Общие правила организации синтетического и аналитического учета ЕСН

Определяющим при налогообложении единым социальным на логом является наличие трудовых отношений между налогоплательщиком-организацией и физическими лицами. При этом облагаются ЕСН все выплаты, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль, т.е. включенные в состав расходов при определении налоговой базы по правилам гл. 25 НК РФ. Также объект обложения ЕСН возникает при выплате вознаграждений по договорам гражданско-правового характера, предметом которых является выполнение работ или оказание услуг. Договоры эти заключаются в соответствии с ГК РФ, например:

• договор подряда (гл. 37);

• договор возмездного оказания услуг (гл. 39);

• договор перевозки (гл. 40);

• договор хранения (гл. 47);

• договор поручения (гл. 49);

• договор комиссии (гл. 51);

• агентский договор (гл. 52);

• договор доверительного управления имуществом (гл. 53).

Не являются объектом обложения ЕСН выплаты, производимые по гражданско-правовым договорам, предметом которых является переход права собственности или иных вещных прав на имущество, передача в пользование имущества, например:

• договор аренды (гл. 34 ГК РФ), за исключением договора аренды транспортного средства с экипажем;

• договор купли-продажи (гл. 30 ГК РФ).

Все финансово-хозяйственные операции организации, в том числе начисление единого социального налога, должны быть документально оформлены и обоснованы. Основанием для начисления единого социального налога являются:

• расчетная ведомость по начислению заработной платы;

• расчетная ведомость по начислению вознаграждения за выполненные работы (услуги) по договорам гражданско-правового характера;

• индивидуальная карточка по единому социальному налогу.

При отражении в бухгалтерском учете начисления суммы единого социального налога и страховых взносов по обязательному пенсионному страхованию необходимо учитывать следующее:

• налог и страховые взносы начисляются одновременно с начислением вознаграждения (иных выплат) работнику (иному физическому лицу);

• сумма исчисленного налога и страхового взноса относится на те же счета бухгалтерского учета, что и начисленная сумма вознаграждения (иных выплат) работнику (иному физическому лицу);

• при исчислении (начислении) суммы страхового взноса на обязательное пенсионное страхование налоговая база определяется только на основании ст. 236, 237 и 238 Налогового кодекса РФ.

Налогоплательщики обязаны вести учет сумм начисленных выплат и иных вознаграждений, сумм налога, относящегося к ним, а также сумм налоговых вычетов по каждому физическому лицу, в пользу которого осуществлялись выплаты.

 

Основанием для составления налоговой декларации по ЕСН является индивидуальная карточка по единому социальному налогу, форма которой утверждена Приказом МНС России от 27 июля 2004 г. № САЭ-3-05/443.

Индивидуальная карточка ведется в организации по каждому физическому лицу, в пользу которого осуществлялись выплаты по трудовому, гражданско-правовому и авторскому договорам.

Данные для заполнения индивидуальной карточки берут из ведомостей начисления заработной платы.

Синтетический учет расчетов организаций по социальному страхованию и обеспечению можно организовать с использованием двух вариантов отражения в рабочем плане счетов.

Вариант 1.

Для учета расчетов по взносам на социальное страхование в федеральный бюджет и на медицинское страхование большинством организаций используется сч. 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению». Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций к этому счету рекомендованы следующие субсчета:

• 69-1 «Расчеты по социальному страхованию»;

• 69-2 «Расчеты по пенсионному обеспечению»;

• 69-3 «Расчеты по обязательному медицинскому страхованию».

В настоящее время эти субсчета не обеспечивают полноту информации, необходимой для качественного ведения бухгалтерского учета расчетов. Поэтому рекомендуется открывать дополнительные субсчета, позволяющие вести раздельный учет начислений по ЕСН и по обязательным пенсионным страховым взносам. Это может выглядеть следующим образом.

Для учета расчетов по ЕСН открываются субсчета:

69-1 «Расчеты по социальному страхованию»,

69-2 «Расчеты по единому социальному налогу, зачисляемому в федеральный бюджет»;

69-3 «Расчеты по федеральному обязательному медицинскому страхованию»,

69-4 «Расчеты по территориальному обязательному медицинскому страхованию»;

Для учета расчетов по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование открываются субсчета:

69-5 «Расчеты по обязательному пенсионному страхованию по страховой части трудовой пенсии»,

69-6 «Расчеты по обязательному пенсионному страхованию по накопительной части трудовой пенсии».

