Кафедра учета, финансов и банковского дела

ФЕДЕРАЛЬНОЕ АГЕНТСТВО ПО ОБРАЗОВАНИЮ

Государственное образовательное учреждение высшего

профессионального образования

РОССИЙСКИЙ ГОСУДАРСТВЕННЫЙ ТОРГОВО-ЭКОНОМИЧЕСКИЙ УНИВЕРСИТЕТ

САРАТОВСКИЙ ИНСТИТУТ

 

Кафедра учета, финансов и банковского дела

 

Одобрено УМС Саратовского института Протокол № ______ «______» ______________20 __ г. Председатель __________Л.И. Бариленко

 

 

Е.И.Анфиногенова

 

 

Налоговый учет и отчетность

Учебное пособие (часть 1)

для студентов специальностей:

080105 Финансы и кредит

080109 Бухгалтерский учет, анализ и аудит

 

Согласовано: Учебно-методический отдел института «___» ____________ 20 __ г. Нач. УМО __________ В.П. Гневанов

Рекомендовано кафедрой: Протокол № 1 «_ _» __ __ 20___ г. Зав. кафедрой Кабанцева Н.Г. _________________________

Саратов 2010

 

 

ББК 65.052

УДК 657

П 92

 

 

Анфиногенова Е.И., к.э.н., доцент кафедры учета, финансов и банковского дела

Анфиногенова Е.И. Налоговый учет и отчетность: Учебное пособие (часть 1). Для студентов специальностей 080105 «Финансы и кредит», 080109 «Бухгалтерский учет, анализ и аудит» всех форм обучения. Саратов: СИ РГТЭУ, 2010. – 91 с.

Содержание учебного пособия соответствует Государственному образовательному стандарту высшего профессионального образования по учебной дисциплине «Налоговый учет и отчетность». Учтены все изменения в налоговом законодательстве, вступившие в силу с 1 января 2010 г. Учебный материал излагается доступным языком, четко, последовательно, в необходимом объеме.

В учебном пособии рассматриваются теоретические основы, принципы и правила организации налогового учета, описываются основные элементы учетной политики для целей налогообложения, порядок раскрытия бухгалтерской информации в налоговой отчетности.

При написании пособия автор придерживался мнения, что налоговый учет при действующем в настоящее время налоговом законодательстве является самостоятельным объектом изучения только в части налога на прибыль, так как только по этому налогу налогоплательщикам предоставлено существенное право выбора.

Для студентов экономических вузов и специальностей, слушателей системы подготовки и повышения квалификации, аспирантов, преподавателей, а также бухгалтеров, аудиторов, сотрудников налоговых служб и руководителей.

Рецензенты: канд. экон. наук, доцент Т.В.Кузьмина

канд. экон. наук, доцент Л.Е. Хазова

 

 

Согласовано:

Зав. библиотекой ______________ И.А. Лебедева

 

 

СОДЕРЖАНИЕ

ВВЕДЕНИЕ 4

1. ОБЩИЕ ПРАВИЛА ИСЧИСЛЕНИЯ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

1.1. Развитие налоговой системы в России 6

1.2. Налогоплательщики 11

1.3.Налоговый период 15

1.4. Налоговые ставки 16

СУЩНОСТЬ, ПРИНЦИПЫ И МОДЕЛИ НАЛОГОВОГО УЧЕТА

2.1.Развитие налогового учета 19

2.2.Содержание, цели и задачи налогового учета 21

2.3.Принципы налогового учета 24

2.4.Различия в нормативном регулировании бухгалтерского и налогового

учета 26

2.5.Модели налогового учета 32

ПОРЯДОК ОПРЕДЕЛЕНИЯ НАЛОГОВОЙ БАЗЫ ПО НАЛОГУ

НА ПРИБЫЛЬ

3.1. Определение налоговой базы 36

3.2.Методы определения налоговой базы 38

3.3. Исчисление суммы налога к уплате и сроки уплаты налога на

прибыль в бюджет 40

3.4. Перенос убытков на будущее 42

3.5. Понятие рыночной цены для целей расчета налога на прибыль 43

РЕГИСТРЫ НАЛОГОВОГО УЧЕТА

4.1. Понятие и структура регистра налогового учета 48

4.2.Виды регистров налогового учета 51

НАЛОГОВЫЙ УЧЕТ ДОХОДОВ ОРГАНИЗАЦИИ

5.1. Порядок признания доходов для целей налогообложения.

