Теоретичні положення обліку в італійській школі рахівництва

 

В умовах розвитку торговельних відносин купці вже використовували систему подвійного запису, але не виводили регулярно залишків по рахунках і не обчислювали розмір прибутку.

Після промислової революції «купецька» бухгалтерія виявилася нездатної до обліку доходів і витрат, прибутків і збитків. Гостро стало питання щодо обліку амортизації основних засобів, накладних витрат, руху ТМЦ, формування собівартості готової продукції.

Поступово вчені прийшли до висновку, що рахівництво є наукою, тому що має свій предмет.

У розвиток бухгалтерського обліку як науки здійснили свій внесок багато країн.

На початку 19 ст. в італійському обліку визначилося два напрямки:

1. Юридичне (тосканська школа);

2. Економічне (венеціанська школа).

Засновник юридичного напрямку - Франческо Марчі. Його прихильники вважали, що за кожним рахунком стоїть певна особа. Рахунки – це станції, створені для відображення змін правовідносин осіб, що беруть участь у господарському процесі.

Ціль обліку - реєстрація змін правовідносин осіб, що беруть участь у господарському процесі.

Предметом обліку були не матеріальні цінності, а зміна прав і обов'язків суб'єкта, що хазяює, і його контрагентів.

Осіб, що беруть участь у господарському процесі, розділяли на 4 групи:

1. Агенти (МВО);

2. Кореспонденти (особи, з якими здійснюються розрахунки);

3. Адміністратор;

4. Власник.

Кожній групі властиві окремі рахунки. Центральною фігурою в управлінні є адміністратор, через його рахунок проходять всі операції.

Наприклад, оприбуткування товарів, що надійшли від постачальника відображалося наступними записами:

Дт Адміністратор Кт Постачальники – адміністратор одержує товар від постачальника

Дт Товари Кт Адміністратор – комірник одержує товар від адміністратора.

Подвійний запис трактувався так: «Той, хто одержує цінності або стає боржником – дебетується, той, хто віддає цінності, або стає позичальником – кредитується». Оскільки видане одною особою майно завжди одержує інша, то запис у дебет якого-небудь рахунка завжди викликає відповідний запис у кредит іншого рахунка.

Засновником економічного напрямку є міланський бухгалтер Джузепе Людовік Кріппа. Прихильники економічного напрямку вважали, що на всіх рахунках обліковуються тільки матеріальні цінності. Тому їхня теорія називається матеріалістичної.

Ціль обліку – реєстрація руху матеріальних цінностей.

Предмет обліку – вивчення результатів господарської діяльності, зв'язаних зі зміною обсягу і складу майна.

Трактування подвійного запису: «Немає надходження без вибуття».

Р.П. Коффі всі рахунки поділяв за видами цінностей:

Реальні цінності – матеріальні рахунки й особисті рахунки. Борги трактувалися як безтілесні цінності;

Раціональні (фіктивні) цінності – рахунки капіталу і всі результатні рахунки.

Значення дебету і кредиту однієї групи було протилежним іншої.

Засновник ломбардськой школи Франческо Вілла (1801-1884) синтезував юридичні й економічні аспекти обліку і створив єдину науку - бухгалтерію. Вілла вважав, що його попередники трактували бухгалтерію тільки як мистецтво ведення книг і рахунків. У дійсності ж вона являє собою комплекс економічних і адміністративних знань, що є основою ведення книг і рахунків. Він вважається батьком науки.

Він виділив три основні частини бухгалтерського обліку:

1. Теорія обліку – економіко-адміністративні відносини;

2. Правила ведення регістрів і їхнє практичне застосування;

3. Організація управління (у т.ч. ревізія рахунків).

Рахунки Вілла розділив на три групи:

1. депозитні (майнові) – мали економічне значення;

2. особисті - мали юридичне значення;

3. методологічні (підсумкові) – для визначення результатів діяльності.

Таким чином, подвійний запис відбивав як юридичну, так і економічну інформацію.

Отже, італійська школа розглядала облік, як засіб управління, тільки тосканський напрямок – як мету обліку визначило управління людьми, а венеціанський - управління цінностями.

Французька школа

На відміну від Італії у Франції вважали, що облік – це економічна наука.

Ціль обліку – вивчення ефективності функціонування кожного об'єкта підприємства: машини, поля, товару і т.п.

Рахунки поділялися на:

Внутрішні – рахунки об'єктів підприємства. Автор називає їх не матеріальними, а результатними рахунками експлуатації об'єктів;

Зовнішні – рахунки кореспондентів

Представники французької школи відокремили облікові ідеї від вузьких практичних знань. Наука повинна вивчати зміст реальних процесів, що протікають, а практика займатися вибором форм регістрів і звітів, розробкою типових прийомів і методів реєстрації.

