Налогообложение прибыли и доходов от реализации ценных бумаг.

Согласно ст. 2 Закона РФ «О налоге на прибыль предприятий и орга-гзаций» налогооблагаемая прибыль складывается из трех частей:

1) прибыли от реализации товаров (работ, услуг);

2) прибыли от реализации основных средств и прочего имущества;

3) сальдо доходов и расходов от внереализационных операций.

Прибыль от реализации ценных бумаг до сих пор считается прибылью от реализации прочего имущества и определяется как разница между ценой продажи ценной бумаги и ценой покупки с учетом прямых расходов, связанных с ее приобретением и реализацией.

Формально никакие иные расходы не могут вычитаться из этой прибыли. Правда, на практике налоговые органы делают послабление организациям, имеющим лицензии профессиональных участников рынка ценных бумаг, для которых торговля этими бумагами — основная деятельность.

Послабление это не основано на законе, а, скорее, представляет собой его рольную трактовку. Если организация специально создана для торговли ценными бумагами и имеет лицензию, то какое же это для нее прочее имущество?

Так что в части общехозяйственных затрат отношения налоговых органов с профессиональными участниками рынка ценных бумаг чаще регулируются обычаями, а не законом.

Согласно ст. 2 Закона о налоге на прибыль убытки от реализации ценных бумаг принимаются в пределах доходов от реализации данной категории ценных бумаг.

Эта норма Закона впервые появилась в августе 1998 г. в отношении ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке, а с 1999 г. она была распространена и на все остальные ценные бумаги.

До 1998 г. убытки от реализации ценных бумаг не принимались для целей налогообложения в соответствии с Инструкцией Госналогслужбы России от 10.08.95 г. № 37. В 2000 г. норма из п.2.4 Инструкции № 37 о невозможности уменьшить налогооблагаемую базу на убытки от реализации основных средств была признана незаконной (см. Постановление Президиума ВАС РФ от 12.09.2000 г. № 8497/99 и Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 09.02.2000 г. по делу № КА-А40/209-00).

Аргументы, которые суд принял по убыткам от основных средств, в полной мере применимы и к убыткам от реализации прочего имущества (типа ценных бумаг) в период до августа 1998 г.. Главный аргумент состоял в том, что по ст. 2 Закона о налоге на прибыль налогооблагаемая прибыль — это арифметическая сумма трех слагаемых: прибыли (убытка) от реализации то­варов, работ, услуг; прибыли (убытка) от реализации основных средств и иного имущества и результата от внереализационных операций. Так как речь идет об арифметической сумме, то, если одно из слагаемых отрицательно по итогам отчетного периода, этот убыток уменьшает всю налогооблагае­мую базу в целом.

Таким образом, в настоящее время имеется возможность доказать в суде, что убытки от реализации ценных бумаг до августа 1998 г. можно было принять для целей налогообложения, так как прямой нормы Закона в те времена по этому вопросу не было, а п.2.4 Инструкции № 37, как оказа­лось, Закону не соответствовал.

В соответствии с Инструкцией МНС России № 62 налогоплательщи­ки обязаны вести раздельный учет прибылей и убытков по четырем кате­гориям ценных бумаг:

1) бескупонным государственным и муниципальным облигациям, обращающимся на организованном рынке;

2) процентным государственным и муниципальным облигациям, обращающимся на организованном рынке;

3) акциям и облигациям предприятий, обращающимся на организованном рынке;

4) цб, не обращающимся на организованном рынке.

Согласно п. 2 письма МНС России от 23.09.99 г. № ВГ-6-05/751, а так­же приложению № 4 к Инструкции МНС России № 62, четвертую катего­рию (ценные бумаги, не обращающиеся на организованном рынке) сле­дует разделить на четыре отдельные субкатегории:

4.1) акции и облигации предприятий, организаций и прочих эмитентов;

4.2)процентные государственные и муниципальные облигации;

4.3)беспроцентные государственные и муниципальные облигации;

4.4) векселя и другие неэмиссионные ценные бумаги.

Однако Закон о налоге на прибыль требует вести раздельный учет при­былей и убытков по категориям ценных бумаг, а не по субкатегориям. В связи с этим не исключено, что упомянутые требования МНС России представляют собой расширительную, а следовательно, неправильную трактовку Закона.

Убытки от реализации ценных бумаг принимаются в пределах дохо­дов, а от реализации ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке (первые три категории), — в пределах минимально допустимой рыночной цены, определяемой в соответствии с распоряжением ФКЦБ России от 05.10.98 г. № 1087-р.

До выхода в свет Инструкции МНС России № 62 акции и облигации предприятий считались обращающимися на организованном рынке, если они прошли листинг у организатора торговли, имеющего соответствую­щую лицензию; государственные облигации — если они просто допуще­ны к торгам через какого-то организатора торговли с лицензией (но не обязательно прошли листинг).

В настоящее время все ценные бумаги (и государственные, и негосу­дарственные) считаются обращающимися на организованном рынке, если они просто допущены к торгам хотя бы на одной бирже (или через орга­низатора внебиржевой торговли).

Что касается убытков от реализации ценных бумаг, полученных при новации, то согласно Федеральному закону от 31.03.99 г. № 62-ФЗ они могут вычитаться из прибыли от реализации любой категории ценных бумаг.