Основні етапи (стадії) процесу аудиту

Основні етапи (стадії) процесу аудиту

Документи, які встановлюють взаємовідносини між клієнтами та аудиторами

Планування аудиторської діяльності

Поняття суттєвості та несуттєвості помилок

Дії аудитора по визначенню межі максимально припустимих сум помилок

 

Міжнародні стандарти аудиту:

§ МСА 200 «Загальні цілі незалежного аудитора та проведення аудиту відповідно до Міжнародних стандартів аудиту»;

§ МСА 220 «Контроль якості аудиту фінансової звітності»

§ МСА 230 «Аудиторська документація»;

§ МСА 300 «Планування аудиту фінансової звітності»;

§ МСА 315 «Ідентифікація та оцінка ризиків суттєвих викривлень через розуміння суб'єкта господарювання і його середовища»;

§ МСА 320 «Суттєвість при плануванні та проведенні аудиту».

Основні етапи (стадії) процесу аудиту

 

Процес аудиту й надання супутніх йому послуг повинні здійснюватися впорядковано, у певній послідовності.

Аудит можна представити як технологічний процес, у якому необхідні процедури здійснюються у встановленому порядку. Сам процес повинний бути організаційно, інформаційно, методично й технічно забезпеченим.

 

На замітку

Логіка засвоєння сутності матеріалу даного питання може бути наступною. По-перше, потрібно визначитися із тлумаченням понять «етап» і «стадія». По-друге, систематизувати аудиторські процедури на кожному етапі аудиту й етапах процесу консультування.

 

Для правильного розуміння й адекватного вживання термінів «етап» і «стадія» варто звернутися до словника С.І. Ожегова, де відзначено, що «стадія - це період, розвитку будь-якого процесу; фаза - момент... зміни будь-чого».

Таким чином, термін «стадія» доречно застосовувати при визначенні періодів історичного розвитку, еволюції аудиту як явища, як галузі практичної діяльності. Щодо термінів «етап» і «фаза» то слушне пояснення їхньої сутності запропоновано професором А.М. Кузьмінським: «Кілька процедур утворять технічну фазу контролю, а фази - етап контрольного процесу» [23].

На підставі викладеного вище можна дійти висновку, що при поділі процесу аудиту на окремі складові, найбільш слушним буде застосування терміна «етап аудиту», «етап консультування».

Процес аудиту можна розділити на кілька основних етапів, а саме:

1. переддоговірний;

2. планування;

3. дослідницький (етап отримання аудиторських доказів);

4. заключний.

Взаємозв’язок аудиторських процедур за відповідними етапами наведено в таблиці 4.1.

Підготовчий етап складається з аудиторських процедур, пов'язаних з розробкою загального підходу до проведення аудиту, оцінкою ступеня ризику, встановленням планового рівня суттєвості, плануванням; закріпленням досягнутих домовленостей між аудиторською фірмою й замовником шляхом підписання необхідних документів.

Відповідно вимог МСА 300 «Планування аудиту фінансової звітності» (Розділ ІІІ – Попередня робота за угодою) аудитор повинен до початку виконання поточного завдання з аудиту виконати наступні процедури:

- підтвердження об’єктивної можливості продовження співпраці з клієнтом та виконання конкретної угоди (МСА 220 «Контроль якості аудиту фінансової звітності»);

- оцінка відповідності вимогам етики поведінки аудитора і відсутність загроз незалежності та неупередженості його суджень і думок (МСА 220 «Контроль якості аудиту фінансової звітності»);

- підтвердження факту і рівня розуміння умов угоди (МСА 220 «Контроль якості аудиту фінансової звітності»).

Таким чином, виконання попередніх робіт до початку виконання завдань на етапі планування допомагає аудитору і клієнту (замовнику) бути впевненими у відсутності проблем, які можуть негативно вплинути на взаємовідносини і приведуть до небажання співпрацювати.

Дослідницький етап (дослідницький). Це основний етап аудиту, що проводиться по завершенні звітного періоду й підготовки всіх необхідних форм річної фінансової звітності. Його сутність полягає в отриманні аудиторських доказів.

