Понятие актива. Виды активов

В соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности (МСФО) активы - это ресурсы, контролируемые компанией, возникшие в результате прошлых событий, от которых компания ожидает экономической выгоды в будущем. Таким образом, выделяются три существенных признака активов:

- будущие экономические выгоды,

- законные права пользования;

- их происхождение связано с прошлыми хозяйственными операциями или событиями.

Выделение в определении актива его основных свойств является существенным с точки зрения выбора методики (варианта) оценки активов.

Государственный стандарт Республики Беларусь СТБ/ОР 52.0.01-2007 «Оценка стоимости объектов гражданских прав. Общие положения»

- актив – ресурс, который находится во владении, пользовании, распоряжении или под управлением юридического или физического лица;

- активы – имущество, в том числе имущественные права, исключительные права на результаты интеллектуальной деятельности, учитываемые организацией в результате хозяйственных операций;

- имущество – вещь или совокупность вещей, включая деньги, ценные бумаги, имущественные права и обязательства, выгоды, связанные с объектом оценки.

В международной практике существуют следующие варианты оценки активов:

- первоначальная стоимость, которой является сумма затрат на приобретение;

- текущая или восстановительная стоимость – сумма денежных средств, которые необходимо заплатить за активы, если они приобретаются в настоящий момент;

- реализационная стоимость – сумма денежных средств, которая может быть получена в результате их продажи в настоящий момент при нормальных условиях;

- приведенная стоимость – дисконтированная стоимость будущих чистых притоков денежных средств, которые будет производить актив при нормальных условиях функционирования предприятия;

- рыночная стоимость – сумма денежных средств, которая может быть получена при продаже актива на рынке;

- «честная» стоимость – величина, по которой активы могут быть обменены в ближайшем будущем.

Бухгалтерией предприятия оцениваемое имущество рассматривается в основном как объект учета, а не как актив, который должен приносить доход, или экономическую выгоду.

Наиболее глобальным активом является само предприятие, рассматриваемое как имущественный комплекс, включающий активы и пассивы, представленные его балансом.

Активы предприятия в свою очередь подразделяются на внеоборотные и оборотные активы. В отдельных научных источниках внеоборотные активы еще называют основным капиталом, немобильными, иммобилизованными или долгосрочными активами, а оборотные – оборотным капиталом, мобильными, текущими или краткосрочными активами.

Внеоборотные активы отражаются в I разделе бухгалтерского баланса и включают:

· основные средства;

· нематериальные активы (intangibles);

· доходные вложения в материальные ценности;

· вложения во внеоборотные активы;

· прочие внеоборотные активы (оther Fixedassets).

Внеоборотные активы – такие активы, которые руководство организации намерено использовать и сохранять на балансе более года.

Основные средства. Это недвижимость и оборудование, а именно:

· земля;

· здания, сооружения;

· все оборудование и инвентарь, срок службы которого больше года (машины, инструменты, мебель, транспортные средства и т.д., стоимость единицы которых на момент приобретения не превышает величины, определяемой Министерством финансов Республики Беларусь[1]).

Основные средства не предназначены для продажи. Они используются для производства, демонстрации, хранения и транспортировки продукции и товаров.

Основные средства и нематериальные активы отображаются в балансе по первоначальной и остаточной стоимости (отсюда термин «нетто»), кроме основных средств и нематериальных активов, по которым амортизация не начисляется. Стоимость основных средств и вложений во внеоборотные активы показывается на начало и конец отчетного года с учетом результатов переоценки, проведенной в соответствии с законодательством.

Подробная информация о первоначальной (восстановительной) стоимости, начисленной амортизации, переоценке и движении основных средств и нематериальных активов содержится в приложении №5 к бухгалтерскому балансу.

Следует иметь в виду, что указанная в балансе стоимость основных средств не отражает их рыночную стоимость и не указывает стоимость замены этих активов.

Валовая стоимость активов отражает их первоначальную стоимость.

Начисленная амортизация отражает ту часть первоначальной стоимости, которая уже была списана, отнесена на себестоимость продукции и прошла через отчет о прибылях и убытках.

Нетто-сумма представляет оставшуюся часть первоначальной стоимости активов, сохранившуюся на отчетную дату и подлежащую списанию в последующие годы. Именно она учитывается в итоге бухгалтерского баланса.

