Аудит обліку операцій з основними засобами

АУДИТ АКТИВІВ ПІДПРИЄМСТВА

АУДИТ ОБЛІКУ НЕМАТЕРІАЛЬНИХ АКТИВІВ

Під аудиторською перевіркою нематеріальних активів розуміють дослідження прав підприємства на користування при­родними надрами, майном, землею, авторське право у сфері науки, літератури, мистецтва, об'єктами промислової власності тощо.

Мета аудиту нематеріальних активів — установлення дотри­мання підприємством методики обліку вимогам Положення (стан­дарту) бухгалтерського обліку 8 «Нематеріальні активи». Досліджу­ються питання документального оформлення наявності об'єктів не­матеріальних активів, правильності відображення їх початкової ба­лансової вартості, організації, аналітичного і синтетичного обліку нематеріальних активів нарахування їх зносу, а для цього слід вико­ристати рахунок 12 «Нематеріальні активи», який призначений для обліку та узагальнення інформації про наявність та їх рух.

Належна увага приділяється і правильності списання об'єктів нематеріальних активів з балансу, відповідності показників син­тетичного й аналітичного видів обліку та їх зносу залишкам, за­писаним у Головній книзі і балансі. До нематеріальних активів належать немонетарні активи, які не мають матеріальної форми, можуть бути ідентифіковані (відокремлені від підприємства) та утримуватися підприємством з метою використання протягом періоду більше одного року (або одного операційного циклу, як­що він перевищує один рік) для виробництва, торгівлі, адмініст­ративних потреб чи надання в оренду іншим особам. Для проведення експертизи нематеріальних активів і юридич­ного аналізу первинних бухгалтерських документів, що підтвер­джують право на їх власність, залучають відповідних фахівців. З початку аудиту необхідно перевірити факт наявності нема­теріальних активів за документами, де описано сам об'єкт, або документи, в котрих підтверджується створення об'єкта. Правильність визначення вартісної інтелектуальної власності має велике значення для аудитора.

Розкриття інформації про нематеріальні активи визначені П(С)БО 8 «Нематеріальні активи». Бухгалтерський облік нематеріальних активів ведеться стосовно кожного об'єкта за групами, тобто за сукупністю однотипних за призначенням і умовами використан­ня. У плані рахунків передбачений синтетичний рахунок 12 «Не­матеріальні активи», який має відповідні субрахунки: «Права ко­ристування природними ресурсами»; «Права користування май­ном»; «Права на знаки для товарів і послуг»; «Права на об'єкти промислової власності»; «Авторські суміжні з ними права»; та «Інші нематеріальні активи».

Важливо підкреслити, що П(С)БО 8 не поширюються на гуд­віл, який виникає внаслідок об'єднання підприємств, і на операції з нематеріальними активами, особливості обліку яких визнача­ються іншими П(С)БО.

Також необхідно встановити: чи правильно отриманий або придбаний нематеріальний актив відображається в балансі, чи відповідає встановленим критеріям спосіб зарахування нематері­альних активів на баланс (активи повинні зараховуватися за пер­вісною вартістю), чи збільшувалась на підприємстві первісна ва­ртість, які витрати на придбання (створення) мало підприємство, на якому рахунку ці витрати нагромаджуються у разі придбання нематеріальних активів в обмін на корпоративні права, у який спосіб визначається залишкова справедлива вартість.

Предметом аудиту є також правильність розрахунків нараху­вання амортизації і визначення фінансового результату від вибуття нематеріальних активів. Необхідно перевірити і правильність ве­дення аналітичного обліку нематеріальних активів за видами й окремими об'єктами та на підставі яких первинних документів здійснюється надходження нематеріального активу і його вибуття. Наслідки аудиторської перевірки слід відображати в робочих документах аудитора.

 

АУДИТ ОБЛІКУ ГРОШОВИХ КОШТІВ

 

Важливою складовою аудиторської перевірки фінансо­во-господарського стану підприємства є аудит грошових коштів, який проводиться за такими напрямками: аудит касових опера­цій; аудит операцій на поточному рахунку, аудит операцій на ва­лютному та інших рахунках у банках. Досліджуючи ці напрямки, можна зробити висновок про доцільність та ефективність вико­ристання грошових коштів клієнтом.