Сальдо по сч. 69 может быть как дебетовым, так и кредитовым (в зависимости от наличия соответственно переплаты или задолженности). Поэтому конечное сальдо по этому счету может быть развернутым.

Начисленные суммы в Фонд социального страхования, федеральный бюджет, в фонды обязательного медицинского страхования относят в дебет счетов, на которые отнесена начисленная оплата труда, и в кредит сч. 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению».

Сумма налога, зачисляемая в составе социального налога в Фонд социального страхования Российской Федерации, подлежит уменьшению налогоплательщиками на произведенные ими самостоятельно расходы на цели государственного социального страхования, предусмотренные законодательством Российской Федерации.

Часть сумм, начисленных в Фонд социального страхования, Пенсионный фонд, используется организацией для выплаты работникам соответствующих пособий по временной нетрудоспособности, беременности и родам, пособий на детей и др.

Начисление работникам организации указанных пособий оформляют следующей бухгалтерской записью:

Д сч. 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» (субсчета 1 и 2), К сч. сч. 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда».

Остальную часть сумм отчислений по социальному страхованию перечисляют в Фонд социального страхования.

Вариант 2. Поскольку ЕСН в определенной части подлежит уплате в федеральный бюджет, можно рекомендовать отражать эту часть расчетов с использованием сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам». В этом слу- чае к сч. 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», так же как и в первом варианте, открываются субсчета, например, для учета расчетов по ЕСН:

69-1 «Расчеты по социальному страхованию»;

69-3 «Расчеты по федеральному обязательному медицинскому страхованию»;

69-4 «Расчеты по территориальному обязательному медицинско- му страхованию».

Для учета расчетов по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование открываются субсчета:

69-5 «Расчеты по обязательному пенсионному страхованию по страховой части трудовой пенсии»;

69-6 «Расчеты по обязательному пенсионному страхованию по накопительной части трудовой пенсии».

В бухгалтерском учете начисление ЕСН и страховых взносов отразится следующим образом:

Д сч. 20, 21, 23, 25, 26, 44, К сч. 68 — начислен ЕСН в доле, причитающейся в федеральный бюджет;

Д сч. 68, К сч. 69-5 — начислены страховые взносы в ПФР на страховую часть трудовой пенсии;

Д сч. 68, К сч. 69-6 — начислены страховые взносы в ПФР на накопительную часть трудовой пенсии.

Последние две записи формируют налоговый вычет по ЕСН, что обязывает налогоплательщика не только начислить сумму накопительной и страховой части пенсий, но и фактически перечислить страховые взносы до 15-го числа месяца, следующего за отчетным периодом. При этом страховые взносы считаются уплаченными с момента зачисления на счет соответствующего органа ПФР (п. 2 ст. 24 Закона РФ от 27 ноября 1992 г. # 4015-1 «О страховании» (с изм. и доп.). Если эта обязанность не будет исполнена, сумма налогового вычета превысит фактически уплаченные взносы за тот же период и возникнет недоимка по ЕСН.

основные бухгалтерские записи по отражению в бухгалтерском учете начисления и уплаты в бюджет единого социального налога по варианту 1 в таблице:

 

