Методика проведения камеральных налоговых проверок

Статья 88 НК РФ регламентирует порядок проведения камеральной налоговой проверки.

Камеральная налоговая проверка не требует какого-либо специального порядка назначения.

Камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа и состоит в сборе, анализе, изучении и обработке представленных в налоговой орган документов о деятельности налогоплательщика и проверке соответствия этих документов фактическим данным.

Срок проведения камеральной налоговой проверки составляет три месяца со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации (расчета) и документов, которые в соответствии с НК РФ должны прилагаться к налоговой декларации (расчету).

Камеральная проверка проводится только на основании имеющихся у налогового органа данных о деятельности налогоплательщика, которые формируются:

− путем представления налогоплательщиком в налоговой орган налоговой декларации (расчета) и иных документов. На основании подпункта 4 пункта 1 статьи 23 НК РФ представление данных документов в установленных законом случаях является обязанностью налогоплательщика;

− путем получения налоговым органом иных документов о деятельности налогоплательщика (документы, полученные налоговым органом не от налогоплательщика, а из иных источников, например, информация контрагентов налогоплательщика, полученная в ходе встречных проверок, информация правоохранительных органов);

− путем истребования у налогоплательщика дополнительных документов и сведений, подтверждающих правильность исчисления и своевременность уплаты налогов. В соответствии с подпунктом 6 пункта 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщик обязан предоставлять налоговому органу необходимую информацию и документы в случаях и порядке, предусмотренных НК РФ. В НК РФ не говорится, что за дополнительные сведения, объяснения и документы могут потребовать налоговые органы от организации. Поэтому инспекторы, как правило, запрашивают практически все, что им угодно: «первичку», хозяйственные договоры, счета-фактуры или любые бухгалтерские регистры. Отметим, что истребовать документы налоговые органы вправе только в строго определенных случаях (пункт 3 статьи 88), истребование же первичных документов означает превращение камеральной проверки в выездную, что ведет к несоблюдению гарантий, установленных НК РФ для налогоплательщика.

 Камеральной проверке подвергаются все налоговые декларации, представляемые налогоплательщиком, независимо от установленной законодательством о налогах и сборах периодичности их представления.

Право налогового органа истребовать у налогоплательщика необходимые для проведения налоговой проверки документы – установлено пунктом 1 статьи 31 и статьей 93 НК РФ. Лицо, которому адресовано требование о предоставлении документов, обязано направить или выдать их налоговому органу в пятидневный срок. Отказ от представления или непредставление в срок необходимых документов влечет ответственность налогоплательщика в установленном главой 15 и главой 16 НК РФ порядке. В случае такого отказа у должностного лица налогового органа в соответствии с пунктом 4 статьи 93 НК РФ возникает право произвести выемку необходимых документов. В рамках камеральной налоговой проверки такая выемка производиться не может, так как пункт 1 статьи 94 НК РФ предусматривает возможность выемки документов и предметов только в рамках выездной налоговой проверки. Следовательно, для должностного лица налогового органа, проводящего камеральную проверку, становится невозможным получение необходимых дополнительных документов, если налогоплательщик отказался их предоставить. Налоговый орган в такой ситуации вправе только наказать налогоплательщика путем наложения на него определенных санкций [3; с.256].

Подпункт 4 пункта 1 статьи 31 НК РФ устанавливает право налогового органа вызывать на основании письменного уведомления налогоплательщиков и иных обязанных лиц для дачи пояснений в связи с уплатой (перечислением) ими налогов.

В случае отказа от предоставления документов, у налоговых органов возникает право изъять необходимые бумаги, а также рассчитать налоги по аналогии с другими организациями. На это указано в статьях 93 и 31 НК РФ.

Если при проведении проверки налоговым органом выявлены ошибки в заполнении документов или противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, то об этом сообщается налогоплательщику с требованием внести соответствующие исправления в установленный срок.

В соответствии с внесенными в комментируемую статью изменениями, в пункте 3 статьи 88 НК РФ установлен пятидневный срок представления необходимых пояснений, если при камеральной проверке выявлены ошибки в декларации или противоречия между сведениями, которые содержатся в документах, представленных налогоплательщиком, и сведениями, имеющимися у налогового органа.

