛ производится на следующий день после оплаты образовательному учреждению в непогашенной работником части.

Необходимо различать повышение образовательного уровня и повышение квалификации. Согласно пп. 3 ст. 217 НК РФ расходы на повышение профессионального уровня работников не включаются в налогооблагаемый доход физических лиц. Следовательно, в совокупный налогооблагаемый доход налогоплательщиков — физических лиц не включаются расходы организации, осуществляемые в соответствии со ст. 196 ТК РФ, в связи с оплатой стоимости обучения своих работников на курсах повышения квалификации, участия в семинарах, а также в связи с профессиональной переподготовкой, не сопровождаемой повышением образовательного уровня работников.

При повышении образовательного уровня работниками и при оплате за них стоимости обучения в вузах, средних специальных учебных заведениях формируется налогооблагаемый доход в соответствии с пп. 1, п. 2 ст. 211 НК РФ.

Рассмотренные операции должны подтверждаться распорядительными документами, санкционирующими выдачу товарно-материальных ценностей конкретным физическим лицам. Решение руководства об оплате за работника его обучения или отдыха должно быть отражено в приказе или распоряжении руководителя, в постановлении совета директоров и др. В целом порядок подобных вы- плат необходимо согласовывать с профсоюзным органом юридического лица путем внесения соответствующих пунктов в Положение об оплате труда и его утверждения на собрании профсоюзной организации.