Бухгалтерские проводки по Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций	Пояснения
Дебет счета	Кредит счета	Сумма
Уплачен в бюджет единый социальный налог, исчисленный с налоговой базы за прошедший месяц (доплата за отчетный период, год)
69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»: субсчет «Расчеты по социальному страхованию», субсчет «Расчеты по федеральному обязательному медицинскому страхованию», субсчет «Расчеты по территориальному обязательному медицинскому страхованию», субсчет «Расчеты по единому социальному налогу, зачисляемому в федеральный бюджет»	51 «Расчетные счета»	На сумму налога, причитающегося к уплате по расчету (декларации) за отчетный месяц (с учетом льгот, налоговых вычетов, иных расходов, уменьшающих начисленную сумму налога)
Уплачен в Пенсионный фонд РФ страховой взнос по обязательному пенсионному страхованию, исчисленный с базы за прошедший месяц (доплата за отчетный период, год)
69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»: субсчет «Расчеты по обязательному пенсионному страхованию по страховой части трудовой пенсии», субсчет «Расчеты по обязательному пенсионному страхованию по накопительной части трудовой пенсии»	51 «Расчетные счета»	На сумму страхового взноса, причитающегося к уплате по расчету (декларации) за отчетный месяц
Исчислен единый социальный налог с заработной платы работников основного производства
20 «Основное производство»	69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»: субсчет «Расчеты по социальному страхованию», субсчет «Расчеты по федеральному обязательному медицинскому страхованию», субсчет «Расчеты по территориальному обязательному медицинскому страхованию», субсчет «Расчеты по единому социальному налогу, зачисляемому в федеральный бюджет»	В исчисленной сумме согласно предусмотренному порядку расчета: произведением соответствующей налоговой ставки (с учетом права применения регрессивной шкалы) и сформированной с учетом применения льгот налоговой базы исчисляется общая сумма налога, минус налоговый вычет (на- численная сумма страховых взносов на обязательное пенсионное страхование) в части налога, зачисляемого в федеральный бюджет, и минус расходы за счет средств фонда социального страхования в части налога, зачисляемого в ФСС
Исчислен страховой взнос на обязательное пенсионное страхование с заработной платы работников основного производства
20 «Основное производство»	69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»: субсчет «Расчеты по обязательному пенсионному страхованию по страховой части трудовой пенсии», субсчет «Расчеты по обязательному пенсион- ному страхованию по накопительной части трудовой пенсии»	В исчисленной сумме согласно предусмотренному порядку расчета: произведением соответствующей ставки страхового тарифа (с учетом права приме- нения регрессивной шкалы) и сформированной без учета применения льгот налоговой базы по единому социальному налогу в части налога, зачисляемого в федеральный бюджет
Исчислен единый социальный налог с заработной платы работников вспомогательных производств
23 «Вспомогательные производства»	69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»: субсчет «Расчеты по социальному страхованию», субсчет «Расчеты по федеральному обязательному медицинскому страхованию», субсчет «Расчеты по территориальному обязательному медицинскому страхованию», субсчет «Расчеты по единому социальному налогу, зачисляемому в федеральный бюджет»	В исчисленной сумме согласно предусмотренному порядку расчета: произведением соответствующей налоговой ставки (с учетом права применения регрессивной шкалы и сформированной с учетом применения льгот налоговой базы исчисляется общая сумма налога, минус налоговый вычет (начисленная сумма страховых взносов на обязательное пенсионное страхование) в части налога, зачисляемого в федеральный бюджет, и минус расходы за счет средств фонда социального страхования в части налога, зачисляемого в ФСС
Исчислен страховой взнос на обязательное пенсионное страхование с заработной платы работников вспомогательных производств
23 «Вспомогательные производства»	69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»: субсчет «Расчеты по обязательному пенсионному страхованию по страховой части трудовой пенсии», субсчет «Расчеты по' обязательному пенсион- ному страхованию по накопительной части трудовой пенсии»	В исчисленной сумме согласно предусмотренному порядку расчета: произведением соответствующей налоговой ставки страхового тарифа (с учетом права применения регрессивной шкалы) и сформирован- ной без учета применения льгот налоговой базы по единому социальному налогу в части налога, зачисляемого в федеральный бюджет
Исчислен единый социальный налог с заработной платы управленческого персонала
26 «Общехозяйственные расходы»	69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»: субсчет «Расчеты по социальному страхованию», субсчет «Расчеты по федеральному обязательному медицинскому страхованию», субсчет «Расчеты по территориальному обязательному медицинскому страхованию, субсчет «Расчеты по единому социальному налогу, зачисляемому в федеральный бюджет	В исчисленной сумме согласно предусмотренному порядку расчета: произведением соответствующей налоговой ставки страхового тарифа (с учетом права применения регрессивной шкалы) и сформированной с учетом применения льгот налоговой базы исчисляется общая сумма налога, минус налоговый вычет (начисленная сумма страховых взносов на обязательное пенсионное страхование) в части налога, зачисляемого в федеральный бюджет, и минус расходы за счет средств фонда социального страхования в части налога, зачисляемого в ФСС