Залежно від рівня довіри до системи бухгалтерського обліку й внутрішнього контролю підприємства-клієнта аудитор відповідно із планом аудиту визначає процедури дослідження інформації окремих статей балансу й показників інших форм звітності.

Під процедурою аудиту слід розуміти комплекс професійних дій визначених метою виконання завдань з аудиту і спрямованих на її досягнення шляхом отримання відповідних і достатніх доказів для формування неупередженого професійного судження.

Аудиторські докази отримуються за допомогою комплекса аудиторських процедур, які є елементами методики аудиту, за допомогою яких реалізуються методи, способи та прийоми аудиту (табл. 4.1).

На заключному етапі аудиту узагальнюються результати попередньо здійснених аудиторських процедур і складається аудиторський висновок. Іншими словами готується підсумкова аудиторська документація. На завершальній фазі заключного етапу обговорюється додаткова документація, що передається засновнику (клієнту); передається аудиторський висновок. Перелік аудиторських процедур у їх логічній послідовності на даному етапі наведено в таблиці 4.1.

Таблиця 4.1

Рис.4.1 - Зразок листа клієнта аудитору

 

Розглянувши пропозиції щодо проведення аудиту, аудиторська фірма (аудитор) надсилає лист-відповідь, у якому дає згоду на проведення аудиту (рис. 4.2) або відмовляється від запропонованої роботи.

У першому випадку аудиторська фірма (аудитор) може уточнити положення, які стосуються ступеня відповідальності аудитора перед клієнтом, форми подання аудиторського висновку та інші моменти, про які аудитор вважає необхідним домовитися до початку перевірки. Додатково в листі може бути: викладено пропозиції щодо використання послуг інших аудиторів (у тому числі іноземних); передбачено спеціальну угоду про використання результатів аудиту, що вже відбувся; подано перелік найважливіших обмежень відповідальності аудитора; внесено пропозиції щодо подальшого розвитку договірних відносин аудитора та клієнта.

Надсиланню листа-відповіді може передувати етап обстеження об'єкта аудиту з метою визначення обсягів роботи у разі, якщо аудитор вважатиме за необхідне проведення такого обстеження. При повторному аудиту обмін листами не обов'язковий, але повторне надсилання листа клієнту можливе в таких випадках, як: неправильне розуміння клієнтом об'єктів і масштабу аудиту; перегляд або зміна строків аудиту; зміна в складі керівництва клієнта та значні зміни профілю або масштабів діяльності суб'єкта В інших випадках аудитор має право лише нагадати клієнту зміст попереднього листа.

Зразок листа відповіді аудитора Аудиторська фірма__________ __________________________ (назва, реквізити аудиторської фірми ___________________________________ (поштова адреса, телеф., факс) _______№____________ на №______ від________ Директору __________________ (назва клієнта) ________________________________________ прізвище, ім’я та по-батькові ________________________________________ поштова адреса підприємтсва     Ваша пропозиція про проведеня аудиту бухгалтерської звітності ________________ (назва підприємства) нами приймається. Аудит проводиться нами у відповідності з чинним законодавством України, зокрема Законом України "Про аудиторську діяльність", нормативними актами і положенням та МСА. Мета аудиту є …………………. Для обґрунтування своїх висновків ми використовуємо ряд …………… Нагадуємо Вам про відповідальність керівництва за складання бухгалтерської та іншої фінансової звітності………… Сподіваємося на всебічну співпрацю з Вашим персоналом і на те, що в наше розпорядження будуть надаватися будь-які записи, документація та інша інформація, необхідні для проведення аудиторської перевірки. Наш гонорар буде визначений у міру виконання роботи, залежно від часу, який потрібен для проведення аудиту, від прямих поточних витрат. Оплата окремих видів робіт може змінюватися відповідно до ступеня відповідальності, досвіду і рівня кваліфікації аудиторів і асистентів. Просимо Вас підписати і повернути одну копію листа із зазначенням її відповідності Вашому розумінню угод з аудиту.   Директор ___________ ___________________ (підпис) (прізвище, ім’я та по-батькові)

 

 

Рис.4.2 - Зразок листа відповіді аудитора

 