У процесі аудиту операцій з грошовими коштами необхідно розв'язати такі основні завдання:

* ознайомитися з умовами зберігання готівки та інших грошо­вих документів у касі;

* вивчити фактичний порядок документального оформлення операцій з надходження і вибуття грошових коштів, ведення ка­сової книги та книги реєстрації грошових документів, обліку ка­сових операцій;

* установити законність і достовірність операцій з надхо­дження і списання коштів з банківських рахунків та правильність їх відображення.

Аудит касових операцій є важливим, виходячи з таких причин: грошові кошти є найбільш ліквідни­ми і такими, що швидко реалізуються активами клієнта, вони мають масовий і поширений характер, рух готівки відбуваєть­ся через касові операції, тому під час аудиту вони досліджують­ся суцільним методом. Особлива увага приділяється питан­ню забезпечення збереження грошей і дотримання касової дис­ципліни.

Основними джерелами інформації перевірки касових операцій є первинні документи:

* прибуткові й видаткові касові ордери;

* квитанції на внесок готівки до банку або на оплату послуг інших організацій;

* розрахунково-платіжні (платіжні) відомості на виплату за­робітної плати, відпускних, матеріальної допомоги, стипендій та інших виплат;

* трудові угоди на виконання й оплату певних робіт;

* акти інвентаризації готівки в касі;

* договір про матеріальну відповідальність;

* касова книга;

* звіти касира;

* журнал реєстрації прибуткових та видаткових касових ордерів;

* облікові регістри за ра­хунками «Каса», «Рахунки в банках», «Інші грошові кошти»;

* Головна книга.

До джерел також слід віднести такі звітні документи:

- баланс підприємства (форма № 1);

- звіт про рух грошових коштів (форма № 3) та ін.

Починаючи дослідження операцій з грошовими коштами, ау­дитору доцільно отримати якомога повнішу інформацію про вну­трішній контроль на даній ділянці обліку. З'ясувати, як на під­приємстві дотримуються касової дисципліни, наскільки жорстко контролюються операції з готівкою, у тому числі з валютою, на­скільки чітко забезпечується санкціонування різних платежів з поточного та інших рахунків підприємства (можна шляхом фак­тичної перевірки).

Важливим способом отримання даних є тестування за раніше підготовленими питаннями, зокрема, це можуть бути такі питання:

— чи укладена угода про матеріальну відповідальність касира;

— чи створені умови, що забезпечують збереження грошових коштів;

— чи повністю заповнюються реквізити в касових документах;

— чи проводяться раптові перевірки каси;

— як дотримуються встановленого ліміту каси;

— чи перевіряється відповідність проведених банківських операцій угодам та ін.

За результатами тестування встановлюється фактичне став­лення адміністрації до організації обліку і забезпечення збере­ження і цільового використання грошових коштів на підприємст­ві. Відповідно, аудитор визначає для себе об'єкти підвищеної уваги під час планування контрольних процедур, послідовність етапів проведення аудиту, конкретні джерела отримання даних, уточнює аудиторський ризик.

Аудитор перевіряє облік грошових коштів за узгодженою про­грамою (табл. 1).

Таблиця 1

АУДИТ ОБЛІКУ ЗАПАСІВ

Аудиторська перевірка операцій з матеріальними цін­ностями включає дослідження стану складського господарства та збереження матеріальних цінностей, нормування витрачання, оприбуткування, правильності оцінки купованих матеріальних цінностей, використання запасів на виробництві, перевірка опе­рацій з МШП. Основна мета перевірки — встановлення законно­сті, достовірності та доцільності операцій з матеріалами, правильності їх відображення в обліку.

На більшості підприємств обсяг операцій з матеріальними цінностями буває досить значним, тому їх перевірка є трудомістким процесом.

Під час аудиторської перевірки операцій з матеріальним цін­ностями потрібно керуватись чинними нормативними та законо­давчими документами, а саме:

* Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

* Планом рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженим наказом Міністерства фінансів України № 291 від 30.11.1999р.

* Інструкцією «Про застосування планів рахунків бухгалтер­ського обліку...», затвердженою наказом Міністерства фінансів України № 291 від 30.11.1999 р.

* Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 9 «Запа­си».

* Інструкцією «По інвентаризації основних засобів, нематері­альних активів, товарно-матеріальних цінностей, грошових кош­тів і документів та розрахунків», затвердженою наказом Мініс­терства фінансів України № 69 від 11 серпня 1994 р. (зі змінами і доповненнями).