Классификация доходов 55

5.2. Налоговый учет доходов от реализации товаров (работ, услуг) 63

5.3.Налоговый учет внереализационных доходов 67

НАЛОГОВЫЙ УЧЕТ РАСХОДОВ ОРГАНИЗАЦИИ

6.1. Порядок признания расходов для целей налогообложения 78

6.2. Классификация расходов 87

6.3.Расходы, не учитываемые при налогообложении прибыли 91

 

 

ВВЕДЕНИЕ

Являясь важным звеном информационной системы финансово-экономической деятельности организации, налоговый учет формируется на принципах бухгалтерского учета в целях определения доли изъятий доходов в пользу государственного бюджета. В России государство предъявляет к информационным системам коммерческих предприятий ряд важных требований, способствующих реализации двух главных программ: привлечение зарубежных инвестиций в экономику и наполнение доходной части федерального и местного бюджетов.

Бухгалтерский учет предполагает максимально полное и точное отражение экономической сущности хозяйственной деятельности предприятия и ее финансового результата. Основной пользователь бухгалтерской финансовой отчетности - потенциальный инвестор должен иметь возможность принять на ее основе решение о выгодности инвестиций и степени своего предпринимательского риска.

Налоговый учет предполагает полное соответствие хозяйственной деятельности административным нормам, исходя из которых они обязаны рассчитывать отчисления в бюджет и внебюджетные фонды. Налоговый учет вести необходимо, даже если данных бухгалтерского учета вполне достаточно для исчисления налога на прибыль (письмо Минфина от 1 августа 2007 г. № 03-03-06/1/531).

Однако существует значительный разрыв между требованиями документов системы нормативного регулирования бухгалтерского учета и отчетности, разработанных Министерством финансов Российской Федерации, и положениями налогового законодательства. В связи с этим возникло полное разделение двух видов учета.

В принятой в 2004 г. Концепции развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу отмечается, что налоговый учет следует ориентировать на данные бухгалтерского учета.

Подход, когда налоговый учет заменяет бухгалтерский, считаем ошибочным. Суть этого подхода заключается в том, что учет ведется с использованием действующего Плана счетов бухгалтерского учета, утвержденного приказом Минфина России от 31.10.2000 М 94н, но доходы и расходы группируются на бухгалтерских счетах в соответствии с требованиями главы 25 НК РФ. Такую позицию часто занимают бухгалтеры организаций (как правило, небольших), которые ведут бухгалтерский учет только для расчета налогов. Кредитов в банках они не берут, инвесторов у них нет, поэтому бухгалтерская отчетность представляется только в налоговые органы и органы государственной статистики. Они мотивируют свою позицию тем, что налоговые органы интересует только правильность исчисления налогов, поэтому незачем нагружать сотрудников бухгалтерии ведением еще и классического бухгалтерского учета, который как бы становится ненужным.

Вместе с тем, согласно ст. 13 Федерального закона от 21.11.1996 М 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» все организации обязаны составлять на основе данных синтетического и аналитического учетов бухгалтерскую отчетность и представлять ее учредителям, участникам организации или собственникам ее имущества, а также территориальным органам государственной статистики по месту их регистрации. Кроме того, бухгалтерский учет должен отражать реальное финансовое положение организации, что представляет интерес не только для менеджеров, но и для акционеров и других заинтересованных пользователей бухгалтерской отчетности.

Дискуссии о необходимости сближения бухгалтерского и налогового учетов начались сразу же после принятия гл. 25 Налогового кодекса. Конечно, для бухгалтерий предприятий крайне неудобно вести два вида учета. Но главная проблема здесь заключается не только и не столько в увеличении документооборота и необходимости дополнительных действий. Главным, на наш взгляд, является то, что в отношении налогового учета было продекларировано, что он — самостоятельный вид учета, а методология его ведения, по сути, до сих пор досконально не разработана.

Причем, различия в этих видах учета являются распространенной международной практикой и обусловлены тем, что бухгалтерский учет логичен, он отражает реальную и действительную картину хозяйствования и формирования финансовых результатов. Налоговый же учет предназначен исключительно для целей налогообложения, налоговым законодательством установлен ряд ограничений и специальных правил для учета тех или иных расходов или убытков. Налоговые правила весьма жесткие, иногда их можно было бы назвать «абсурдными», но нужно понимать, что эта «абсурдность» обусловлена, прежде всего, фискальными задачами государства.