Попередне обстеження необхідне, оскільки непродуманий вибір клієнта може призвести до значних фінансових витрат, підриву репутації аудиторської фірми (аудитора). Для цього необхідно мати продуману систему вибору клієнтів. При виборі клієнтів необхідно пам'ятати про відповідальність аудитора та зважати на економічну ситуацію в Україні, коли більшість підприємницьких структур порушує чинні правила ведення бухгалтерського обліку, складання звітності, а інколи навмисне допускає порушення, які перекручують звітність та відомості про фінансово-майновий стан. Для проведення попереднього обстеження аудиторська фірма направляє до потенційного клієнта групу спеціалістів на строк від декількох годин до одного-двох тижнів залежно від обсягів підприємства-клієнта. За результатами обстеження аудиторська фірма приймає рішення про роботу з клієнтом.

Для того, щоб оцінити можливість майбутньої роботи, слід простежити тенденцію в господарсько-фінансовій діяльності підприємства, характер виробництва в галузі (циклічність, сезонність); умови праці в галузі (безробіття, середня заробітна плата працюючих, середній дохід, шкідливість виробництва тощо); стані підприємницької діяльності клієнта, ознайомитися зі звітом попереднього аудитора і з'ясувати, чи траплялися будь-які обмеження обсягу аудиту, чи існували факти невизначеності, чи були особливі зауваження, чи висловлювалася думка аудитора щодо несприятливого стану справ, чи були інші зауваження в аудиторському висновку. При роботі з постійним клієнтом інформацію про його економічну діяльність отримують із постійної документації клієнта, робочих документів за минулий рік, фінансових кошторисів за минулий рік, проміжної фінансової звітності клієнта за поточний рік, інформації аудиторської групи, яка протягом року працювала з клієнтом, інформації керівників клієнта. Як правило, вартість попереднього обстеження вноситься до загальної вартості проведення аудиту за умови, що договір із клієнтом буде підписаний.

Лише після вивчення фінансового стану клієнта аудиторська фірма може зробити певні висновки стосовно підписання з ним договору. Після того, як аудиторська фірма вирішила працювати з обраним клієнтом, вона повинна встановити трудомісткість роботи, визначитися з термінами її проведення, підібрати кадри для проведення аудиту з урахуванням знань галузі клієнта і досвіду персоналу.

Лист-зобов'язання аудиторської фірми визначається особливостями того або іншого виду аудиту (обов'язкового або ініціативного). Воно відправляється клієнтові до моменту складання договору й виступає офіційним документом-відповіддю, що встановлює взаємини між клієнтом і аудитором.

Структура й зміст листа-зобов'язання клієнтові представлено на рис. 4.3.

Після обміну листами між аудитором та його клієнтом укладається договір на проведення аудиту. При цьому листи можуть бути додатком до договору, якщо це обумовлено умовами договору.

 

 

Рис. 4.3* - Структура й зміст листа-зобов'язання клієнту від аудиторської фірми

* Примітка

Відповідно до МСА 210 «Узгодження умов виконання завдань з аудиту» зміст Листа-зобов'язання на проведення аудиту приводиться в п.п. 5-8. До даного стандарту додається зразковий варіант даного листа.

Поняття договору.

Згідно ст. 17 Закону України «Про аудиторську діяльність» аудит проводиться на підставі договору між аудитором (аудиторською фірмою) і замовником.

Договір на проведення аудиту або надання аудиторських послуг є офіційним документом, що юридично регламентує взаємини аудитора (аудиторської фірми) із замовником і містить перелік прав і обов'язків учасників. Відповідно до договору на надання аудиторських послуг аудитор-виконавець зобов'язується надати послуги або провести аудиторську перевірку, а замовник - оплатити ці послуги. Цей документ підтверджує й фіксує офіційну юридичну згоду інтересів учасників договору.

Договір може укладатися на тривалий строк. Предметом такого договору виступають одночасно проведення аудиту й супутніх аудиту послуг, які не заборонені законодавством.

Предметом договору про надання послуг (у цьому випадку договір на проведення й надання інших консультаційних послуг) має нематеріальний характер, тобто результат має товарну форму, але не існує окремо від виконавця (у цьому випадку - від аудитора), а саме послуга споживається замовником одночасно з її наданням виконавцем.