* Порядком проведення дооцінки залишків матеріальних цін­ностей зі змінами і доповненнями, затвердженим наказом Мініс­терства фінансів України № 69 від 11 серпня 1994 р.

* Інструкцією «Про норми витрат пального і мастильних ма­теріалів на автомобільному транспорті», затвердженою Департа­ментом автомобільного транспорту України № 179 від 3 травня 1995р.

* Положенням про граничні терміни експлуатації устаткуван­ня у виробництві, галузеві технічні норми витрат сировини та ма­теріалів на виробництво готової продукції.

* «Положенням про документи та документообіг у бухгалтер­ському обліку», затвердженим Міністерством фінансів України.

* «Інструкцією про порядок видачі довіреностей на отриман­ня ТМЦ та їх відпуск», затвердженим Міністерством фінансів України.

Джерелами інформації для аудиторської перевірки матеріаль­них цінностей на підприємстві є:

- Доручення — документ, який видає підприємство лише власним працівникам на одержання товарно-матеріальних цін­ностей, де мають бути перелічені всі цінності, які потрібно отримати.

- Прибутковий ордер, оформлення якого здійснюється мате­ріально відповідально відповідальною особою для оприбуткування всіх матері­алів, що надійшли на склад підприємства.

- Акт про прийняття матеріалів, який складають на матеріали, які надходять без супровідних документів для оприбуткування.

- Лімітно-забірна картка — оформляється при відпуску матеріалів зі складу на виро­бництво, виписується на кожний вид запасів і в кінці місяця на підставі лімітно-забірних карток підраховується кількість та сума відпущених матеріалів за місяць.

- Накладна-вимога — накладна на відпуск матеріалів на сто­рону. Складається у разі відпуску цінностей зі складу, при внут­рішньому переміщенні та надходженні на склад матеріалів від розбору тимчасових споруд, від ліквідації основних засобів.

- Картка обліку матеріалів, в якій ведеться кількісно-сорто­вий облік матеріалів на складі.

- Товарно-транспортна накладна — супровідний документ, на основі якого здійснюється оприбуткування запасів.

- Акт-вимога на зміну (додатковий відпуск) — документ, що оформляється під час відпуску цінностей, потреба в яких виникає разово.

- Відомість обліку залишків матеріалів на складах, яка скла­дається на основі карток складського обліку і заповнюється ма­теріально-відповідальними особами.

- Картка обліку МШП — відомість обліку видачі спецодягу, взуття, акт на списання МШП.

- Вивчення складу і структури матеріальних цінностей, озна­йомлення з умовами їх зберігання.

- Підтвердження правильності оцінки запасів та відображен­ня операції за їх надходженням та використанням в обліку.

- Оцінка системи внутрішнього контролю за використанням сировини і матеріалів у виробництві.

- Підтвердження достовірності визначення та відображення зносу МШП.

- Оцінка якості проведення інвентаризації матеріальних цін­ностей.

- Підтвердження достовірності оформлення та відображення на рахунках типових господарських операцій.

Основну роль в аудиті матеріальних цінностей відіграє інвен­таризація (рис. 5).

Рис. 5. Аудит інвентаризації матеріальних цінностей

 

Присутність аудитора під час інвентаризації необхідна. У його функції входить:

— присутність під час інвентаризації, якщо запаси матеріаль­них цінностей дуже великі та якщо аудитор з недовірою ставить­ся до очікуваних результатів;

— спостереження за виконанням процедур та індентифікація з метою визначення ступеня відповідності їх законодавчим актам;

— перевірка правильності підрахунку на основі випадкової вибірки;

— вивчення обґрунтованості віднесення операцій до певного звітного періоду;

— отримання пояснень з приводу значних невідповідностей матеріальних цінностей даним бухгалтерських записів;

— перевірка правильності оцінки фактичного обсягу запасів.

Аудиторські процедури поділяються на ті, що проводяться:

* до інвентаризації;

* під час інвентаризації;

* після інвентаризації.

До проведення інвентаризації потрібно впевнитись у тому, що на підприємстві чітко організовані складське господарство та ко­нтрольно-пропускна система.

