Структура и цели системы внутреннего контроля

 

Для успешной деятельности предприятия, повышения уровня рента­бельности, сохранения и приумножения его активов необходим отлажен­ный механизм управления, важнейшим элементом которого выступает повседневный внутренний контроль. Система внутреннего контроля пред­приятия включает три основных элемента: среда контроля, учетная система и процедуры контроля.

Каждый элемент подразумевает наличие правил, методик, положений и документации, разработанных для достижения указанных выше целей. В сочетании все эле­менты системы контроля обеспечивают предприятию снижение риска в деловой и финансовой деятельности, а также в бухгалтерском учете.

Среда контроля - это действия, мероприятия и процедуры, которые отражают общее отношение администрации и собственников предприятия к контролю, степень значимости контроля для предприятия. Если важность контроля понимает высшее руководство предприятия и реализует это по­нимание в виде конкретных практических действий, то и остальные со­трудники будут ответственно выполнять предписанные им правила и ин­струкции. При оценке среды контроля выделяются следующие элементы: стиль и основные принципы управления, организационная структура, рас­пределение полномочий и ответственности, управленческие методы кон­троля, работа с персоналом, влияние внешних факторов.

Стиль, и основные принципы управления выражаются в отношении администрации ко многим элементам деятельности, например, в степени готовности администрации идти на риск при осуществлении хозяйствен­ных операций или стремлении избегать любых форм риска, в установле­нии планов по прибыли как "наилучших" или как "наиболее вероятных", формировании динамичной и компактной структуры управления или со­хранении неповоротливой и бюрократической структуры с диктатом одно­го или двух лиц, соблюдении высшими руководителями этических норм поведения или нарушении финансовой дисциплины. Следствием автори­тарного стиля руководства или постановки нереальных рабочих целей мо­жет быть высокая текучесть административных кадров. Необоснованность целей может создавать и условия для искажения финансовой информации. Понимание этих и подобных аспектов стиля и принципов управления по­зволяет аудиторам уяснить отношение управляющих к контролю.

Организационная структура определяет существующие формы власти и подчинения на предприятии, регламентирует области полномочий и ответственности сотрудников, порядок составления отчетов. Уровень со­вершенства организационной структуры предприятия частично зависит от размеров и назначения предприятия. Если для крупного предприятия характерна многоступенчатая организация с определенным порядком составления документов и отчетности, то на среднем и малом предпри­ятии она будет мешать прохождению требуемого потока информации. Задача аудиторов - составить мнение об эффективности организационной структуры предприятия исходя из его размеров и специализации.

Распределение полномочий и ответственности между персоналом предприятия призвано гарантировать правильное ведение хозяйственных операций. С этой целью разрабатываются и доводятся до сотрудников в письменном виде должностные инструкции, планы мероприятий, реко­мендации и указания. Для предотвращения попыток отдельных лиц на­рушать требования контроля следует обеспечивать разделение несовмес­тимых функций. Функции данного сотрудника являются несовместимыми, если их сосредоточение у одного липа может способствовать совер­шению ошибок и нарушений и затруднять обнаружение таких ошибок и нарушений. Обычно подлежат распределению между различными лицами следующие функции: непосредственный доступ к активам, разрешение на совершение операций с активами, непосредственное осуществление хозяйственных операций, отражение хозяйственных операций в бухгал­терском учете.

Например, отпуск материалов со склада должен быть санкционирован ответственным сотрудником администрации предприятия, непосредст­венный отпуск производит кладовщик на основании накладной, мате­риалы используют работники цеха, учет и контроль операций осуществ­ляет бухгалтер материального отдела (а также внутренний аудитор). В компьютерной системе учета целесообразно, чтобы персонал, ответст­венный за отражение данных по финансовому положению, не занимался обработкой данных по хозяйственным операциям. На небольших пред­приятия адекватное разделение обязанностей между сотрудниками за­труднено, что повышает риск финансовых нарушений. Аудиторы должны оценить правильность методов распределения полномочий и ответствен­ности, их доведение до персонала, включая этические нормы, чтобы ус­тановить, насколько точно персонал представляет свои обязанности.