Сблизить налоговый и бухгалтерский учеты до состояния тождественности не получится никогда. Государство попросту не может себе позволить такую роскошь, как взимание налога с дохода, сформированного по бухгалтерским правилам, которые позволяют учитывать в уменьшение доходов любые необходимые, по мнению организации, для ведения деятельности затраты, в том числе и такие затраты, связь которых с производственной деятельностью организации отсутствует.

 

 

Налогоплательщики

Налог на прибыль является одним из самых сложных с точки зрения исчисления налогов. Налогоплательщиками согласно ст. 19 Налогового кодекса РФ признаются лица, на которых в соответствии с Налоговым кодексом РФ возложена обязанность уплачивать налоги.

В соответствии со ст. 246 НК РФ плательщиками налога на прибыль организаций признаются:

■ российские организации;

■ иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в РФ через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в РФ.

К российским организациям относятся юридические лица, образованные в соответствии с законодательством РФ.

Согласно ст. 48 Гражданского кодекса РФ юридическим лицом признается организация, которая имеет в собственности, хозяйственном ведении или оперативном управлении обособленное имущество и отвечает по своим обязательством этим имуществом, может от своего имени приобретать и осуществлять предусмотренные права, нести обязанности, быть истцом и ответчиком в суде.

Плательщиками налога на прибыль являются любые юридические лица, у которых возникает объект налогообложения, вне зависимости от цели их создания, то есть как коммерческие, так и некоммерческие организации. Например, налогоплательщиками налога на прибыль организаций, в частности, являются: промышленные организации, банки, страховые организации, негосударственные пенсионные фонды, благотворительные организации, фонды, ассоциации и др.

Филиалы, отделения и другие обособленные подразделения не являются плательщиками налога на прибыль, они лишь исполняют обязанности головной организации по уплате этого налога по месту своего нахождения. Однако ст. 288 Налогового кодекса РФ устанавливает особенности исчисления и уплаты налога организацией, имеющей обособленные подразделения.

При осуществлении деятельности в рамках договора простого товарищества (совместной деятельности) каждый из участников является самостоятельным налогоплательщиком налога на прибыль. Так, согласно ст. 278 Налогового кодекса РФ доходы, полученные от участия в совместной деятельности, включаются в состав внереализационных доходов налогоплательщиков — участников договора.

Не являются плательщиками все индивидуальные предприниматели, а из организаций — те, что применяют специальные налоговые режимы. Вместе с тем, они не освобождаются от исполнения обязанностей налогового агента и уплаты по этому основанию налога на прибыль в соответствии со ст. 309-310 НК РФ.

Организации, применяющие особый режим налогообложения, который предусматривает замену обязанности по уплате налога на прибыль на уплату специального налога, плательщиками налога на прибыль в рамках особого режима не являются.

Система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей предусмотрена гл. 26.1 Налогового кодекса РФ. Согласно ст. 346.1 Налогового кодекса РФ переход на уплату единого сельскохозяйственного налога организациями предусматривает замену уплаты налога на прибыль организаций и ряда других налогов уплатой единого сельскохозяйственного налога, исчисляемого по результатам хозяйственной деятельности организаций за налоговый период.

Упрощенная система налогообложения согласно ст. 346.11 главы 26.2 Налогового кодекса РФ предусматривает освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль организаций.

Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности согласно гл. 26.3 Налогового кодекса РФ вводится в действие законами субъектов РФ. При этом на основании п. 4 ст. 346.26 Налогового кодекса РФ уплата организациями единого налога предусматривает освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль организаций (в отношении прибыли, полученной от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом).

Особый режим налогообложения предусмотрен также для организаций, занимающихся игорным бизнесом и уплачивающих налог на игорный бизнес. В соответствии с п. 9 ст. 274 Налогового кодекса РФ не уплачивают налог на прибыль организации, исчисляющие налог на игорный бизнес, по деятельности, относящейся к игорному бизнесу.

Также необходимо учитывать, что не являются российскими организациями, а следовательно, и налогоплательщиками любые публично-правовые образования (Российская Федерация, субъекты Российской Федерации: республики, края, области, города федерального значения, автономная область, автономные округа, а также городские, сельские поселения и другие муниципальные образования). В связи с этим, например, не удерживается налог на прибыль с дивидендов, получаемых ими.

Иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в РФ через постоянные представительства и получающие доходы от источников в РФ, связанные с наличием этого представительства, образуют самостоятельную группу плательщиков налога на прибыль.

К иностранным организациям относятся иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации, их филиалы и представительства, созданные на территории РФ.

Для того чтобы иностранные организации относились к данной группе налогоплательщиков, они должны обладать двумя следующими признаками:

1) действовать на территории РФ через постоянное представительство;

2) получать доходы от источников в РФ в связи с наличием этого представительства.

При определении понятия «постоянного представительства» необходимо руководствоваться ст. 306 Налогового кодекса РФ, а также соответствующими международными налоговыми договорами (соглашениями). В соответствии с п. 2 ст. 306 Налогового кодекса РФ под постоянным представительством иностранной организации в РФ для целей исчисления налога на прибыль понимается филиал, представительство, отделение, бюро, контора, агентство, любое другое обособленное подразделение или иное место деятельности этой организации, через которое организация регулярно осуществляет предпринимательскую деятельность на территории РФ, связанную с:

■ пользованием недрами и (или) использованием других природных ресурсов;

■ проведением предусмотренных контрактами работ по строительству, установке, монтажу, сборке, наладке, обслуживанию и эксплуатации оборудования, в том числе игровых автоматов;

■ продажей товаров с расположенных на территории РФ и принадлежащих этой организации или арендуемых ею складов;

■ осуществлением иных работ, оказанием услуг, ведением иной деятельности, за исключением предусмотренной п. 4 ст. 306 Налогового кодекса РФ.

При этом необходимо учитывать, что документы, подтверждающие постоянное местопребывание иностранных организаций в целях применения положений соглашений об избежании двойного налогообложения в государствах, с, которыми указанные соглашения заключены, подлежат легализации в установленном порядке или апостилированию (комментарий к ст. 246 Налогового кодекса РФ).

Вторым условием, определяющим статус иностранных организаций в качестве плательщиков налога на прибыль, является получение доходов от источников в РФ, в связи с наличием этого представительства. К таким доходам относится:

а) доход, полученный иностранной организацией в результате осуществления деятельности на территории РФ через ее постоянное представительство;

б) доход иностранной организации от владения, пользования и (или) распоряжения имуществом постоянного представительства этой организации в РФ;

в) иные доходы от источников в РФ, перечисленные в п. 1 ст. 309 Налогового кодекса РФ, относящиеся к постоянному представительству.

Для выполнения налоговых обязанностей данная категория иностранных организаций должна выполнить требования по постановке на налоговый учет в российских налоговых органах в соответствии с Положением об особенностях учета в налоговых органах иностранных организаций (утв. приказом МНС РФ от 07.04.2000 г. №АП-3- 06/124).

К категории налогоплательщиков — иностранных организаций, получающих доходы от источников в РФ, относятся также иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации.

Отличительной чертой данной группы иностранных организаций от рассмотренных ранее является то, что получение ими дохода не связано с наличием у них на территории РФ постоянного представительства. К таким доходам, в частности, относятся: дивиденды, процентный доход от долговых обязательств любого вида, доходы от использования в РФ прав на объекты интеллектуальной собственности, доходы от международных перевозок, штрафы и пени за нарушение российскими лицами договорных обязательств и др. Данные доходы облагаются налогом, который удерживается источником выплаты.

От налогоплательщиков налога на прибыль необходимо отличать налоговых агентов по этому налогу.

Согласно ст. 24 Налогового кодекса РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с Налоговым кодексом РФ возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему РФ.

При этом необходимо отметить, что налоговыми агентами по налогу на прибыль являются российские организации, в том числе перешедшие на уплату единого налога на вмененный доход или на упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности, а также иностранные организации, осуществляющие деятельность в РФ через постоянное представительство.

Согласно п. 4 ст. 310 Налогового кодекса РФ налоговый агент по итогам отчетного (налогового) периода в установленные сроки представляет информацию о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов за прошедший отчетный (налоговый) период в налоговый орган по месту своего нахождения.

В соответствии со ст. 289 Налогового кодекса РФ налоговые агента обязаны представлять в налоговые органы налоговый расчет не позднее 28 дней со дня окончания отчетного периода.

Льгот по налогу на прибыль в настоящее время нет. В конце 2005 г. закончили пользоваться льготой организации, которые вступили в ряды льготников до 1 января 2002 г. (т.е. до введения в действие гл. 25 НК РФ).