Відповідно до законодавства результатом аудиту є висновок аудитора. У цьому випадку аудиторський висновок - це підтвердження виконаної роботи (наданої послуги) аудитором. Висновок не можна розглядати як річ, воно є результатом наданої послуги, якщо така буде прийнята замовником.

 

На замітку

Аудиторський висновок не можна розглядати як предмет договору на проведення аудиторської перевірки. Предметом договору є надання аудитором послуг замовникові, а аудиторський висновок тільки фіксує (закріплює) цю послугу.

 

Крім основної мети діяльності аудитора - проведення аудиту - аудитор може надавати супутні послуги. Таким чином, договір на проведення аудиту й надання інших консультаційних послуг вважається різновидом договору про надання послуг.

Види договорів.

Договір на надання аудиторських послуг має різновиди, які використовуються різними аудиторськими фірмами залежно від стану й можливостей замовника, специфіки роботи й інших факторів. Види договорів представлені на рис. 4.4.

Договір на проведення аудиту є самостійним видом договору при наступних причинах:

1. Займатися аудиторською діяльністю можна тільки після внесення суб'єкта до Реєстру суб'єктів аудиторської діяльності. Аудиторська діяльність

 

 

 

Рис. 4.4 - Види договорів на надання аудиторських послуг

 

без відповідної реєстрації не допускається. Виходячи із цього укласти договір на проведення аудиту підприємство може тільки з певними суб'єктами, тобто з особами, які зареєстровані у встановленому порядку.

2. Аудит може бути обов'язковим та ініціативним. Обов'язковий аудит проводиться у випадках, прямо передбачених чинним законодавством, а також може проводитися за дорученням державних органів.

3. Діяльність аудитора повинна відповідати вимогам МСА.

4. Існує певна специфіка у відносинах між аудитором і клієнтом, між аудиторами й третіми особами, наприклад, державними органами, які мають право доручити аудиторові провести перевірку на підприємстві.

В основу класифікації доцільно покласти види аудиту (обов'язковий та ініціативний) і супутніх послуг.

Структура договору.

Структура й зміст договору на проведення аудиту МСА не регламентується. Договір можна структурувати у такий спосіб (табл. 4.1).

Таблиця 4.1

Таблиця 4.2

Таблиця 4.3

Рис. 4.5 - Алгоритм взаємовідносин між клієнтами та аудиторами

Планування аудиторської діяльності

 

Згідно МСА 300 «Планування аудиту фінансової звітності» метою аудитора є планування аудиту так, щоб його можна було виконати ефективно.

На замітку

Під плануванням аудиту варто розуміти розробку загальної стратегії виконання завдання і плану аудиту для зменшення аудиторського ризику до припустимо низького рівня.

Адекватне планування аудиту допомагає:

Ø приділити відповідну увагу важливим сферам аудиту;

Ø своєчасно ідентифікувати та вирішувати потенційні проблеми;

Ø належно організувати й управляти завданням з аудиту;

Ø обрати членів аудиторської групи із завданням, що мають відповідний рівень підготовки та компетенції;

Ø організувати нагляд за членами групи та координувати їх роботу.

У плануванні беруть участь партнер та ключовий персонал групи відповідно завдання, що дозволяє отримати користь від їх досвіду і знань, підвищити ефективність і якість процесу планування.

Планування є не окремою процедурою (фазою) процесу аудиту, а швидше безперервною і інтерактивною дією, яка часто починається після виконання попереднього вивчення бізнесу клієнта і продовжується до завершення виконання завдання з аудиту (див. рис. 4.6.).

 

 

Рис. 4.6 - Місце планування в загальній схемі процесу аудиту

Метою планування робіт є концентрація уваги аудиторської фірми (аудитора) на основних об'єктах аудиту й питаннях, що мають відношення до консалтингу, компіляції бухгалтерського обліку, його відновленні й т.д.

 

На замітку

У ході планування аудитор розробляє загальну стратегію виконання завдання з аудиту, на основі якої, формуються меморандум планування і детальний план аудиту.

 

Загальна схема підготовки, планування й проведення робіт з аудиту схематично представлене на рис. 4.6. Вона дає поняття про місце планування в загальній схемі аудиторського процесу.