 Налогоплательщик, представляющий в налоговый орган пояснения относительно выявленных ошибок в налоговой декларации (расчете) и (или) противоречий между сведениями, содержащимися в представленных документах, вправе дополнительно представить в налоговый орган выписки из регистров налогового и (или) бухгалтерского учета и (или) иные документы, подтверждающие достоверность данных, внесенных в налоговую декларацию (расчет).

Представленные налогоплательщиком обязательны для рассмотрения лицом, проводящим налоговую проверку [15; с.378].

Полномочия налогового органа, предусмотренные статьей 88, носят публично-правовой характер, что не позволяет налоговому органу произвольно отказаться от необходимости истребования дополнительных сведений, объяснений и документов, подтверждающих правильность исчисления и своевременность уплаты налогов. При осуществлении возложенной на него функции выявления налоговых правонарушений налоговый орган во всех случаях сомнений в правильности уплаты налогов и тем более – обнаружения признаков налогового правонарушения обязан воспользоваться предоставленным ему правомочием истребовать у налогоплательщика необходимую информацию. Соответственно, «налогоплательщик вправе предполагать, что если налоговый орган не обращается к нему за объяснениями или документами, подтверждающими декларируемые налоги, то у налогового органа нет сомнений в правильности уплаты налогов. Иное означало бы нарушение принципа правовой определенности и вело бы к произволу налоговых органов». Получив от организации первичные документы, счета-фактуры и аналитические регистры, налоговые органы проводят более тщательную камеральную проверку, которая по своей сути очень мало отличается от выездной. В результате они получают возможность найти в учете предприятия ошибки и доначислить налоги, пени и штрафы. Поэтому любая организация старается отодвинуть момент передачи документов, чтобы внести в учет необходимые исправления. Особенно это актуально для организаций с большим документооборотом, которые вообще не успевают проверить и подготовить запрашиваемые бумаги в пятидневный срок. Если в результате проведенной проверки возникает необходимость произвести доплату по налогам, то налоговый орган направляет налогоплательщику соответствующее требование об уплате суммы налога и пени [20; с.57].

Согласно пункту 5 статьи 88 НК РФ, при установлении факта налогового правонарушения должностные лица налогового органа обязаны составить акт проверки в порядке, предусмотренном статьей 100 НК РФ (то есть в том же порядке, что и при выездных налоговых проверках).

Если налогоплательщик пользуется налоговыми льготами, то налоговые органы, проводя камеральную налоговую проверку, имеют право истребовать у такого налогоплательщика документы, подтверждающие его право на льготы.

Отметим, что названные положения не обязывают налогоплательщика одновременно с подачей налоговой декларации представлять документы, подтверждающие правильность применения налогового вычета.

В соответствии с Федеральным законом №137-ФЗ, установлена норма, регулирующая специальный порядок проведения проверок при подаче налогоплательщиком деклараций на возмещение НДС и дополнительное право налогового органа истребования у налогоплательщика иных документов при проведении камеральной налоговой проверки по налогам, связанным с использованием природных ресурсов [6; с.128].

Пунктом 7 статьи 88 НК РФ установлено, что, проводя камеральную проверку, налоговый орган не вправе требовать от налогоплательщика представления документов, не предусмотренных статьей 88 НК РФ, либо не предусмотренных НК РФ.

При подаче налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, в которой заявлено право на возмещение налога, налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика документы, подтверждающие в соответствии со статьей 172 НК РФ правомерность применения налоговых вычетов.

При проведении камеральной налоговой проверки по налогам, связанным с использованием природных ресурсов, налоговые органы вправе помимо документов, указанных в пункте 1 комментируемой статьи, истребовать у налогоплательщика иные документы, являющиеся основанием для исчисления и уплаты таких налогов.

Согласно пункту 10 статьи 88 НК РФ, рассмотренные правила распространяются также на плательщиков сборов, налоговых агентов, если иное не предусмотрено НК РФ.

Анализируя основные изменения, внесенные законодателями в статью 88 НК РФ можно сделать вывод, что новая редакция статьи конкретизирует задачи камеральной проверки и упорядочивает процесс ее проведения.

Отметим, что в случае превышения налоговым органом полномочий, предоставленных НК РФ, например, истребование документов не указанных в статье 88 НК РФ, налогоплательщик вправе обжаловать действия и решения налогового органа, в том числе решение о привлечении налогоплательщика к ответственности.