Для контроля за работой предприятия администрация использует раз­личные управленческие методы, включая определение квалификации сотрудников, оценку системы обработки информации и составления от­четов, анализ достигнутых результатов финансовой деятельности и срав­нение их с запланированными, изучение деятельности отдельных подраз­делений и др. Важное значение имеет порядок осуществления внутренне­го управленческого учета и подготовки отчетности для внутренних целей. Частью системы управленческого контроля на предприятии является специально создаваемая служба внутреннего аудита. Если аудиторы вы­соко оценивают эффективность управленческих методов контроля, в ря­де случаев они могут ограничить объем процедур проверки.

Целью работы с персоналом является обеспечение предприятия необ­ходимым количеством сотрудников, обладающих достаточными знаниями и опытом для выполнения своих обязанностей. Система отбора, найма, продвижения по службе, обучения и подготовки кадров должна обеспечи­вать высокую квалификацию и честность персонала. Целесообразно реализовывать на практике мероприятия и программы, позволяющие осуществ­лять контроль и оценку деятельности работников, их стимулирование, обучение. Аудиторы должны выяснить, насколько правильно ведется рабо­та с персоналом, что напрямую влияет на его компетентность и ответст­венность, в том числе при обработке финансовой информации.

Внешние факторы, как правило, не являются объектом контроля со стороны администрации, но также могут воздействовать на работу пред­приятия. Прежде всего это требования действующего законодательства, которым должна в целом соответствовать хозяйственная деятельность предприятия. Например, требование налоговых органов о ежеквартальном (или даже чаще) представлении расчетов по отдельным налогам обу­словливает более пристальное внимание управленческого звена к проце­дурам контроля, связанным с ведением учета. Знание того, каким аспек­там работы администрация уделяет особое внимание, позволяет аудиторам определить области, подвергающиеся эффективному контролю. С другой стороны, знание о влиянии конкретных внешних факторов может заставить аудиторов искать дополнительные доказательства эффективности структуры и процедур контроля на предприятии.

Учетная система - это совокупность процедур по сбору, регистрации, обработке и представлению данных об активах и хозяйственных опера­циях предприятия. Эффективная система бухгалтерского учета обеспечи­вает полноту, реальность, своевременность отражения хозяйственных операций, их правильную оценку, классификацию и обобщение.

Для понимания учетной системы предприятия необходимы изучение и оценка следующих сведений:

- учетная политика и основные принципы ведения бухгалтерского учета;

- организационная структура подразделения, ответственного за ведение бухгалтерского учета и подготовку бухгалтерской отчетности (бухгал­терии);

- распределение обязанностей и полномочий между сотрудниками бух­галтерии;

- организация подготовки, оборота и хранения документов, отражаю­щих хозяйственные операции;

- порядок отражения хозяйственных операций в учетных регистрах, формы и методы обобщения данных таких регистров;

- порядок подготовки бухгалтерской отчетности на основе данных бух­галтерского учета;

- роль и место вычислительной техники в ведении учета и подготовке отчетности;

- критические области учета, где риск возникновения ошибок или ис­кажений бухгалтерской отчетности особенно велик;

- средства контроля, предусмотренные в отдельных областях системы учета.

На практике трудно разделить вклад каждого элемента в достижение целей контроля. Поэтому приемлемость процедур контроля во многом зависит от состояния системы бухгалтерского учета (выбранной учетной политики, применяемых средств обработки данных, уровня совершенства учетных компьютерных программ, объема хозяйственных операций и др.). Ручная система бухгалтерского учета и компьютеризированная система учета направлены на достижение целей контроля, если хозяйственные операции, обработанные каждой системой, контролируются приемлемыми для нее процедурами. Например, ручная обработка выданных покупателям счетов-фактур может способствовать достижению цели контроля процесса реализации, если все счета-фактуры и расходные документы на отпуск продукции были предварительно пронумерованы, все отсутствующие или ошибочные позиции были откорректированы лицами, не занимающимися отгрузкой или составлением счетов-фактур, а персонал службы контроля (пли руководитель предприятия) провел проверку и утвердил указанные процедуры. При компьютерной обработке информации процедуры кон­троля обычно включают компьютерную совместимость заказов на отгрузку с файлом заказа и файлом операций по продаже, выдачу компьютером отчета и управление программами защиты файлов данных, а также осуще­ствление контроля и руководства со стороны уполномоченного на это персонала. В каждом случае приемлемость процедур контроля определяется составными элементами системы бухгалтерского учета.