На етапі попереднього планування аудитором вивчається доступна йому інформація про підприємство клієнта, узгоджуються з керівництвом клієнта основні організаційні питання проведення робіт, формується робоча бригада для його проведення.

Всі роботи попереднього (стратегічного) планування формалізовано можна представити в такий спосіб (табл. 4.4.)

Таблиця 4.4

Етапи планування

Етап	Види робіт
Етап 1	Згода клієнта й укладання договору
Етап 2 Попереднє планування Знання бізнесу клієнта	Визначення мети й завдань аудиту Ціль: вираження незалежної думки щодо вірності й об'єктивності інформації, відбитої у фінансовій звітності Завдання: § збір загальних даних (інформації) про бізнес клієнта; § вивчення системи бухгалтерського обліку й внутрішнього контролю; § визначення критеріїв оцінки фінансової звітності; § збір аудиторських свідоцтв і їхній аналіз.
Етап 3 Попереднє планування	Оцінка існуючого середовища суб'єкта Внутрішні фактори системи: управління, облік і внутрішній контроль, виробництво, фінансова діяльність, діяльність персоналу. Зовнішні фактори системи: економічні, політичні, соціальні, юридичні.
Етап 4	Формування меморандуму планування
Етап 5	Розробка плану аудиту
Етап 6	Визначення процедур для кожного етапу процесу аудиту
Етап 7	Коректування меморандуму й плану протягом усього процесу аудиту

Перед прийняттям завдання аудитор повинний вивчити галузь, структуру власності, управлінський персонал і діяльність суб'єкта господарювання (клієнта), що підлягає аудиту.

Процес одержання знань про бізнес клієнта регламентується МСА 315 «Ідентифікація та оцінка ризиків суттєвих викривлень через розуміння суб'єкта господарювання і його середовища».

У процесі аудиту ці знання поновлюються й постійно поповнюються. Джерела одержання уявлень про бізнес клієнта досить різноманітні, і в цілому їх можна класифікувати як:

§ інформацію, отриману із зовнішнього середовища, що оточує діяльність клієнта: офіційна статистика, оглядові матеріали, професійні журнали й т.д.;

§ інформацію, отриману з документів, підготовлених безпосередньо клієнтом: протоколи засідань, фінансові звіти за попередні роки; інструкції з організації бухгалтерського обліку й внутрішнього контролю; бізнес-плани;

§ інформацію, що формує сам аудитор у процесі спілкування з персоналом клієнта, внутрішніми аудиторами (якщо є така служба) і з аудитором, що проводив аудит раніше.

Контакт із аудитором, що проводив аудит раніше, повинний бути дозволений новому аудиторові. Інформація, отримана від попереднього аудитора, є інформацією з основного джерела.

Отриману інформацію про бізнес клієнта використовують для його оцінки. Аудитор повинний довести результати цієї оцінки до своїх асистентів (помічників).

Перелік досліджуваних питань при оцінці бізнесу клієнта досить широкий, однак основні з них зводяться до наступного:

§ загальні економічні фактори: інфляція, політика уряду (грошова, фінансово-кредитна, система оподатковування, курси валют);

§ умови, що роблять вплив на бізнес клієнта: ринок і конкуренція, комерційний ризик (високі технології, висока мода), несприятливі умови (зниження попиту, значна конкуренція);

§ н айважливіші відомості про клієнта: управління й структура власності (організаційно-правова форма, структура капіталу, структура управління, мета філософія, стратегічні плани, придбання компаній, їхнє злиття, джерела фінансування, відомості про Раду директорів і управлінський персонал, відношення до системи внутрішнього контролю);

§ найважливіші відомості про діяльності клієнта: продукція, ринки, постачальники, витрати й вид діяльності (продукція, постачальники, покупці, структура боргів і зобов'язань);

§ фінансові показники;

§ умови, в яких складається фінансова звітність (зовнішні фактори, які впливають на управлінський персонал у процесі підготовки фінансових звітів);

§ характеристика нормативно-правової інформації, що регулює діяльність клієнта.

На етапі попереднього планування аудиторові необхідно встановити:

§ забезпечення всіх передумов (умов) незалежності аудитора;

§ попередню оцінку ризику системи внутрішнього контролю;

§ розмір необхідної вибірки (вибіркове дослідження);

§ попередню оцінку власного ризику;

§ попередній розрахунок витрат часу на аудит;

§ попередній розрахунок власних можливостей.