Исчислен страховой взнос по обязательному пенсионному страхованию с заработной платы управленческого персонала
26 «Общехозяйственные расходы»	69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»: субсчет «Расчеты по обязательному пенсионному страхованию по страховой части трудовой пенсии», субсчет «Расчеты по обязательному пенсионному страхованию по накопительной части трудовой пенсии»	В исчисленной сумме согласно предусмотренному порядку расчета: произведением соответствующей налоговой ставки страхового тарифа (с учетом права применения регрессивной шкалы) и сформированной с учетом применения льгот налоговой базы по единому социальному налогу в части налога, зачисляемого в федеральный бюджет
Исчислен единый социальный налог с заработной платы работников отдела сбыта, склада готовой продукции или иных работников, деятельность которых связана с продвижением товаров до потребителя
44 «Расходы на продажу»	69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»: субсчет «Расчеты по социальному страхованию», субсчет «Расчеты по федеральному обязательному медицинскому страхованию», субсчет «Расчеты по территориальному обязательному медицинскому страхованию», субсчет «Расчеты по единому социальному налогу, зачисляемому в федеральный бюджет»	В исчисленной сумме согласно предусмотренному порядку расчета: произведением соответствующей налоговой ставки (с учетом права применения регрессивной шкалы) и сформированной с учетом применения льгот налоговой базы исчисляется общая сумма налога, минус налоговый вычет (начисленная сумма страховых взносов на обязательное пенсионное страхование) в части налога, зачисляемого в федеральный бюджет, и минус рас- ходы за счет средств фонда социального страхования в части налога, зачисляемого в ФСС
Исчислен страховой взнос по обязательному пенсионному страхованию с заработной платы работников отдела сбыта, склада готовой продукции или иных работников, деятельность которых связана с продвижением товаров до потребителя
44 «Расходы на продажу»	69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»: субсчет «Расчеты по обязательному пенсионному страхованию по страховой части трудовой пенсии», субсчет «Расчеты по обязательному пенсионному страхованию по накопительной части трудовой пенсии»	В исчисленной сумме согласно предусмотренному порядку расчета: произведением соответствующей ставки страхового тарифа (с учетом права применения регрессивной шкалы) и сформированной без учета применения льгот налоговой базы по единому социальному налогу в части налога, зачисляемого в федеральный бюджет
Исчислен единый социальный налог с заработной платы работников организаций розничной торговли и общественного питания
44 «Расходы на продажу»	69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»: субсчет «Расчеты по социальному страхованию», субсчет «Расчеты по федеральному обязательному медицинскому страхованию», субсчет «Расчеты по территориальному обязательному медицинскому страхованию», субсчет «Расчеты по единому социальному налогу, зачисляемому в федеральный бюджет»	В исчисленной сумме согласно предусмотренному порядку расчета: произведением соответствующей налоговой ставки (с учетом права применения регрессивной шкалы) и сформированной с учетом применения льгот налоговой базы исчисляется общая сумма налога, минус налоговый вычет (начисленная сумма страховых взносов на обязательное пенсионное страхование) в части налога, зачисляемого в федеральный бюджет, и минус расходы за счет средств фонда социального страхования в части налога, зачисляемого в ФСС
Исчислен страховой взнос по обязательному пенсионному страхованию с заработной платы работников организаций розничной торговли и общественного питания
44 «Расходы на продажу»	69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»: субсчет «Расчеты по обязательному пенсионному страхованию по страховой части трудовой пенсии», субсчет «Расчеты по обязательному пенсионному страхованию по. накопительной части трудовой пенсии»	В исчисленной сумме согласно предусмотренному порядку расчета: произведением соответствующей ставки страхового тарифа (с учетом права применения регрессивной шкалы) и сформированной без учета применения льгот налоговой базы по единому социальному налогу в части налога, зачисляемого в федеральный бюджет
Исчислен единый социальный налог с заработной платы работников обслуживающих производств и хозяйств
29 «Обслуживающие производства и, хозяйства»	69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»: субсчет «Расчеты по социальному страхованию», субсчет «Расчеты по федеральному обязательному медицинскому страхованию», субсчет «Расчеты по территориальному обязательному медицинскому страхованию», субсчет «Расчеты по единому социальному налогу, зачисляемому в федеральный бюджет»	В исчисленной сумме согласно предусмотренному порядку расчета: произведением соответствующей налоговой ставки (с учетом права применения регрессивной шкалы) и сформированной с учетом применения льгот налоговой базы исчисляется общая сумма налога, минус налоговый вычет (начисленная сумма страховых взносов на обязательное пенсионное страхование) в части налога, зачисляемого в федеральный бюджет, и минус расходы за счет средств фонда социального страхования в части налога, зачисляемого в ФСС
Исчислен страховой взнос по обязательному пенсионному страхованию с заработной платы работников обслуживающих производств и хозяйств
