Кореспонденція рахунків з обліку витрат на збут у тов «брокер Сервіце Гроуп»

№ опер.	Зміст операції	Сума, грн	Кореспонденція рахунків
Дт	Кт
	Нараховані поточні зобов’язання згідно з актами наданих послуг з транспортування продукції без ПДВ	-
	ПДВ	-
	Списано витрати на збут на фінансові результати	7578647,81

 

Наступний критерію оцінки – правильності відображення, аудитор перевіряє правдивість, точність відображення витрат на дату складання бухгалтерської звітності в балансі та примітках. Тому аудитору слід впевнитись у правильності ведення поточних облікових регістрів. Особливу увагу аудитор має приділити контролю заповнення спеціальних рядків звітних форм даними звітного року і перенесення сальдо попереднього періоду.

Наступний критерій оцінки фінансової звітності передбачає перевірку законності здійснених операцій, що призвели до виникнення операційних витрат, відповідність її обліку чинним законодавчим актам і нормативним документам.

Заключним критерієм є критерій відповідності, який передбачає контроль аудитором додержання меж звітного періоду. Відповідно до цього всі операції по виникненню, погашенню та списанню операційних витрат мають бути відображені в обліку підприємства в тому періоді, в якому вони були здійснені. Також на основному етапі проведення аудиту здійснююся і інші аудиторські процедури передбачені програмою аудиту операційних витрат [14,17].

Як підсумок вся інформація, яка отримується аудитором в ході аудиторської перевірки операційних витрат, а також типові помилки і порушення документуються у вигляді робочих документів. Це здійснюється з метою документального підтвердження виконаних аудитором процедур, збору необхідних даних для складання аудиторського висновку, здійснення контролю за ходом виконання перевірки аудитором. Після цього аудитор робить висновок по статті операційні витрати ТОВ «Брокер Сервіце Гроуп» і складає аудиторський висновок.

 

2.3. Оцінка системи внутрішнього контролю операційних витрат ТОВ «Брокер Сервіце Гроуп»

Сучасна ринкова система, яка функціонує в Україні вже не перше десятиліття все ж таки поступово обумовлює зміну форм та методів управління економікою підприємcтва, це визначено і сутністю ринкової економіки в цілому, що в свою чергу вимагає нових підходів до визначення міcця і ролі підприємcтва в розвитку cуcпільного виробництва, а також гнучкої позиції щодо свого позиціонування на ринку. Особливо в період, коли економіка та загальноекономічна ситуація доволі нестабільна, саме в такі періоди можуть виникати та розвиватись принципово нові організаційно-правові форми господарювання для країни, змінюєтьcя cиcтема економічних відноcин з державою, влаcниками, гоcподарcьким партнерами, працівниками [19].

Різні економічні суб'єкти мають свою цільову функцію, яку реалізують та досягають за допомогою ефективного управління.

Головною з основних функцій управління окремим суб'єктом є внутрішній контроль, суб'єкти якого здійснюють порівняння планових і фактичних значень параметрів, проводять аналогію з зовнішнім економіко-правовим середовищем, виявляють відхилення в параметрах, визначають оцінку небезпечності розміру відхилень для суб'єкта господарювання, виявляють фактори, що викликали відхилення, а також визначають ступінь їх впливу, проводять підготовку інформаційної бази для прийняття управлінських рішень [30].

Ще одним важливим кроком є оцінка аудитором надійності системи внутрішнього контролю операційних витрат на ТОВ «Брокер Сервіце Гроуп». Основна мета вивчення та оцінки аудитором системи внутрішнього контролю підприємства − підготувати основу для планування аудиту та встановлення кількості, виду, термінів проведення і обсягу аудиторських процедур. Раціональна організація системи внутрішнього контролю за станом розрахунків на підприємстві сприяє зміцненню договірної та розрахункової дисципліни, підвищенню відповідальності за дотриманням платіжної дисципліни, скороченню операційних витрат, покращанню фінансового стану суб'єкта господарювання.

Зокрема на ТОВ «Брокер Сервіце Гроуп» внутрішній контроль операційних витрат носить умовний характер, тобто відповідної служби на підприємстві поки ще не створено, відсутня посада ревізора, як того вимагає чинне законодавство, контрольними функціями наділений головний бухгалтер – контролює ведення бухгалтерського обліку.

Внутрішній контроль – це процес, який забезпечує відповідність функціонування конкретного об'єкта прийнятим управлінським рішенням і направлений на успішне досягнення поставленої мети [36].