Необхідно здійснити процедури перевірки таких фактів:

—як здійснюється охорона об'єкта;

—чи укладені та правильно оформлені договори про матеріа­льну відповідальність з працівниками, яким передано матеріальні цінності на зберігання;

—чи створені матеріально відповідальній особі умови для за­безпечення збереженості матеріальних цінностей, чи є в наявнос­ті складські приміщення, шафи, сейфи;

—чи є в наявності вимірювальні пристрої;

—чи існує контроль за порядком вивезення матеріальних цін­ностей з території підприємства;

—чи призначена керівництвом підприємства постійно діюча комісія для перевірки матеріальних запасів.

Для отримання впевненості в тому, що операції за рухом ма­теріальних цінностей (МЦ), які були проведені до інвентаризації, обліковані правильно, аудитор знімає копії останніх документів за надходженням та вибуттям цінностей.

Під час проведення інвентаризації аудитор не може бути чле­ном інвентаризаційної комісії, але, спостерігаючи за її роботою, повинен стежити за правильністю виконання процедур (послідо­вність проведення яких наведені на рис.6).

Рис 6. Інвентаризація майна на підприємстві

Члени інвентаризаційної комісії перераховують цінності та складають інвентаризаційні описи. Аудитор проводить контрольні перевірки, час від часу звіряю­чи її дані з даними інвентаризаційних описів. Особливу увагу звертають на дорогоцінні, застарілі та пошкодженні матеріали. Здійснюючи інвентаризацію, слід звертати увагу на номери, мар­ки, назви. Аудитор мусить звертати увагу на перевірку подій після дати складання балансу та правильності їх віднесення до того чи іншого звітного періоду.

У цьому разі аудитор повинен виконати такі процедури: віді­брати операції з відпуску матеріалів, обліковані на початку звіт­ного періоду для вибіркового тестування та порівняти їх з накла­дними та рахунками, потім впевнитись, чи серед облікованих операцій немає таких, які виходячи з даних відвантаження в пер­винних документах стосувалися звітного періоду. Після закінчення інвентаризації важливо, щоб аудитор зняв копію інвентаризаційної відомості.

Важливий спосіб бухгалтерської перевірки — порівняння да­них прибутково-видаткових документів з даними інших докуме­нтів, які фіксують ці самі операції, але в інших аспектах. Його за­стосовують тоді, коли є підозра, що під час здійснення деяких операцій були допущені помилки, а документально ці операції зафіксовано правильно.

Використовуються також такі прийоми і способи, як зістав­лення даних, що відображають надходження та витрачання мате­ріальних цінностей, з даними документів, якими оформлені інші операції, обумовлені першою операцією; даних про переміщення МЦ — з даними про тару, в якій вони перевозились; даних бух­галтерського обліку — з даними оперативного обліку; перевірка фактичного виконання робіт у натуральних показниках, оплаче­них за грошовими документами; перевірка об'єктивної можливо­сті виконання операцій, відображених у документах.

Безпосередній огляд бухгалтерських документів здійснюється для перевірки правильності арифметичних підрахунків у них, їх правильного оформлення. Зіставлення даних бухгалтерського об­ліку з даними оперативного обліку використовується для вивчен­ня господарських операцій. Дані оперативного обліку не можуть бути основою для облікових записів, тому бухгалтери й аудитори їх не використовують. За документами оперативної звітності мо­жна визначити справжній характер та обсяг операцій, пов'язаних з матеріальними цінностями. Однак це не може бути достовірною інформацією для висновку аудитора. Вони лише допомагають вибрати правильний напрямок дослідження.

Стандарт 9 «Запаси» пропонує такі методи оцін­ки вибуття матеріальних цінностей:

* метод ФІФО;

* метод середньозваженої собівартості;

* метод ідентифікованої собівартості відповідної одиниці за­пасів;

* метод нормативних затрат;

* метод ціни продажу.

Для одиниць запасів, які мають однакове призначення й одна­кові умови використання, застосовується тільки один із наведе­них методів.

 

АУДИТ ОБЛІКУ МАЛОЦІННИХІ ШВИДКОЗНОШУВАНИХ ПРЕДМЕТІВ (МШП)

Під кінець аудиторської перевірки аудитор перевіряє операції з оприбуткування і списання МШП. Згідно з П(С)БО 9 «Запаси» до МПШ відносять предмети зі строком служби до одного року або не більше одного операційного циклу, якщо він більше одного року. Під час аудиту завчасно перевіря­ють їх склад, кількість, вартість. У процесі перевірки використо­вуються оборотні відомості, картки складського обліку та інші регістри.