 

Налоговый период

Налоговый период — период времени, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется подлежащая уплате сумма налога (ст. 55 НК РФ). Понятие налогового и отчетного периода для целей налогообложения прибыли дано в ст. 285. Налоговым периодом признается календарный год, однако существует ряд исключений (п.2, 3 ст.55 НК РФ).

Отчетными периодами являются: первый квартал, полугодие, 9 месяцев календарного года. Отчетными периодами для налогоплательщиков, исчисляющих ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли, признаются месяц, два месяца, три месяца и т.д.

 

 

Налоговые ставки

Налоговая ставка является одним из основных элементов налогообложения. В соответствии с п.1 ст. 53 НК РФ налоговая ставка представляет собой величину (процент) налоговых начислений на единицу измерения налоговой базы. Налоговые ставки по налогу на прибыль определяются ст. 284 НК РФ.

Налоговая ставка устанавливается в размере 20 процентов, за исключением особых случаев, предусмотренных пунктами 2—5 этой статьи.

Случаи особых налоговых ставок:

1. Налоговые ставки на доходы иностранных организаций, не связанные с деятельностью в Российской Федерации через постоянное представительство, устанавливаются в следующих размерах:

■ 10 процентов — от использования, содержания или сдачи в аренду (фрахта) судов, самолетов или других подвижных транспортных средств или контейнеров (включая трейлеры и вспомогательное оборудование, необходимое для транспортировки) в связи с осуществлением международных перевозок;

■ 20 процентов — все остальные.

2. К налоговой базе, определяемой по доходам, полученным в виде дивидендов, применяются следующие ставки:

■ 9 процентов — по доходам, полученным в виде дивидендов от российских организаций российскими организациями (в ред. Федерального закона от 29.07.04 95-ФЗ);

■ 15 процентов — по доходам, полученным в виде дивидендов от российских организаций иностранными организациями, а также по доходам, полученным в виде дивидендов российскими организациями от иностранных организаций.

3. К налоговой базе, определяемой по операциям с отдельными видами долговых обязательств, применяются следующие налоговые ставки (в ред. Федерального закона от 20.08.2004 № 107-ФЗ):

■ 15 процентов — по доходу в виде процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам (за исключением ценных бумаг, указанных в подпунктах 2 и 3 настоящего пункта), условиями выпуска и обращения которых предусмотрено получение дохода в виде процентов, а также по доходам в виде процентов по облигациям с ипотечным покрытием, эмитированным после 1 января 2007 г., и доходам учредителей доверительного управления ипотечным покрытием, полученным на основании приобретения ипотечных сертификатов участия, выданных управляющим ипотечным покрытием после 1 января 2007 г.; а также с процентного дохода, полученного российскими организациями по государственным и муниципальным ценным бумагам, размещаемым за пределами РФ, за исключением процентного дохода, полученного первичными владельцами таких бумаг, если они были получены ими в обмен на государственные краткосрочные бескупонные облигации в порядке, установленном Правительством РФ;

■ 9 процентов — по доходам в виде процентов по муниципальным ценным бумагам, эмитированным на срок не менее трех лет до 1 января 2007 г., а также по доходам в виде процентов по облигациям с ипотечным покрытием, эмитированным до 1 января 2007 г.; по доходам учредителей доверительного управления ипотечным покрытием, полученным на основании приобретения ипотечных сертификатов участия, выданных управляющим ипотечным покрытием до 1 января 2007 г.;

■ 0 процентов — по доходу в виде процентов по государственным и муниципальным облигациям, эмитированным до 20 января 1997 г. включительно, а также по доходу в виде процентов по облигациям государственного валютного облигационного займа 1999 г.;

■ 0 процентов — облагается прибыль, полученная Центральным банком РФ от осуществления деятельности, связанной с выполнением им функций, предусмотренных ФЗ «О Центральном банке Российской Федерации». Прибыль, полученная Центральным банком РФ от осуществления деятельности, не связанной с выполнением им функций, предусмотренных указанным законом, облагается налогом по налоговой ставке 20%.

4. Согласно ст. 2.1 Закона № 110-ФЗ для сельхоз-товаропроизводителей, не перешедших на уплату единого сельскохозяйственного налога, ставка налога на прибыль устанавливается с 1 января 2008 г. по 31 декабря 2014 г. особым образом.