Процедуры контроля - это методы и правила, разработанные админи­страцией для получения уверенности в том, что все совершаемые хозяй­ственные операции зарегистрированы полностью и точно, что все ошиб­ки в процессе ведения дел и регистрации данных по ним обнаруживают­ся максимально быстро, что целостность данных обеспечена учетными регистрами или файлами компьютера и что доступ к активам и связан­ными с ними документами ограничен. В результате их применения дос­тигаются цели контроля, заключающиеся в обеспечении полноты, точно­сти, законности, защите активов и файлов данных, и выдается надежная финансовая информация.

При отсутствии компьютера все процедуры контроля выполняются вручную. При наличии компьютера некоторые процедуры контроля осу­ществляются с использованием компьютерных программ, за что получи­ли название "программируемых". На практике оба вида процедур приме­няются взаимосвязано. Например, ведение "Книги покупок" с помощью компьютера позволяет проверить все неоплаченные счета-фактуры про­давцов на определенную дату с использованием соответствующего файла. Такая проверка проводится перед оплатой очередного ранее зарегистри­рованного счета-фактуры. Если соответствие имеется, то счет-фактура передается на оплату. Если обнаружены расхождения в данных, указан­ных в списке и счете-фактуре, либо информация отсутствует, контролер, проверяющий ведение учета процесса заготовления, снимает вопрос об оплате, указывая, что материалы либо не поступили, либо имеются рас­хождения в данных (последнее подлежит уточнению).

На практике применяются самые различные процедуры контроля: полноты данных, разрешения (санкционирования) операций, сохранно­сти активов и записей, внутрихозяйственные проверки.

Процедуры контроля полноты данных предназначены для уверенно­сти в том, что данные по всем хозяйственным операциям внесены в учетные регистры (компьютерные файлы) и приняты на обработку. При их отсутствии существует вероятность потери документов, их неправиль­ной сортировки, а значит и неправильной регистрации данных по хозяй­ственным операциям. К таким процедурам относятся:

- нумерация всех первичных документов в момент совершения хозяйст­венных операций (или предварительно) и учет их после обработки;

- проверка обработки всех данных путем применения "проверочных сумм" (сравнение количества документов до и после обработки, способ двойной записи, балансовый метод и др.);

- согласование данных из разных источников (например, сравнение данных по выписанным счетам-фактурам и накладным на отгрузку продукции);

- определение того, что информация по всем хозяйственным операци­ям была внесена в документы;

- сравнение входных данных с показателями, указанными в других до­кументах.

При компьютерной обработке информации контролируется полнота внесения данных, обработанных компьютером, включая определение, пополнение и суммирование данных по хозяйственным операциям. Эти действия выполняются с использованием программируемых процедур бухгалтерского учета (программных комплексов).

Процедуры контроля точности данных необходимы для получения уверенности в том, что данные по каждой хозяйственной операции отра­жены в учете своевременно и в полном объеме, правильно разнесены по счетам Она достигается внедрением процедур контроля за результатами расчетов обшей стоимостью, добавлениями и классификацией счетов. К. таким процедурам относятся: арифметическая проверка правильности учетных записей, сверка расчетов. При ручном ведении учета может про­водиться двойная проверка операций с привлечением лица, которое по­вторяет расчеты, вносит исправления и указывает корреспонденцию сче­тов. В компьютерной системе учета проверка точности внесения данных проводится для получения уверенности в том, что данные точно зареги­стрированы и внесены в компьютер. Для этого анализируется остатки по счетам номера и даты введенных документов, значения их показателей и суммы' Важное значение имеет контроль отражения хозяйственных опе­раций в нужное время (по мере оприходования товаров, отпуска продук­ции передачи отчетов со склада в бухгалтерию и т. п.).