Аудитору потрібно з'ясувати правильність кореспонденції ра­хунків, пов'язаних з рухом МШП, та нарахування по них зносу, досліджуючи записи в регістрах синтетичного обліку та їх доку­ментальне підтвердження. Помилки та відхилення аудитор відмі­чає у своїх робочих документах. Під час проведення аудиту МШП застосовуються ті самі про­цедури й методи, що й під час аудиту матеріальних цінностей.

Джерела інформації МШП такі: первинні документи, рахунки-фактури, накладні, залізничні накладні, товарно-транспортні на­кладні, а також відповідні форми:

— МШ-2 «Картка обліку малоцінних і швидкозношуваних предметів»;

— МШ-4 «Акт вибуття малоцінних і швидкозношуваних предметів»;

— МШ-5 «Акт на списання інструментів (пристосування) та обмін їх на придатні»;

— МШ-7 «Відомість обліку видачі (проведення) спецодягу, спецвзуття і запобіжного пристосування»;

— МШ-8 «Акт на списання малоцінних і швидкозношуваних предметів».

Згідно з П(С)БО 9 одиницею бухгалтерського облі­ку МШП є їх найменування, або вид і зарахову­ються на баланс підприємства за первісною вартістю. Первісна вартість МШП, придбаних за плату, — це їх собівартість, а якщо вони виготовлені власними силами підприємства - це собівар­тість їх виробництва, яка визначається згідно з П(С)БО 16 «Ви­трати».

Аудит МШП проводиться в кілька етапів. Спочатку аудитор перевіряє правильність організації обліку МШП; своєчасність складення первинних документів, дотримання правил під час приймання МШП на склад і відпуску їх в експлуатацію. На на­ступному етапі аудиту перевіряються віднесення придбаних предметів та засобів до МШП за критеріями, установленими за­конодавчими актами. Далі ретельно перевіряються правильність списання та облік списання МШП.

Аудитору необхідно з'ясувати виконання статті 10 Закону України «Про бухгалтерській облік та фінансову звітність в Україні», якою передбачено, що підприємства для забезпечення достовірності даних бухгалтерського обліку і фінансової звітно­сті зобов’язані провести інвентаризацію активів і зобов'язань. Тому інвентаризації підлягають усі існуючі МШП (тобто не списані з обліку) як на складі, так і ті, що обліковуються кіль­кісно в експлуатації. Аудитор устано­влює відповідність синтетичного обліку й аналітичного. Сума недостачі погашена винною особою через:

— утримання (за заявою) із заробітної плати: Д-т 661, К-т 375;

— внесення грошових коштів до каси підприємства: Д-т 301, К-т 375.

Типові помилки під час здійснення операцій з матеріальними цінностями можуть бути такі:

— незадовільна організація складського господарства та збері­гання цінностей;

— невиконання завдань щодо заготівлі матеріалів;

— придбання непотрібних матеріалів, наявність на складі ма­теріалів, що псуються;

— завищення собівартості заготовлених матеріалів;

— порушення правил приймання вантажів, неправильне ви­значення та оформлення нестачі;

— неповне оприбуткування запасів, що надійшли;

— необґрунтовані претензії до постачальників;

— нераціональне витрачання матеріалів на виробництво, по­рушення норм та лімітів відпуску;

— відпуск дефіцитних товарів під виглядом надлишкових на сторону;

— порушення порядку проведення інвентаризації;

— нестача, надлишок, присвоєння матеріальних цінностей;

— помилки та підробки в документах;

— підміна нових матеріалів старими;

— відпуск цінностей за заниженими цінами;

— незадовільне ведення бухгалтерського обліку;

— помилки у визначенні сум уцінок, дооцінок запасів та їх ві­дображення в обліку.

Типові недоліки в проведенні інвентаризації:

— порушення строків проведення інвентаризації;

— нерівномірний їх розподіл за календарними періодами;

— порушення принципу раптовості;

— неякісне проведення інвентаризації, а саме:

* недотримання правил перевірки вимірювальних пристроїв перед початком інвентаризації;

* включення в опис насправді неперевірених залишків цін­ностей;

* відпуск та приймання матеріалів під час проведення ін_ нтаризації без спеціальних позначок у первинних док ментах;

* недотримання правил перевірки цін в описах;

— недбале оформлення документів, а саме:

* відсутність прізвищ, ім'я та по-батькові матеріально від­повідальних осіб та членів комісії на інвентаризаційному описі та порівняльній відомості;

* відсутність дати проведення інвентаризації, відсутніс порівняльної відомості;

* відсутність загальних підсумків кількості та суми за описом;

* недостатньо інформації про вид матеріальних цінностей, сорт;

— несвоєчасне оформлення та визначення результатів інвен­таризації та їх відображення в обліку, особливо в пересортуванні;

— проведення інвентаризації некомпетентними в її проведенні особами.