По статье «Основные средства» показываются данные по основным средствам, как действующим, так и находящимся на консервации или в запасе, а также сданным в аренду (кроме долгосрочной). Не включается в данную статью оборудование, требующее монтажа, до введения его в действие.

Нематериальные активы. Это активы, которые не имеют физической сущности, но могут представлять значительную ценность для организации, так как могут приносить доход (срок полезного использования которых превышает 12 месяцев). К ним относятся:

· патенты (ноу-хау);

· торговые марки и торговые знаки;

· авторские права;

· лицензии, привилегии и технологии;

· затраты на исследования и разработки;

· затраты на рекламу, повысившие имидж фирмы;

· отложенные расходы;

· гудвилл и др.

При учете нематериальных активов, как и в случае материальных активов, основными проблемными вопросами являются определение первоначальной стоимости, срока полезного использования и способа начисления износа. Первоначальная стоимость нематериальных активов обычна равна стоимости их приобретения, включающей затраты на юридическое оформление и другие расходы. Бывают случаи, когда нематериальные активы приобретаются в обмен на выпуск новых акций. В этом случае их стоимость оценивается на уровне рыночной стоимости выпущенного пакета акций. Нематериальные активы амортизируются путем периодического отнесения на затраты периода части их стоимости в течение срока их полезной службы. В отличие от термина, принятого для износа материальных активов (depreciation), износ нематериальных активов обозначается с помощью термина amortization. Амортизация нематериальных активов обычно производится прямолинейным методом, т.е. равными долями в течение всего срока полезного использования. Срок полезного использования нематериальных активов назначается предприятием самостоятельно, однако, согласно американским стандартам, он не должен превышать 40 лет. В других странах такой верхний предел может быть гораздо ниже. Например, европейские директивы предписывают списание гудвилла максимально за пять лет. При определении срока «полезной жизни» нематериального актива следует учитывать правовые и контрактные условия, условия для продления и возобновления прав, влияние морального старения и т.д. Рассмотрим более подробно основные особенности отражения в балансе различных видов нематериальных активов.

Патент – это эксклюзивное право, даваемое государственным органом на производство определенного продукта либо на использование специфического процесса или технологии. Если патент приобретается у изобретателя или владельца, то цена приобретения входит в первоначальную стоимость этого вида нематериальных активов наряду с затратами на юридическое оформления прав. Первоначальная стоимость патента амортизируется в течение периода, оговоренного в контракте на приобретение, либо периода фактического полезного использования патента – в зависимости от того, что короче. Срок полезного использования часто бывает короче, вследствие морального старения технологии, заложенной в патенте.

Авторские права – эксклюзивное право, даваемое правительством владельцу (автору) текстов, содержащих научные, учебно-методические и литературные произведения, а также компьютерных программ. Авторские права действительны в течение срока жизни создателя плюс некоторое время (в США – 50 лет) и дают исключительное право их владельцу (или его наследникам) на копирование, публикацию или продажу объекта, защищенного авторскими правами. Авторские права отражаются в балансе по стоимости их приобретения. Срок амортизации авторских прав устанавливается предприятием самостоятельно и, как правило, меньше того периода, в течение которого авторские права приносят выгоду их владельцу. Поскольку такой период установить весьма сложно, предприятия стремятся списать стоимость авторских прав по возможности в течение наиболее короткого срока.

Торговые марки и товарные знаки – это зарегистрированные символы, знаки, слова и выражения, которые дают их владельцу право выделять или идентифицировать определенные продукт или услугу. Торговая марка или товарный знак могут быть зарегистрированы предприятием в соответствующем государственном учреждении, которое обеспечивает их юридическую защиту в течение определенного срока. Этот срок может быть продлен, таким образом, предприятие может иметь торговую марку или товарный знак практически неограниченное время. Торговая марка может быть также приобретена предприятием на некоторый срок у ее владельца. В балансе компании в качестве первоначальной стоимости отражается покупная цена и другие необходимые расходы, а в случае самостоятельной разработки те затраты, которые связаны с обеспечением защиты торговой марки – юридические и оформительские затраты. Последняя сумма, как правило, является незначительной и не отражает истинной стоимости этого нематериального актива. Период списания торговой марки или товарного знака определяется сроком их полезного использования, который закреплен контрактом на приобретение.