Основна його мета − це об'єктивне вивчення фактичного стану справ у суб'єкта господарювання, виявлення та попередження тих факторів і умов, які негативно впливають на виконання прийнятих рішень і досягнення поставленої мети та доведення цієї інформації до органа управління.

Внутрішній контроль за діяльністю цехів, відділень, ділянок та інших внутрішньогосподарських формувань проводиться у господарюючих суб'єктів їх керівниками і спеціалістами при виконанні ними своїх функціональних обов'язків, а також штатними контролерами, ревізорами та аудиторами [33].

Тобто, внутрішній контроль, будучи функцією управління, є засобом оберненого зв'язку між об'єктом управління і органом управління, інформуючи про дійсний стан об'єкта і фактичне виконання управлінських рішень.

Будучи функцією управління, внутрішній контроль виконує такі завдання:

· дає інформацію про процеси, які відбуваються в суб'єкта господарювання;

· допомагає приймати найбільш доцільні рішення із загальних і спеціальних питань розвитку підприємства;

· надає можливість судити про правильність прийнятих рішень, своєчасність і результативність їх виконання;

· дозволяє своєчасно виявити й усунути ті умови і фактори, які не сприяють ефективному веденню виробництва і досягненню поставленої мети;

· дозволяє скоригувати діяльність суб'єкта господарювання або окремих його виробничих підрозділів;

· дає можливість встановити, які саме служби і підрозділи підприємства, а також напрями його діяльності сприяють досягненню поставленої мети і підвищенню результативності діяльності підприємства.

Основною перевагою внутрішнього контролю є те, що він здійснюється як попередній, поточний (оперативний) і наступний, може бути документальним, фактичним і комбінованим; може проводитись у вигляді: ревізії, тематичної перевірки, розслідування та службового розслідування [25].

У зв'язку з цим внутрішній контроль є одним із найбільш ефективних за умови умілого використання функцій контролю органами управління.

Виділяють таких суб'єктів внутрішнього контролю:

· управлінський персонал та спеціалісти, до функцій яких входить попередній, поточний та наступний контроль;

· обліковий персонал на чолі з головним бухгалтером, якому належать функції контролю на всіх етапах відображення господарських процесів;

· спеціальні внутрішні контролюючі служби, створені на підприємстві з метою проведення того чи іншого контролю:

– спостережні ради;

– ревізійні комісії;

– інвентаризаційні комісії;

– комісії по розслідуванню надзвичайних подій;

– внутрішні аудиторські служби [24].

Обліковий персонал при виконанні своїх професійних обов'язків здійснює відповідні контрольні функції, які забезпечують надання користувачам фінансової звітності для прийняття рішень повної, правдивої та неупередженої інформації про фінансове становище, результати діяльності та рух грошових коштів підприємства.

Посадові особи здійснюють контрольні функції при виконанні своїх функціональних обов'язків. Нормативно вони зафіксовані в посадових інструкціях. Наприклад, економіст з оплати праці, підписуючи наряд на відрядну роботу, перевіряє достовірність та правильність таких реквізитів первинного документа, як обсяг виконаної роботи, норми і розцінки.

Згідно Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» відповідальність за організацію бухгалтерського обліку та забезпечення фіксування фактів здійснення всіх господарських операцій у первинних документах, збереження оброблених документів, регістрів і звітності протягом встановленого терміну, але не менше трьох років, несе власник (власники) або уповноважений орган (посадова особа), який здійснює керівництво підприємством відповідно до законодавства та установчих документів.

 

2.4. Тестування операцій та залишків на рахунках операційних витрат ТОВ «Брокер Сервіце Гроуп»

Аудитор на підставі вивчення, узагальнення та оцінки результатів системи внутрішнього контролю встановлює обсяг і терміни проведення тестів. В своїй роботі аудитор складає план та програму аудиту. У випадку використання аудитором стандартних програм аудиту він повинен здійснити їх коригування.

На першому етапі, на підставі попереднього ознайомлення із фінансовою звітністю, регістрами бухгалтерського обліку (головною книгою, журналами та відомостями до них), аудитор повинен визначити основні господарські операції по процесу постачання, виробництва, реалізації тощо та рахунки обліку, на яких відображені бухгалтерські проводки по цим операціям.

На другому етапі по кожному господарському процесу аудитор планує тести з метою оцінки і підтвердження залишків на рахунках бухгалтерського обліку.