 

АУДИТ ОБЛІКУ ГОТОВОЇ ПРОДУКЦІЇ ТА ЇЇ РЕАЛІЗАЦІЇ

Методологічні основи формування в бухгалтерському обліку інформації про готову продукцію визначаються П(С)БО 9 «Запаси» та П(С)БО 16 «Витрати». Основними завданнями ауди­ту є встановлення правильності і достовірності відображення у звітності фактичної виручки від реалізації робіт (послуг) та фактичних витрат на виробництво і реалізацію продукції, формування фінансових результатів, з'ясування правильності визна­чення виробничої собівартості готової продукції, до якої входять: прямі матеріальні витрати; прямі витрати на оплату праці; інші прямі витрати; загально-виробничі витрати.

З'ясовується, чи дотримуються на підприємстві Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 9 у частині визначення вартос­ті матеріальних запасів і яка методика застосовується для оцінки запасів, зокрема ідентифікованої собівартості відповідної одини­ці запасів, середньозваженої собівартості, собівартості перших за часом надходження запасів (Фіфо); нормативних витрат.

Джерелами інформації є: баланс підприємства, звіт про фінан­сові результати та їх використання, журнали 1, 2, 3, 4, 5, 5^а, 6 (у ра­зі використання журнальної форми бухгалтерських записів), пер­винні документи з відпуску готової продукції зі складу, банківські виписки про рух коштів на поточному рахунку, касові звіти з при­кладеними прибутково-видатковими документами в оплату рахун­ків, платіжні доручення на оплату відвантаженої продукції та ін.

Аудитор повинен перевірити, а за необхідності і самостійно здійснити розрахунок фактичної собівартості продукції та реалі­зованої продукції.

Перевіряючи розрахунки за готову продукцію за бартерними операціями, аудитор виявляє, чи вся сума включена в обсяг реа­лізації, чи правильно нараховано ПДВ, а також в яких цінах здій­снено бартерний обмін. Після цього аудитор аналізує правильність визначення оподатковуваного обороту для оподатковування ПДВ. Аудитор аналізує суми безоплатно отриманих товарів. При цьому необхідно враховувати, яка їх сума включається до об'єкта оподаткування податком на прибуток. На підприємствах, які використовують векселі під час оформлення розрахунків за відвантажену продукцію, важливо встановити порядок проведення операцій за рахунками бухгалтерського обліку.

Ретельного аналізу потребує операція зі списання готової про­дукції (товарів), перевіряється правомірність списання та відо­браження результатів на рахунках бухгалтерського обліку. Пере­віряється правомірність списання нерозподілених постійних та наднормативних виробничих витрат на собівартість реалізованої готової продукції (виконаних робіт та послуг).

Аналізується правильність визначення результатів від реаліза­ції готової продукції (робіт та послуг) за кожним номенклатур­ним номером, а також правильність відображення їх у реєстрах бухгалтерського обліку та у звітних даних форм № 1 та № 2 річ­ної та квартальної звітності.

 

АУДИТ ОБЛІКУ ВИТРАТ НА ВИРОБНИЦТВО ПРОДУКЦІЇ, ВИКОНАННЯ РОБІТ

ТА НАДАННЯ ПОСЛУГ

Під час проведення аудиту необхідно керуватися По­ложенням (Стандартом) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», в якому наведені такі терміни і поняття, як «елементи витрат», «напрями витрат», «нормальна потужність», «об'єкт витрат», «ви­знання витрат», «склад витрат», «розкриття інформації про ви­трати у примітках до фінансової звітності» та іншими норматив­ними актами.

Проте перш ніж розпочати перевірку обґрунтованості форму­вання і правильності обліку витрат виробництва необхідно оці­нити слабкі і сильні сторони внутрішнього контролю процесу ви­робництва і витрат. Перевіряючи витрати, слід документально підтвердити пра­вильність розрахунку собівартості продукції (робіт, послуг), оскільки це один з найважливіших синтетичних показників, що дає змогу оцінити ефективність використання в процесі вироб­ництва продукції (робіт, послуг) матеріальних і трудових ви­трат, рентабельність, прибутковість і фінансову стійкість під­приємства.