Лицензии, привилегии и технологии – представляют собой определенные права, приобретенные одной компанией у другой для повышения прибыльности своей деятельности. Характерным видом таких нематериальных активов является франчайзинг, который предоставляется за определенную плату владельцем (франчайзером) другому лицу (франчайзи). На основе контракта франчайзи имеет право продавать определенные продукты или оказывать услуги, использовать торговые марки и товарные знаки или осуществлять определенную деятельность, как правило, в ограниченном территориально регионе, пользуясь именем франчайзера. Другими словами, франчайзер разработал оригинальную технологию или продукт, защитил их патентом, авторским правом или товарным знаком, а затем продает право использования этой идеи или продукта другой организации, которая, помимо первоначальной платы, ежегодно вносит определенную сумму денег за использование такого права.

Другим примером привилегий являются лицензии, которые предоставляются правительственным или муниципальным органом и передают предприятию за определенную плату права на временное владение общественными ценностями (землей, телефонными или электрическими линиями передач, городскими транспортными маршрутами и т.д.).

Затраты на НИОКР либо относятся на издержки соответствующего периода либо капитализируются, т.е. квалифицируются как нематериальные активы, с последующей амортизацией в течение периода полезного использования. Обычно организация сама устанавливает тот предел, ниже которого затраты на НИОКР отражаются в качестве текущих издержек.

Отложенные расходы, как правило, включают уже понесенные издержки, эффект от которых будет получен в будущем, или расходы, которые должны быть распределены на будущее. В качестве отложенных расходов могут выступать организационные издержки по изменению месторасположения предприятия, расходы, которые необходимо понести при учреждении предприятия. По своей сути все нематериальные активы являются отложенными расходами, и выделение специальной статьи баланса с таким названием вызвано лишь тем обстоятельством, что куда-то нужно отнести те статьи нематериальных активов, которые не вошли в число перечисленных выше.

Гудвилл (goodwill) – условная стоимость деловых связей организации, которая возникает при покупке одной организацией другой организации. Он появляется как искусственный бухгалтерский объект в процессе консолидации активов данных организаций. Гудвилл возникает в том случае, когда сумма, выплаченная за приобретенную организацию, превышает величину ее чистых активов (т. е. разницу между активами и обязательствами).

Следует различать гудвилл и премию, выплаченную при приобретении холдинговой организацией другой организации. Премия – это разность между ценой приобретения и рыночной стоимости акций приобретенной организации на момент совершения сделки. Эти различия иллюстрирует рисунок 1.2.

 

		Цена приобретения организации
			Рыночная стоимость акций купленной организации
		Чистые активы купленной организации

 

 

Рисунок 1.2 – Различия в определении величины гудвилла и премии при приобретении организации

 

Доходные вложения в материальные ценности. Это вложения в активы, предоставляемые организацией за плату во временное владение и пользование (по договорам аренды (лизинга), прокат, найма) с целью получения дохода. Доходные вложения также отражаются по остаточной стоимости. При этом справочно приводятся: первоначальная стоимость и сумма начисленной амортизации. Расшифровка состава активов, предоставляемых во временное владение и пользование с целью получения дохода, приводится в приложении к бухгалтерскому балансу (форма 5).

Вложения во внеоборотные активы. Данная балансовая статья включает затраты организации на приобретенное оборудование к установке, незавершенное строительство и непосредственно вложения во внеоборотные активы. Учитываются по фактически произведенным затратам.

Прочие внеоборотные активы. Как следует из названия статьи в ней учитываются другие долгосрочные активы и вложения, не нашедшие отражения в вышеназванных статьях раздела I бухгалтерского баланса.

Раздел II. Оборотные активы ( оборотный капитал, текущие, мобильные, краткосрочные активы) – это такие активы, которые предполагается превратить в денежные средства в течение финансового года.Оборотные активы как категория постоянно присутствуют в балансе, однако элементы этого раздела постоянно находятся в обращении, т. е. превращаются в денежные средства и другие краткосрочные активы.Этими активами необходимо постоянно и эффективно управлять для получения адекватного процента прибыли. Оборотные активы включают:

· запасы и затраты (материально – производственные запасы) (inventories);

· налоги по приобретенным активам[2];

· дебиторская задолженность (счета к получению) (account receivable);

· расчеты с учредителями;

· денежные средства (наличные средства) (cash);

· финансовые вложения (рыночные ценные бумаги) (marketable securities);

· прочие оборотные активы (other current assets).

Запасы и затраты. Они представляют собой остатки товарно-материальных ценностей, приобретенных или произведенных организацией. А именно, запасы материалов, запасы готовой продукции на складах, незавершённое производство, полуфабрикаты.