29 «Обслуживающие производства и хозяйства»	69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»: субсчет «Расчеты по обязательному пенсионному страхованию по страховой части трудовой пенсии», субсчет «Расчеты по обязательному пенсионному страхованию по накопительной части трудовой пенсии»	В исчисленной сумме согласно предусмотренному порядку расчета: произведением соответствующей ставки страхового тарифа (с учетом права приме- нения регрессивной шкалы) и сформированной без учета применения льгот налоговой базы по единому социальному налогу в части налога, зачисляемого в федеральный бюджет
Исчислен единый социальный налог с заработной платы работникам, осуществлявшим строительство, изготовление или монтаж основных производственных средств организации
08 «Вложения во внеоборотные активы»	69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»: субсчет «Расчеты по социальному страхованию», субсчет «Расчеты по федеральному обязательному медицинскому страхованию», субсчет «Расчеты по. территориальному обязательному медицинскому страхованию», субсчет «Расчеты по единому социальному налогу, зачисляемому в федеральный бюджет»	В исчисленной сумме согласно предусмотренному порядку расчета: произведением соответствующей налоговой ставки (с учетом права применения регрессивной шкалы) и сформированной с учетом применения льгот налоговой базы исчисляется общая сумма налога, минус налоговый вычет"(начисленная сумма страховых взносов на обязательное пенсионное страхование) в части налога, зачисляемого в федеральный бюджет, и минус расходы за счет средств фонда социального страхования в части налога. зачисляемого в ФСС
Исчислен страховой взнос по обязательному пенсионному страхованию с заработной платы работникам, осуществлявшим строительство, изготовление или монтаж основных производственных средств организации
08 «Вложения во внеоборотные активы»»	69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», субсчет «расчеты по обязательному пенсионному страхованию по страховой части трудовой пенсии», субсчет «Расчеты по обязательному пенсионному страхованию по накопительной части трудовой пенсии»	В исчисленной сумме согласно предусмотренному порядку расчета: произведением соответствующей ставки страхового тарифа (с учетом права приме- нения регрессивной шкалы) и сформированной без учета применения льгот налоговой базы по единому социальному налогу в части налога, зачисляемого в федеральный бюджет
Исчислен единый социальный налог и страховой взнос по обязательному пенсионному страхованию с вознаграждения работникам, выполнявшим работы производственного назначения по договору гражданско-правового характера (например, договор подряда)
20 «Основное производство»	70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»	Начислено вознаграждение по договору подряда, учитываемое при исчислении налога на прибыль, в составе расходов
20 «Основное производство»	69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»: субсчет «Расчеты по федеральному обязательному медицинскому страхованию», субсчет «Расчеты по территориальному обязательному медицинскому страхованию», субсчет «Расчеты по единому социальному налогу, зачисляемому в федеральный бюджет»	В исчисленной сумме согласно предусмотренному порядку расчета: произведением соответствующей налоговой ставки (с учетом права применения регрессивной шкалы) и сформированной с учетом применения льгот налоговой базы исчисляется общая сумма налога, минус налоговый вычет (начисленная сумма страховых взносов на обязательное пенсионное страхование) в части налога, зачисляемого в федеральный бюджет. Налог в части, зачисляемой в ФСС, не исчисляется
20 «Основное производство»	69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»: субсчет «Расчеты по обязательному пенсионному страхованию по страховой части трудовой пенсии», субсчет «Расчеты по обязательному пенсионному страхованию по накопительной части трудовой пенсии»	В исчисленной сумме согласно предусмотренному порядку расчета: произведением соответствующей ставки страхового тарифа (с учетом права применения регрессивной шкалы) и сформированной без учета применения льгот налоговой базы по единому социальному налогу в части налога, зачисляемого в федеральный бюджет
Исчисление единого социального налога и страховых взносов по обязательному пенсионному страхованию с вознаграждения по договору гражданско-правового характера (например, договор подряда производственного назначения) с работником, находящимся в штате организации (п. 21 ст. 255 НК РФ)
20 «Основное производство»	70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»	Начислено вознаграждение по договору подряда, не учитываемое при исчислении налога на прибыль в составе расходов
20 «Основное производство»	69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»	Единый социальный налог и страховые взносы на обязательное пенсионное страхование не начисляются
Исчисление единого социального налога и страховых взносов по обязательному пенсионному страхованию с материальной помощи, не учитываемой в расходах при исчислении налога на прибыль
91 «Прочие доходы и расходы»	70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»	Начислена материальная помощь, не учитываемая при исчислении налога на прибыль в составе расходов
91 «Прочие доходы и расходы»	69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»	Единый социальный налог и страховые взносы на обязательное пенсионное страхование не начисляются
Исчислено пособие (иные социальные выплаты) за счет средств фонда. социального страхования РФ
69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», субсчет «Расчеты по социальному страхованию»	70 «Расчеты с персона- лом по оплате труда» или 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»	На сумму исчисленных пособий или иных выплат, осуществляемых за счет средств Фонда социального страхования РФ