До початку проведення перевірки аудитор зобов'язаний ви­вчити організаційні і технологічні особливості підприємства, ви­значити характер, спеціалізацію, масштаби і структуру кожного виду виробничої діяльності організації-клієнта.

Досліджуючи правильність включення того чи іншого елеме­нта витрат до складу виробничих витрат і розрахунку собівартос­ті продукції, необхідно перевірити обґрунтованість розмежуван­ня джерел відшкодування різних витрат (за рахунок собівартості, прибутку, фондів або резервів), достовірність звітних показників собівартості продукції, правильність розподілу витрат між неза­вершеним виробництвом і готовою продукцією, що дає можли­вість виявити внутрішньогосподарські резерви зниження собіва­ртості продукції.

Джерелами даних для аудиту є первинна документація і бух­галтерські записи за рахунками обліку виробничих витрат («Ви­робництво», «Загальновиробничі витрати», «Адміністративні ви­трати», «Брак у виробництві», «Готова продукція», «Собівартість реалізації», «Витрати на збут», «Інші витрати операційної діяль­ності»), регістр бухгалтерського обліку, журнал № 5 і відповідні дані про витрати на виробництво і реалізацію продукції (робіт, послуг), картки на замовлення, розробні таблиці (з розподілу за­робітної плати, відрахувань на соціальні потреби, послуг допо­міжних виробництв, розрахунку амортизації основних засобів, зносу МШП), відомості розподілу загальновиробничих витрат, відомість зведеного обліку витрат на виробництво.

Особлива увага звертається на правильність віднесення ви­трат на собівартість продукції та групування їх за елемента­ми — матеріальні витрати, витрати на оплату праці, відрахуван­ня на соціальні потреби, амортизація основних засобів, інші витрати.

Обґрунтованість складу матеріальних витрат на виробничі по­треби і включення їх до собівартості продукції (робіт, послуг) перевіряється через зіставлення даних складів про відпуск мате­ріалів у виробництво з даними цехів та інших підрозділів про надходження їх у виробництво, а також за допомогою аналізу за­писів за кредитом рахунку «Виробничі запаси» і дебетом відпо­відних рахунків, які відображаються в журналі № 5.

Переходячи безпосередньо до перевірки правильності обліку витрат на виробництво продукції, аудитор повинен особливу увагу звернути на такі питання:

— чи дотримується принцип постійності в обліку витрат (тобто незмінюваність вибраного з початку року методу обліку витрат на виробництво і методу калькулювання собівартості продукції, способи розподілу непрямих витрат);

— чи відповідає обраний метод обліку витрат галузевим і техніко-економічним особливостям організації;

— наскільки правильно розмежовуються виробничі витрати за звітними періодами;

— чи дотримуються обраного методу і точності оцінки мате­ріальних ресурсів, що списуються на витрати виробництва про­дукції;

— наскільки обґрунтовано списуються відхилення від обліко­вих цін за матеріалами;

— чи правильно нараховується знос основних засобів, немате­ріальних активів і МШП;

— наскільки обґрунтовані суми витрат, пов'язані з організаці­єю та управлінням виробництвом, і способи їх розподілу на об'єкти обліку і калькуляції;

— чи правильно віднесені на витрати виробництва (обігу) фа­ктичні суми витрат на ремонт основних засобів, відрядження, рекламу, оплату інформаційних, консультаційних послуг, а також представницьких витрат та ін.

Аудиторська перевірка витрат на виробництво є одним з тру­домістких процесів в аудиторській діяльності, вимагає великої зосередженості, знань нормативних та інструктивних матеріалів з їх подальшими змінами, а також особливостей правильного розрахування виробничих витрат в окремих видах господарської ді­яльності організації.

Практика аудиторських перевірок показує, що є факти, коли до витрат даного звітного періоду включають витрати, здійснені в інші звітні періоди. Тому слід знати, що відповідно до Поло­ження (стандарту) бухгалтерського обліку № 16 «Витрати» витрати підприємства включаються до собівартості продукції то­го звітного періоду, якого вони стосуються, незалежно від часу їх оплати — попередньої (орендна плата) чи наступної (оплата за час відпусток працівників і т. д.).