У цьому зв'язку було виділено три функції обліку:

1. Рахівничу –розробка облікової логіки, класифікація об'єктів;

2. Соціальну – зіставлення класових інтересів;

3. Економічну – як за допомогою облікової інформації здійснювати управління господарством.

Французи створили навчання про перманентність інвентарю, відповідно до якого необхідно всі цінності обліковувати тільки по собівартості і безупинно обчислювати фінансовий результат (щоденний баланс).

Доходом вважалося тільки надходження грошових коштів. Наприклад, сума товарів, відвантажених покупцеві, але не оплачених не є доходом. Немає грошей – немає прибутку.

Франція вважається батьківщиною макрообліку. П.Ж. Прудон і Р.П. Коффі вважали, що бухгалтерський облік - це частина політичної економії. Він надає інформацію про економічний стан усієї країни.

Німецька школа

Німецька школа поєднувала вчених-бухгалтерів Німеччини, Австро-Угорщині і німецькомовної частини Швейцарії.

У роботах німецьких учених велике значення приділялося процедурним питанням, конструюванню форм рахівництва, послідовності записів. Якщо в Італії в основі обліку стояла юриспруденція, у Франції – політекономія, то в Німеччині – математика. Усі господарські операції відображалися у виді математичних формул.

Основною метою обліку була розробка найбільш досконалих облікових процедур. Тому й основний напрямок німецької школи був названий процедурним.

Процедурний аспект німецької школи, вивчаючи облік у виді математичних формул, сприяв розвиткові обчислювальної техніки, створенню карткових форм обліку, поширенню математичних і статистичних методів, уніфікації Плану рахунків.

Основною відмінністю німецької школи від італійської і французької було вивчення бухгалтерського обліку від балансу до рахунків.

Наприкінці 19- поч. 20 ст. виник новий напрямок – балансоведення, автором якого є І. Шер. В основі балансу лежить рівняння капіталу

К = А - П

Метою обліку Шер І. визначав виведення чистого майна, тобто розрахунок капіталу. Отже, баланс виступав засобом визначення майна.

Усі рахунки стосовно балансу були поділені на активні і пасивні. Дебет активного рахунка означало збільшення, пасивного – зменшення і навпаки. Кожному рахункові зіставлялася окрема стаття балансу.

Німецькими юристами були розроблені вимоги до балансу:

1. Точність – ступінь точності залежить від думки юристів і членів правління;

2. Повнота – відповідно до даної вимоги капітал у балансі повинний відбивати не по номінальної, а по фактично внесеній сумі. Різниця показувалася в активі як дебіторська заборгованість;

3. Ясність. Існувало два трактування даної вимоги: суб'єктивна ясність - баланс повинний бути зрозумілий для фахівця й об'єктивна – для будь-якої грамотної людини

4. Правдивість – баланс повинний бути складений відповідно до вимог закону на підставі первинних документів

5. Наступність – зовнішня – збереження структури балансу і внутрішня – принципів оцінки статей балансу

6. Єдність балансу – баланс центра повинний включати результати балансів філій.

Для німецької школи характерна оцінка по продажній вартості. Тобто передбачалася мнима ліквідація підприємства й оцінка майна по поточних ринкових цінах.

Однак були прихильники і бухгалтерського номіналізму – оцінки по собівартості. Вони називали її чисто бухгалтерського, позбавленого суб'єктивізму.

Оцінка по собівартості не одержала широкого поширення, тому що робила непорівнянними цінності і приводила до заниження прибутків.

Англо-американська школа

Англійська бухгалтерська школа не вважала облік наукою. Англійські вчені не прагнули розробити нову концепцію обліку, а описували доцільні, з їхнього погляду, досягнення практики. Бухгалтерська школа стояла на позиціях позитивізму, тобто зведення завдань науки до опису явищ.

Англійські бухгалтера розуміли бухгалтерію як систему відносин між працівниками бухгалтерії і підприємства. Тобто бухгалтерія вивчала психологію.

На розвиток бухгалтерського обліку вплинуло прийняття ряду законів.

1. Закон про реєстрації акціонерних компаній, прийнятий у 1844р., зобов'язував акціонерів проводити аудиторські перевірки фірм-банкрутів. Цей Закон одержав неофіційну назву - "товариш бухгалтера", оскільки розширював границі цієї професії.

2. Закони про компанії (1855, 1862) вимагали періодичного надання акціонерам повного і достовірного балансу, підтвердженого аудиторами.

3. Закон про компанії, прийнятий у 1929 р., зобов'язував складати Звіт про прибутки і збитки.

У зв'язку з вимогою підтвердження звітів аудиторами бухгалтерський облік у Великобританії придбав більш швидкі темпи розвитку.