Результати вивчення системи внутрішнього контролю і бухгалтерського обліку дають змогу встановити документальні джерела аудиторської перевірки.

На третьому етапі проводиться конкретизація завдань аудиту для кожного рахунку бухгалтерського обліку відповідно до нормативних та законодавчих актів [16].

Тести системи контролю — застосовують для одержання аудиторських доказів відносно відповідності структури та ефективності функціонування систем обліку та внутрішнього аудиту. Це перелік методів та порядок їх застосування аудитором для оцінки ефективності функціонування системи обліку і внутрішнього контролю.

Приклад проведення тестів перевірки стану систем бухгалтерського обліку і внутрішнього контролю операційних витрат (додаток К).

Аудиторські тести класифікуються за процедурою їх здійснення і розрізняються як ротаційні, глибинні, тести слабких місць, цілеспрямовані, наскрізні [23].

Крім тестів системи контролю, в аудиторських перевірках може також використовуватися система незалежних тестів.

Незалежні тести призначені для перевірки операцій і залишків, а також здійснення інших процедур з метою отримання доказів про повноту, правильність і законність операцій, відображених у бухгалтерських записах і фінансовій звітності.

 

2.5. Формулювання висновків за результатами аудиту операційних витрат ТОВ «Брокер Сервіце Гроуп»

У аудиті поняття «суттєвість» аудиту є дуже важливим. Аудитори не повинні звертати увагу на несуттєві моменти — це один із принципів аудиту.

Інформація вважається суттєвою, якщо її відсутність або викривлення може істотно вплинути на достовірність фінансової звітності, на прийнятті рішення. Аудитор має самостійно вирішувати, з якого моменту помилка, викривлення, порушення законів стали суттєвими для фінансової звітності. Це рішення приймається аудитором на дослідницькій стадії аудиту. Встановлений плановий рівень суттєвості аудитор використовує як для суцільних, так і для вибіркових досліджень [34].

Існує взаємозв'язок між суттєвістю і ризиком аудиторської перевірки. Залежно від стану обліково-аналітичної роботи системи внутрішнього контролю аудитор зобов'язаний вибрати такі процедури аудиторської перевірки, від яких можна очікувати скорочення розміру ризику аудиту до сприятливого рівня. Відображається взаємозв'язок між суттєвістю і ризиком аудиторської перевірки так: чим суттєвіше здійснюється перевірка, тим нижчим є ступінь ризику аудиту, і навпаки.

Аудитор зобов'язаний визначити суттєвість помилок фінансової звітності. Якщо він вважає їх суттєвими, то повинен продовжити процедури перевірки з метою зниження аудиторського ризику. Аудитор може також запропонувати клієнтові внести виправлення до фінансової звітності підприємства. Залежно від суттєвості помилок, їх впливу на адекватність фінансової звітності підприємства аудитор приймає рішення про складання того чи іншого аудиторського висновку.

Статтею 24 «Спеціальні вимоги» Закону України «Про аудиторську діяльність» дається перелік ситуацій, за яких забороняється проведення аудиту. Причиною заборони на проведення аудиту в нижченаведених ситуаціях є властива їм фактична або формальна недостатність незалежності аудиторів. Ця ситуація може призвести користувачів аудиторських послуг до висновку про порушення незалежності проведеної аудиторської перевірки.

По завершенню аудиту згідно МСА 700 «Формулювання думки та надання звіту щодо фінансової інформації» аудитор повинен сформулювати думку щодо фінансової звітності виходячи з оцінки висновків на основі отриманих аудиторських доказів та надати аудиторський висновок. Приклад аудиторського висновку за результатами аудиту операційних витрат ТОВ «Брокер Сервіце Гроуп» наведений в додатку (додаток Л).

Відповідно до ст. 7 Закону України «Про аудиторську діяльність», під аудиторським висновком слід розуміти − документ, що складений відповідно до стандартів аудиту та передбачає надання впевненості користувачам щодо відповідності фінансової звітності або іншої інформації концептуальним основам, які використовувалися при її складанні.

Щоб сформулювати думку (немодифіковану думку) щодо того, чи фінансова звітність складена у всіх суттєвих аспектах відповідно до застосованої концептуальної основи фінансової звітності, аудитору необхідно визначити, чи отримав він обґрунтовану впевненість щодо відсутності у фінансовій звітності суттєвих викривлень унаслідок шахрайства або помилки.