Особенности учета материальных затрат в себестоимости продукции находят отражение в учетной политике организации. Они могут учитываться по средневзвешенным ценам; по учетным ценам с учетом отклонений от их фактической стоимости; по ценам последнего приобретения (ЛИФО)[3]. В зарубежной практике используется и метод ФИФО[4].

Налоги по приобретенным товарам, работам, услугам (строка 220). По данной статье приводятся суммы налога на добавленную стоимость, учитываемые по счету 18 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным товарам, работам, услугам»; суммы акцизов и иные аналогичные налоги.

Дебиторская задолженность – это деньги, которые должны быть возвращены организации покупателями, купившими товары с отсрочкой платежа, в кредит или по договору финансового лизинга. А также задолженность поставщиков по оплаченной, но еще не поставленной продукции (работам, услугам). Кредит предоставляется на вполне определённый срок (например, 30, 60, 90 дней). Расчеты по лизингу осуществляются в течение нескольких лет. Не все должники возвращают деньги вовремя. В этом случае образуется просроченная дебиторская задолженность. Это обстоятельство надо учитывать и своевременно предпринимать меры по взысканию просроченной дебиторской задолженности. Следует помнить, что срок исковой давности – 3 года, после чего должник имеет законное право списать задолженность.

Денежные средства (наличные деньги, денежная наличность) – это средства, которые находятся в кассе предприятия или на текущем счете в банке.

Финансовые вложения(Рыночные ценные бумаги). В зарубежной практике финансовые вложения подразделяются на долгосрочные финансовые вложения и краткосрочные финансовые вложения.

Долгосрочные инвестиции являются специфическим видом активов организации, которые позволяют принести ей прибыли от деятельности, не совпадающей с основной производственной деятельностью. Этот вид активов включает:

· инвестиции в ценные бумаги, которые подразделяются на инструменты собственности (привилегированные и обыкновенные акции) и долговые обязательства других компаний (облигации, долгосрочные векселя, закладные);

· инвестиции в материальные необоротные средства, которые не используются в хозяйственной деятельности, а предназначены для перепродажи;

· инвестиции в дочерние компании, филиалы, совместные предприятия, если данные об их отчетности не входят в консолидированную (объединенную) отчетность компании и ее сателлитов;

· инвестиции, отвлеченные в специальные фонды, например, денежные средства, законсервированные для будущего целевого использования с целью погашения облигаций, покупки пакета акций и т.д.

Основную долю инвестиций, как правило, составляют ценные бумаги других компаний или государства. В отличие от рыночных ценных бумаг долгосрочные инвестиции покупаются на срок более одного года, не обязательно являются легко реализуемыми (имеют меньшую ликвидность) и служат целям реализации долгосрочной программы предприятия в соответствии с его инвестиционной стратегией. Первоначальная стоимость акций и облигаций включает цены приобретения, брокерскую комиссию и другие сборы. В дальнейшем с течением времени эта стоимость может меняться в соответствии с принятым методом оценки ценных бумаг в инвестиционном портфеле компании. Обычно используется принцип наименьшей стоимости из двух вариантов: рыночной цены ценных бумаг и их себестоимости.

С экономической точки зрения нет никакой разницы между долгосрочными и краткосрочными инвестициями (это всегда вложения средств в ценные бумаги, включая акции других компаний, государственные облигации, займы другим компаниям и др.). Различия базируются полностью на намерениях менеджмента по поводу предполагаемого периода владения акциями.

Прочие оборотные активы. По данной статье показываются суммы, не нашедшие отражения по другим вышеприведенным статьям данного раздела.

В зарубежной практике допускается не выделять «Прочие внеоборотные активы» и «Прочие оборотные активы». Но при этом выделяют «Прочие активы», не дифференцированные как краткосрочные или долгосрочные активы. Они обычно включают: «Отложенные налоги» и «Расходы будущих периодов».

По отношению к любому активу можно выделить следующие возможные решения с позиций покупателя и собственника (рис. 1.1):

Актив целесообразно приобретать, если будущие экономические выгоды от него превысят затраты на его приобретение.

Актив следует реализовать, если затраты по сохранению контроля над ним или выручка от его реализации превышают экономическую выгоду.

 

Рисунок 1. 1- Варианты возможных решений по отношению к активу с позиций покупателя и собственника