До утворення акціонерних товариств переважав принцип інвентарної оцінки (переоцінки цінностей). Так Э. Купер у 1883 р. визначав прибуток як приріст активу після переоцінки (як різниця між собівартістю і поточною ринковою вартістю). Томас Вельтон у 1890 р. висловив, що оцінка об'єктів повинна випливати з первинних документів, а не бути суб'єктивною думкою бухгалтера.

Особлива увага приділялася організації обліку. У літературі кінця 19 ст. можна виділити 6 принципів організації бухгалтерського обліку:

1. Розподіл праці. Кожен бухгалтер виконує ряд однотипних операцій;

2. Локалізація інформації – реєстрацію господарських операцій (первинний облік) виконують оперативні працівники;

3. Конкуренція в контролі – одна операція реєструється в різних облікових регістрах різними виконавцями. Згодом суми звіряються.

4. Дієвість бухгалтерії – раз на місяць на підставі регістрів первинного обліку, що ведуть оперативні працівники, бухгалтер робить проводки в журналі

5. Методологічна незалежність – кожна фірма установлює свої правила організації, методології і ведення обліку.

6. Психологічний клімат – недовіра до співробітників. Основна задача обліку – не допустити зловживань з боку працівників. Діяльність бухгалтерів стала регламентуватися, тобто визначалися права, обов'язки і відповідальність.

 

США

Наприкінці 19 ст. з Лондона до Нью-Йорка прибула група фахівців-обліковців. З участю в Америці в 1886 р. була створена перша в США бухгалтерська фірма, а в 1887 р. - перша американська професійна організація бухгалтерів. Таким чином облікові ідеї Англії були розповсюдженні і в США. Але розвитку англо-американська школа набула у 20-40 р. 20 ст.

Для англо-американської школи того часу був характерний психологічний підхід, тобто вивчення психіки і поведінки працівників підприємства. Показники звітності, нормативи, бухгалтерські терміни вважалися стимулами, що викликають визначену реакцію в залежності від інтересів людей.

Керувати людьми, а отже виробництвом, - це вміти карати і заохочувати, тобто використовувати негативні і позитивні стимули.

Ціль обліку - управління людьми, а через них – підприємством.

Для досягнення цілей обліку були висунуті нові ідей:

1. Натуральні вимірники. Вважали, що вони є найбільш достовірними, тому що на них не впливають коливання цін. Управління стає ефективним, коли ґрунтується на них.

2. Стандартні витрати. Розроблено такі методи обліку витрат як “стандарт-кост” і “дірект-костінг”. Гаррісон запропонував розробляти стандарти (норми) витрат, на підставі яких розраховується сума матеріально-технічного забезпечення. У підсумку, бухгалтер може порівнювати фактичний рух цінностей з нормами і планувати ціни на готову продукцію.

Ціль методу – визначення ефективності праці підприємства шляхом порівняння фактичних витрат з нормативними.

3. Центри відповідальності. Ідея центрів відповідальності зв'язана з використанням відхилень для оцінки роботи адміністраторів.

4. Управлінський облік, призначення якого – виробництво інформації для управління.

Метою управлінського обліку визначали:

1. Надання інформаційної допомоги керуючим;

2. Контроль і прогнозування витрат;

3. Вибір найбільш ефективних шляхів розвитку підприємства;

4. Прийняття оперативних управлінських рішень

Ідеї управлінського обліку розвив американський бухгалтер Роберт Антоні. Вважалося, що бухгалтерська звітність не може бути корисної для управління, тому що не є оперативною. Управлінський облік допускає усні повідомлення і застосування методів приблизного вирахування.

 

Питання для самоконтролю:

 

1. Що з'явилося причиною розвитку бухгалтерського обліку як науки.

2. Які напрямки італійської школи обліку існували на початку 19 ст.

3. Дайте характеристику юридичного напрямку.

4. Дайте характеристику економічного напрямку.

5. Дайте характеристику ломбардського напрямку.

6. Охарактеризуйте основні положення французької школи обліку.

7. Роз'яснить, у чому полягав процедурний аспект німецької школи обліку.

8. Розкрийте сутність балансоведения.

9. Фактори виникнення балансоведения і вимоги до балансу.

10. Які види оцінок застосовувалися в Німеччині.

11. Розкрийте поняття позитивізму англо-американської школи.

12. Які закони з'явилися основними для розвитку обліку в Англії.

13. Вкажіть принципи організації обліку, що діяли в Англії наприкінці 19 ст.

14. Які види оцінок застосовувалися в Англії.

15. Які нові ідеї обліку були висунуті американськими вченими.

16. Розкрийте сутність управлінського обліку.

 

Перелік тем рефератів до теми 3:

1. Внесок Італії у розвиток бухгалтерського обліку як науки.

2. Внесок Франції у розвиток бухгалтерського обліку як науки.

3. Внесок німецькомовних країн у розвиток бухгалтерського обліку як науки.