Немодифікована думка – думка аудитора про те, що фінансова звітність складена в усіх суттєвих аспектах відповідно до концептуальної основі фінансової звітності та чинного законодавства [5].

Концептуальними основами можуть бути закони та інші нормативно-правові акти України, положення (стандарти) бухгалтерського обліку, внутрішні вимоги та положення суб’єктів господарювання, інші джерела.

Аудитор висловлює немодифіковану думку, якщо фінансова звітність складена в усіх суттєвих аспектах відповідно до концептуальної основи фінансової звітності:

· аудитор отримав усю інформацію й пояснення, необхідні для цілей аудиту;

· надана інформація достатня для відображення реального стану справ на підприємстві;

· є адекватні й достовірні дані з усіх суттєвих питань;

· фінансова документація підготовлена у відповідності з прийнятою на підприємстві системою бухгалтерського обліку, котра відповідає вимогам українського законодавства;

· фінансова звітність складена на основі дійсних облікових даних і не містить суттєвих відхилень;

· фінансова звітність складена належним чином за формою, затвердженою у встановленому порядку.

Коли фінансова звітність містить суттєві викривлення, або аудитор не може отримати достатні і належні аудиторські докази, що фінансова звітність не містить суттєвих викривлень, то він висловлює модифіковану думку в аудиторському звіті відповідно до МСА 705 «Модифікації думки у звіті незалежного аудитора».

Якщо фінансова звітність складена відповідно до концептуальної основи достовірного подання, аудитор висловлює немодифіковану думку [33].

Тобто, аудиторський звіт, по суті, є документом, завдяки якому аудитор, що володіє значним обсягом інформації, передає її користувачам в стислому вигляді. Аудитору при формуванні звіту необхідно мати на увазі, що деталі у звіті, як правило, не вказуються, але їх зміст повинен бути зрозумілим користувачу даної інформації. Кожне формулювання повинно мати закінчений зміст.

Звіт аудитора повинен адресуватися відповідно до обставин завдання (акціонерам, раді директорів, кредиторам та ін.). Виходячи з цього, доцільно ще в договорі на аудит визначити адресата аудиторського звіту [27].

Також у аудиторському звіті розмежовується відповідальність управлінського персоналу та аудитора шляхом подання в окремому параграфі інформації про відповідальність управлінського персоналу. Зокрема зазначається, що відповідальність за підготовку та достовірне відображення інформації в фінансових звітах відповідно до застосованої концептуальної основи фінансової звітності покладається на керівництво суб'єкта господарювання.

У аудиторському звіті необхідно вказати, що аудит проводився відповідно до Міжнародних стандартів аудиту, пояснити, що ці стандарти потребують від аудитора дотримання етичних вимог та відповідного планування і виконання аудиту для отримання достатньої впевненості, що фінансові звіти не містять суттєвих викривлень.

Також окремому параграфі аудиторського звіту вказується, що відповідальністю аудитора є висловлення думки щодо фінансових звітів на основі результатів виконання аудиторського завдання.

У звіті аудитор описує виконання аудиторських процедур, порядок їхнього вибору, судження аудитора щодо отримання відповідних аудиторських доказів, чи є вони достатніми та відповідними для висловлення аудиторської думки [42].

У параграфі, в якому висловлюється думка аудитора щодо фінансових звітів, вказується концептуальна основа їх складання − Міжнародні стандарти фінансової звітності МСФЗ), національні Положення (стандарти) бухгалтерського обліку (П(с)БО) тощо.

Тобто аудитор висловлює свою думку щодо ефективності внутрішнього контролю, включає оцінку відповідності використаної облікової політики, коректності облікових оцінок управлінського персоналу та загального представлення фінансової інформації.

Деякі законодавчі чи нормативні акти державних регуляторних органів можуть вимагати від аудитора, або дозволяти йому детально описувати питання, що надають додаткове пояснення стосовно відповідальності аудитора під час перевірки фінансових звітів або стосовно аудиторського висновку. Аудитор може мати додаткові обов'язки щодо висловлення думки про фінансові звіти, або додаткові завдання щодо деяких питань та виконання додаткових процедур.

Аудиторський звіт від імені аудиторської фірми підписує її керівник або керівник і аудитор, який проводив аудит, оскільки відповідальність за проведений аудит згідно ст.19 Закону України «Про аудиторську діяльність» несе аудиторська фірма.