Увага аудитора повинна зосередитися і на достовірності вели­чини амортизаційних відрахувань за основними засобами і нема­теріальними активами. Зокрема, необхідно перевірити, чи немає нарахувань зносу основних засобів понад нормативний строк їх експлуатації.

Аудиторській перевірці підлягає також обґрунтованість відне­сення на витрати виробництва окремих податків, зборів, відраху­вань, платежів.

Для того щоб обґрунтовано оцінити стан обліку витрат на вироб­ництво, доцільно зафіксувати всі виявлені порушення в спеціально розробленій відомості, де мають бути передбачені такі показники: зміст операції; назва документа; дата складання;номер документа; сума; кореспонденція рахунків; примітка (в ній аудитор записує висновки й обґрунтовані пропозиції щодо усунення недоліків).

АУДИТ АКТИВІВ ПІДПРИЄМСТВА

АУДИТ ОБЛІКУ ОПЕРАЦІЙ З ОСНОВНИМИ ЗАСОБАМИ

 

На початку аудиту слід організувати і забезпечити в присутності аудитора повну інвентаризацію всіх основних за­собів. Для цього за наказом керівника підприємства комісія, яка перевіряє основні засоби і відображає їх в інвентаризацій­них описах у вартісному виразі, вказує повну їх назву і при­значення, інвентарні номери та інші технічні й експлуатаційні показники. Звертається увага на наявність недіючого, некомп­лектного та надлишкового обладнання, з'ясовуються причини такого становища і даються відповідні пропозиції щодо усу­нення недоліків. Інформацією, що характеризує використан­ня основних засобів, є показники фондовіддачі та фондоміст­кості, які слід правильно визначити. Оцінка об'єктів, які не взяті на облік, визначається технічним станом з оформленням відомостей про оцінку та знос відповідними документами. Як­що основні засоби були поновлені, реконструйовані, розшире­ні або переобладнані і від цього змінилося основне їх призна­чення, то вони заносяться в опис під назвою, яка відповідає новому призначенню. Коли буде встановлено, що виконані ро­боти капітального характеру (добудова поверхів, прибудова нових приміщень або часткова ліквідація будинків і споруд) не відображені в обліку, комісія повинна визначити суму підви­щення або зниження первинної їх вартості. Основні засоби, які непридатні для експлуатації і не підлягають відновленню, а та­кож ті, які ремонтуються, включаються в окремий інвента­ризаційний опис. Джерелами інформації операцій з основними засобами є:

* Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 7 «Основні засоби», баланс (форма 1);

* акт введення в експлуатацію;

* звіт про фінансові результати та їх використання (форма 2);

* 03-1 «Акт приймання-передавання, внутрішнього переміщен­ня основних засобів»;

* звіт про фінансово-майновий стан підприємства (форма 3);

* накладна на внутрішнє переміщення;

* 03-2 «Акт приймання-здавання відремонтованих реконстру­йованих і модернізованих об'єктів»;

* 03-6 інвентарна картка обліку основних засобів;

* 03-3 «Акт на списання основних засобів»;

* 03-7 «Опис інвентарних карток обліку»;

* 03-4 «Акт на списання автотранспортних засобів»;

* картка руху основних засобів;

* 03-9 інвентарні списки за місцем надходження основних за­собів та їх експлуатації;

* акт ліквідації основних засобів;

* акт інвентаризації та розрахункові таблиці результатів (по­рівняльна відомість);

* кошториси та завдання чи плани капітального ремонту ос­новних засобів;

* відомості дефектів на проведення капітальних ремонтів;

* 03-14, 15, 16 розроблювальні таблиці з розрахунку аморти­зації та зносу основних засобів;

* відповідні облікові відомості та журнали;

* інші звітні форми.

Підставою для відображення операцій в інвентарній картці служать акти форми 03-1, 03-2, 03-3, 03-4. Основними завданнями і метою аудиту є перевірка:

- збереження основних засобів;

- дотримання правил оформлення операцій із надходження, переміщення, вибуття та ліквідацією основних засобів;

- правильність нарахування і використання амортизаційних відрахувань;

- законність витрат на поточний та капітальний ремонти;

- використання завдань чи плану з капітальних вкладень та ведення обліку основних засобів.

Усі об'єкти основних засобів мають бути закріплені за матері­ально-відповідальними особами. З цією метою вартість закріпле­них за матеріально-відповідальними особами основних засобів за даними інвентарних списків порівнюється з залишком рахунку їх на початок аудиту.