Налоговая ставка по налогу на прибыль организаций для сельскохозяйственных товаропроизводителей, не перешедших на систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог), по деятельности, связанной с реализацией произведенной ими сельскохозяйственной продукции, а также с реализацией произведенной и переработанной данными организациями собственной сельскохозяйственной продукции, устанавливается в следующих порядке и размере:

■ в 2004-2008 годах — 0 процентов;

■ в 2009—2010 годах — 6 процентов;

■ в 2011—2012 годах — 12 процентов;

■ в 2013—2015 годах — 18 процентов;

начиная с 2016 года — в соответствии с п. 1 ст. 284 Налогового кодекса Российской Федерации.

5. С 1 января 2008 г. на доходы от участия в деятельности российских организаций в виде дивидендов распространяется льготный порядок налогообложения (Федеральный закон от 16.05.2007 М 76-ФЗ, который внёс изменения в ст. 224, 275 и 284 НК РФ). В отношении дивидендов, получаемых российскими организациями, применяется нулевая ставка налога на прибыль при выполнении на день принятия решения о выплате дивидендов определенных условий: во-первых, получающей дивиденды организации должны принадлежать на праве собственности не менее чем 50% вкладов (долей) в уставном (складочном) капитале организации, выплачивающей дивиденды; во-вторых, непрерывный период владения такой долей в уставном капитале должен составлять не менее 365 календарных дней; в-третьих, стоимость доли в уставном капитале должна составлять не менее 500 млн. рублей. Дату и стоимость приобретения (получения) доли (вклада, расписок) надо подтвердить документами, например договорами купли-продажи (мены).

Этим же законом установлены ограничения для применения оффшоров. Так, если дивиденды выплачивает иностранная компания, ставку 0 процентов можно применить, только если государство ее постоянного местонахождения не включено в утверждаемый Минфином РФ перечень оффшорных зон.

 

Развитие налогового учета

Обязанность по организации и ведению налогового учета появилась одновременно с формированием новой системы налогообложения — в конце 90-х гг. — с выходом первых глав части второй НК РФ. Однако детальная регламентация налогового учета как методологической и организационной категории была осуществлена в главе 25 НК РФ.

До вступления в действие главы 25 налоговая база для расчета налога на прибыль организаций формировалась на основе данных бухгалтерского учета. Налогооблагаемая прибыль представляла собой бухгалтерскую прибыль организации, уменьшенную или увеличенную в соответствии с требованиями налогового законодательства. Корректировка бухгалтерской прибыли для определения размера налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет, осуществлялась путем заполнения Справки о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 Расчета (налоговой декларации) налога от фактической прибыли.

Однако процедура корректировки бухгалтерской прибыли и определения ее величины для целей налогообложения была очень сложной. Это объясняется тем, что правила бухгалтерского учета, установленные системой нормативного регулирования бухгалтерского учета в Российской Федерации, существенно отличаются от принципов группировки доходов и расходов, установленных налоговым законодательством. В вышеупомянутой Справке, являющейся приложением № 4 к инструкции «О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций», утвержденной приказом Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 15.06.2000 М 62, предусматривалась почти по 40 пунктам корректировка показателей, отражаемых в системе бухгалтерского учета, для приведения их в соответствие с требованиями налогового законодательства.

Поэтому законодатели решили ввести новый вид учета и отказаться от идеи корректировки данных бухгалтерского учета в целях налогообложения.

Налоговый учет как система обобщения информации для определения базы по налогу на прибыль в РФ был впервые введен на законодательном уровне с 2002 г. В настоящее время его применение непосредственно связано только с порядком исчисления налога на прибыль с организаций. Налоговой базой для исчисления других налогов традиционно служат данные бухгалтерского учета.

Это имело огромное значение для хозяйственной жизни субъектов экономической деятельности. Дело в том, что в рыночной экономике организации любой формы собственности образуются для получения прибыли. Практически прибыль должна являться тем денежным ресурсом, откуда и экономический субъект, и государство стабильно получают денежные средства.

Главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации введено понятие «налоговый учет» применительно к формированию налоговой базы по налогу на прибыль. В ст. 313 НК РФ дано следующее определение налогового учета: налоговый учет — система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным НК РФ.

Конечная цель налогового учета заключается в исчислении налоговой базы по налогу на прибыль. Налоговой базой признается денежное выражение прибыли, определяемой как разница между полученными доходами и произведенными расходами, признаваемыми для целей налогообложения. Средством достижения цели налогового учета является группировка данных первичных документов в порядке, установленном Налоговым кодексом Российской Федерации.