Аудитором аудиторський звіт подається в письмовому вигляді (це стосується як документальної копії, так і копії в електронному форматі). Усні та інші форми висловлення думки можуть бути неправильно розтлумачені без підтвердження письмовим звітом.

Згідно МСА 700 «Формулювання думки та надання звіту щодо фінансової інформації» розглядає обставини, коли аудитор може надати безумовно-позитивний звіт. Якщо є необхідність у модифікації аудиторського висновку, аудитору необхідно керуватися стандартами і рекомендаціями, які надає МСА 705 «Модифікації думки у звіті незалежного аудитора».

Модифікована думка – умовно-позитивна, негативна або відмова вид висловлення думки.

Аудитор модифікує думку в аудиторському звіті в разі, якщо він:

· на основі отриманих аудиторських доказів доходить висновку, що фінансова звітність у цілому містить суттєві викривлення;

· не має можливості отримати достатні і прийнятні аудиторські докази, щоб дійти висновку, що фінансова звітність у цілому не містить суттєвих викривлень.

Відповідно до МСА 450 «Оцінка викривлень, ідентифікованих під час аудиту» суттєве викривлення фінансової звітності може бути пов’язане з:

· прийнятністю обраних облікових політик;

· застосуванням обраних облікових оцінок;

· прийнятністю чи адекватністю розкриття інформації у фінансовій звітності.

Неможливість отримання достатніх і належних аудиторських доказів може виникнути в результаті:

· обставин поза контролем суб’єкта господарювання (облікові записи клієнта були знищені або були вилучені урядовими органами на невизначений час);

· обставини, що стосуються характеру чи графіку роботи аудитора (аудитор не має змоги спостерігати за інвентаризацією);

· обмежень, установлених управлінським персоналом.

Якщо аудитор модифікує думку щодо фінансової звітності, він повинен додатково до окремих елементів, передбачених вимогами МСА 700, включити до аудиторського звіту параграф із описанням питання, що призвело до модифікації. Цей параграф наводиться безпосередньо перед параграфом аудиторського звіту, в якому висловлена думка. Залежно від обставин цей параграф може мати наступну назву:

· Підстава для висловлення умовно-позитивної думки;

· Підстава для висловлення негативної думки;

· Підстава для відмови від висловлення думки.

У параграфі про підставу для модифікації відображається інформація про:

· суттєві викривлення фінансової звітності та кількісне визначення фінансового впливу викривлення (кількісне визначення цього впливу на податок на прибуток, чистий дохід, або власний капітал);

· спосіб розкриття фінансових викривлень;

· причини неможливості отримати достатні і прийнятні аудиторські докази;

· будь-які інші питання, що спричинили до модифікації думки аудитора.

Визначення типу модифікації аудиторської думки:

ü Умовно-позитивна думка. Аудитор висловлює умовно-позитивну думку в разі, якщо:

· отримавши достатні і прийнятні аудиторські докази, доходить висновку, що взяті окремо або в сукупності викривлення є суттєвими, проти не всеохоплюючими для фінансової звітності;

· не має змоги отримати достатні і прийнятні аудиторські докази для обґрунтування думки, проти доходить висновку, що можливий вплив на фінансову звітність невиявлених викривлень, якщо такі є, може бути суттєвим, проте не всеохоплюючим.

ü Негативна думка. Аудитор висловлює негативну думку, якщо він отримавши достатні і прийнятні аудиторські докази, доходить висновку, що викривлення, взяті окремо або в сукупності, є одночасно і суттєвими, і всеохоплюючими для фінансової звітності.

Відмова від висловлення думки. Аудитор відмовляється від висловлення думки, якщо:

· він не має можливості отримати достатні і прийнятні аудиторські докази для обґрунтування думки і доходить висновку, що можливий вплив на фінансову звітність невиявлених викривлень, якщо такі є, може бути одночасно суттєвим та всеохоплюючим;

· він доходить висновку, що, незважаючи на отримання достатніх і належних аудиторських доказів по кожній із індивідуальних невизначеностей, неможливо сформулювати думку щодо фінансової звітності у зв’язку з потенційної взаємодією невизначеностей та їх можливим кумулятивним впливом на фінансову звітність [7,11].

Таким чином, якщо аудитор вважає за потрібне привернути увагу користувачів до інформації, що розкрита у фінансовій звітності, аудитор включає до аудиторського звіту пояснювальний параграф.

Пояснювальний параграф повинен стосуватися тільки тієї інформації, що розкрита у фінансовій звітності.