4. Внесок англомовних країн в розвиток бухгалтерського обліку як науки.

5. Які проблеми розвитку бухгалтерського обліку як науки вирішувало і які змогло вирішити 19 століття.

6. Поняття облікових теорій. Їх функції.

7. Юридичний напрям розвитку облікових теорій.

8. Економічний напрям розвитку облікових теорій.

9. Облікові теорії аналітичного характеру.

10. Балансові облікові теорії.

11. Загальна характеристика італійської бухгалтерської школи.

12. Видатні представники італійської бухгалтерської школи.

13. Загальна характеристика французької бухгалтерської школи.

14. Видатні представники французької бухгалтерської школи.

15. Загальна характеристика німецької бухгалтерської школи.

16. Видатні представники німецької бухгалтерської школи.

17. Англо-американська бухгалтерська школа.

 

Тести до теми 3

 

1. Засновником юридичного напрямку італійської школи обліку є:

а) Франческо Вілла;

б) Франческо Марчі;

в) Джузепе Людовик Кріппа.

 

2. Який напрямок італійської школи був заснований Людовіком Кріппою:

а) ломбардська школа;

б) тосканська школа (юридичний);

в) венеціанська школа (економічний).

 

3. Прихильники якого напрямку італійської школи вважали, що в центрі облікової системи знаходиться рахунок «Адміністратор» і через нього повинні проходити всі операції:

а) юридичний напрямок;

б) економічний напрямок.

 

4. Прихильники якого напрямку італійської бухгалтерської школи називали свою теорію матеріалістичної:

а) юридичного;

б) економічного.

 

5. Хто вважається батьком бухгалтерської науки:

а) Франческо Вілла;

б) Джузепе Людовік Кріппа;

в) Франческо Марчі.

 

6. Метою бухгалтерського обліку відповідно до економічного напрямку обліку є:

а) реєстрація змін правовідносин осіб, що беруть участь у господарському процесі;

б) реєстрація руху матеріальних цінностей;

в) реєстрація відповідальності матеріально відповідальних осіб.

 

7. «Немає надходження без вибуття» – це трактування подвійної бухгалтерії прихильниками:

а) юридичного напрямку італійської школи;

б) економічного напрямку італійської школи.

 

8. Вчені якої країни розділяли функції бухгалтерської науки від бухгалтерської практики:

а) Італії;

б) Франції;

в) Німеччини.

 

9. Навчання про перманентний інвентар передбачає оцінювати всі цінності:

а) по собівартості;

б) по поточній продажній вартості;

в) по найменшій із двох вартостей: або по собівартості, або по поточній продажній вартості.

 

10. В Франції доход від реалізації товарів визнавався:

а) при надходженні коштів;

б) при передачі товарів покупцеві;

в) по першому з подій, або надходження грошей, або передача товарів

 

11. Вчені якої країни вивчали бухгалтерський облік у виді математичних формул, що сприяло впровадженню обчислювальної техніки:

а) у Німеччині;

б) у Франції;

в) в Англії.

 

12. У якій країні одержала поширення теорія балансоведення:

а) у Німеччині;

б) у Франції;

в) в Англії.

 

13. Основним напрямком концепції німецької школи щодо визначення бухгалтерського обліку є:

а) економічне;

б) процедурне;

в) юридичне.

 

14. Батьківщиною макрообліку (застосування бухгалтерського обліку на рівні економіки всієї країни) вважають:

а) Італію;

б) Францію;

в) Німеччину.

 

15. Для німецької школи характерно наступне трактування балансу:

а) щорічний звіт щодо фінансового стану підприємства;

б) засіб підсумкового групування господарських засобів;

в) засіб розрахунку капіталу, тобто визначення чистого майна.

16. Назвіть принцип складання балансу, відповідно до якого баланс повинний відповідати вимогам закону:

а) точність;

б) наступність;

в) правдивість.

 

17. Бухгалтерський номіналізм – це:

а) оцінка майна по собівартості;

б) оцінка майна по продажних ринкових цінах;

в) оцінка по найменшій із двох зазначених цін.

 

18. Наприкінці 19 ст. в Англії були розроблені принципи організації бухгалтерського обліку. Принцип конкуренції в контролі означав, що:

а) кожен бухгалтер виконує ряд однотипних операцій;

б) одна операція реєструється в різних облікових документах різними виконавцями;

в) щомісяця на підставі регістрів первинного обліку бухгалтер робить запис у регістр синтетичного обліку.

 

19. Базовою наукою для англо-американської школи обліку була:

а) право;

б) математика;

в) психологія.

 

20. До якого періоду можна віднести розквіт англо-американської школи:

а) середина 19 ст.;

б) 20-40-і р.р. 20 ст.;

в) 70-і р. 20 ст.