Сходство и различия между системой бухгалтерского и налогового учета заключаются в следующем.

Бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и сообщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организаций и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций. Таким образом, основными этапами бухгалтерского учета являются сбор, регистрация и обобщение информации.

Сбор и регистрация осуществляются путем документирования хозяйственных операций, производимых в организациях. Первичные документы обеспечивают сплошное и непрерывное отражение хозяйственной деятельности организаций в бухгалтерском учете. Этап обобщения информации, содержащейся в первичных учетных документах, заключается в ее накоплении и систематизации в регистрах бухгалтерского учета с помощью бухгалтерских счетов и двойной записи. Информация о хозяйственных операциях, произведенных организацией за определенный период времени, из регистров бухгалтерского учета переносится в сгруппированном виде в бухгалтерские отчеты.

Налоговый учет состоит только из этапа обобщения информации. Сбор и регистрация информации путем ее документирования осуществляется в системе бухгалтерского учета. Таким образом, в основе налогового учета лежат первичные учетные документы, включая бухгалтерские справки. Требования к оформлению первичных учетных документов установлены ст. 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете» от 21.11.96 М 129-ФЗ, согласно которой первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм.

Для целей бухгалтерского учета информация группируется с помощью двойной записи и счетов бухгалтерского учета.

Для целей налогообложения информация группируется без отражения на счетах бухгалтерского учета в соответствии с порядком, установленным Налоговым кодексом Российской Федерации

На основе первичных документов производится обобщение информации. Именно на этом этапе проявляются различия в системах бухгалтерского и налогового учета, поскольку принципы обобщения информации в них не совпадают. Вместе с тем, для налогового учета используются бухгалтерские первичные документы и справки.

Налоговым законодательством (ст. 313 НК РФ) установлено, что система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно. Следовательно, каждая организация-налогоплательщик вправе выбирать варианты ведения налогового учета, конечной целью которого является определение налоговой базы по налогу на прибыль: на основании бухгалтерских регистров (где уже проведена группировка данных первичных учетных документов по определенным признакам) либо на основании данных первичных документов.

В настоящее время различаются принципы группировки доходов и расходов организации, их признания в бухгалтерском учете и налоговом учете, правила квалификации и классификации амортизируемого имущества, способы оценки материально-производственных запасов, основных средств, незавершенного производства, готовой продукции, способы начисления амортизации основных средств и нематериальных активов, порядок распределения расходов и определения той их доли, которая относится к расходам отчетного периода. Все это объективно определяет необходимость изучения порядка исчисления налоговой базы.

 

Содержание, цели и задачи налогового учета

В связи с принятием Государственной Думой Российской Федерации главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации произошли кардинальные изменения в системе формирования налоговой базы по налогу на прибыль организаций. До введения в действие главы 25 показатели, необходимые для исчисления налога на прибыль, формировались на основании данных бухгалтерского учета и после определенных корректировок вносились непосредственно в налоговые декларации. Согласно требованиям главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, налоговая база по итогам каждого отчетного (налогового) периода должна определяться на основании данных налогового учёта. Таким образом, официально закреплено понятие «налоговый учет»

Налоговым законодательством декларируется принцип самостоятельности организаций-налогоплательщиков в выборе способов обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на прибыль. Для этих целей могут быть использованы как регистры бухгалтерского учета с необходимыми дополнительными реквизитами, так и аналитические регистры налогового учета. В связи с этим организация-налогоплательщик должна решить задачу выбора регистров бухгалтерского учета, показатели которых могут быть использованы для целей налогообложения, и разработать систему аналитических регистров налогового учета. Необходимо выбрать такую модель налогового учета, которая позволит в максимальной степени использовать информацию, накопленную в системе бухгалтерского учета, для расчета налоговой базы по налогу на прибыль.

Элементами налогового учета в соответствии с налоговым законодательством являются:

-первичные учетные документы (включая бухгалтерские справки),

- аналитические регистры налогового учета,

-расчет налоговой базы.

Вопросы организации налогового учета не могут быть решены без знания методики формирования информации о доходах и расходах организации, признаваемых для целей налогообложения.

Цель налогового учета определяется интересами пользователей информации. Пользователи информации, формируемой в системе налогового учета, делятся на две основные группы: внутренние и внешние.