Процедуры контроля разрешения (санкционирования) операций направлены на обеспечение законности операций. К ним относятся:

- проверка правильности осуществления документооборота;

- выдача разрешения на совершение отдельных хозяйственных операций или подтверждение целесообразности их совершения уполномоченными сотрудниками администрации (подписание расчетно-платежных документов, утверждение авансовых отчетов, актов списа­ния имущества и т. п.);

- установление круга лиц, уполномоченных на совершение определен­ных операций (получение средств из кассы в подотчет на хозяйственные нужды или на командировочные расходы, отпуск продукции или материалов со склада, получение товарно-материальных ценностей у поставщиков и др.);

- осмотр товарно-материальных ценностей при их оприходовании или отпуске и сравнение их содержания, количества и состояния данными первичных документов (накладных, счетов-фактур, актов приемки-передачи и др.).

Процедуры контроля сохранности активов и записей основаны на ог­раничении доступа к активам предприятия лиц, не имеющих на то пол­номочий, предупреждении хищений, уничтожения или порчи активов. Они включают: создание надежной контрольно-пропускной системы на предприятии, установку средств охраны, сигнализации, сейфов, устрой­ство оборудованных складских помещении и т.п., а также периодическое проведение внутренних ревизий и инвентаризаций.

В компьютерных системах учета процедуры контроля обеспечивают ограничение доступа к программным файлам и файлам информации -пу­тем установки паролей, ключей доступа, регламентирования "возможно­стей" отдельных терминалов (рабочих мест) Важное значение имеют процедуры контроля, гарантирующие, что обработка данных по операци­ям ведется с использованием всей ранее введенной информации, что файлы данных полностью восстановлены после сбоя в программе или поломки компьютера. При ручной обработке информации должны быть приняты меры по сохранению документов путем установления и контро­ля исполнения графика документооборота, правил работы с документа­ми, их передачи в архив, определения ответственных должностных лиц.

Внутренние проверки предполагают тщательный и непрерывный об­зор выполнения предыдущих контрольных процедур, способствуют свое­временному обнаружению ошибок, нацеливают сотрудников на квали­фицированное исполнение свои обязанностей. Они включают отдельные административные действия по наблюдению за выполнением всех пред­писанных процедур контроля, результаты которых представляются в виде отчетов, докладных записок. Полезно также исследование динамики хо­зяйственных показателей, сравнение плановых и сметных показателей с фактически достигнутыми и выяснение причин расхождений.

При формировании системы внутреннего контроля администрация предприятия обычно преследует следующие цели:

- обеспечение надежной информацией, необходимой для успешного руководства деятельности предприятия;

- обеспечение сохранности активов и документов, то есть предотвра­щение фактов хищения, порчи и нецелевого использования имущест­ва, уничтожения или разглашения информации (в том числе содер­жащейся в учетных регистрах, компьютерных базах данных);

- обеспечение эффективности хозяйственной деятельности, то есть ис­ключение посредством контрольных процедур дублирования, непро­изводительных затрат, нерационального использования всех видов ре­сурсов, оптимизация налоговых платежей, укрепление расчетной дис­циплины;

- обеспечение соответствия предписанным учетным принципам, то etir> обязательное исполнение сотрудниками установленных на предприятии инструкций и правил, а также требований нормативных актов;

- обеспечение надежной системы бухгалтерского учета.

Руководство предприятия несет ответственность за разработку и фактическое воплощение системы внутреннего контроля, от него зависит, чтобы эта система отвечала размерам и специфике деятельности предприятия, функционировала регулярно и эффективно. Система контроля должна быть экономически оправданной, то есть затраты на ее функционирование должны быть меньше потерь предприятия из-за ее отсутствия. Если систе­ма внутреннего контроля будет эффективно функционировать, это позво­лит сократить расходы и на проведение внешнего аудита.