Після завершення всього комплексу підготовчих робіт, одержання достатнього обсягу попередньої інформації про діяльність клієнта й здійснення необхідних процедур по визначенню ризику аудиторської діяльності й границі суттєвості помилок – аудитор може становити загальну стратегію виконання завдання з аудиту, на основі якої формується меморандум планування.

Загальна стратегія аудиту встановлює обсяг, час і напрям аудиту, що допомагає в розробці детальнішого плану аудиту.

Розробка загальної стратегії аудиту включає:

1. визначення характеру завдання, що вплине на визначення його обсягу (наприклад, застосована концептуальна основа фінансової звітності, специфічні вимоги галузі до звітності і місцезнаходження підрозділів суб'єкта господарювання);

2. уточнення цілей аудиторського завдання для планування часу аудиту і визначення характеру необхідного інформування (наприклад, кінцевих термінів представлення проміжної і річної звітності, ключові дати очікуваного інформування управлінського і найвищого управлінського персоналу);

3. розгляд важливих чинників, які визначають головні напрями зусиль групи із завдання (наприклад, визначення відповідних рівнів істотності, попередня ідентифікація областей з підвищеним ризиком істотних спотворень, ідентифікація останній подій в діяльності суб'єкта господарювання після звітної дати і тому подібне).

Згідно МСА 300 «Планування аудиту фінансової звітності» аудитор повинен задокументувати вибір загальної стратегії аудиту у вигляді м еморандуму, де будуть описані ключові рішення щодо обсягу, часу та порядку проведення аудиту.

Меморандум планування аудиту може включати наступні розділи і положення (табл. 4.5.).

Таблиця 4.5

Меморандум планування аудиту

Розділи	Положення
1. Об'єм аудиторської перевірки	концептуальна основа фінансової звітності, на основі якої готувалася фінансова інформація, що підлягає

 

Продовження таблиці 4.5

	аудиту;
	специфічні вимоги галузі до звітності (наприклад, звіти, які встановлені регуляторними органами галузі);
	очікуване покриття аудитом дочірніх підрозділів суб'єкта господарювання (з урахуванням характеру управління ними і впливу на порядок консолідації звітності);
	характер сегментів бізнесу (з урахуванням можливих спеціальних завдань);
	наявність служби внутрішнього аудиту і ступінь довіри до її роботи;
	вплив інформаційних технологій на аудиторські процедури (з урахуванням можливого використання комп'ютерних методів аудиту);
	характер можливого використання персоналу клієнта у ході перевірки.
2. Цілі надання звітності, терміни аудиту і необхідне інформування	графік надання звітності суб'єктом господарювання (наприклад, дата надання проміжній і кінцевій звітності);
	організація зустрічей з найвищим управлінським персоналом для обговорення характеру, обсягу та термінів аудиторської роботи;
	обговорення з найвищим управлінським персоналом очікуваного типу і термінів представлення звітів та висновків, іншого інформування;
	терміни проведення перевірки якості виконаної роботи членами аудиторської групи;
	необхідність інформування третіх сторін з урахуванням відповідальності за надання законодавчо встановлених або контрактних звітів.
3. Напрям аудиту	встановлення істотності спотворень при плануванні з урахуванням можливого її перегляду в процесі виконання аудиторської перевірки;
	області аудиту, де ризик істотних спотворень є вищим;
	вплив оцінених ризиків істотних спотворень фінансових звітів в цілому на напрям аудиту, нагляд і перевірку якості роботи;
	відбір групи за завданням (з урахуванням особи, яка

Продовження таблиці 4.5

	здійснюватиме контроль якості виконання завдання) і розподіл аудиторської роботи між членами групи;
	складання бюджету завдання (з урахуванням часу, необхідного для перевірки областей, де ризики істотних спотворень можуть бути вищими);
	спосіб доведення до членів групи зобов'язань по дотриманню принципів професійного скептицизму і професійної етики;
	докази прихильності управлінського персоналу до створення і функціонування надійної системи внутрішнього контролю (з урахуванням областей, де можна покладатися на внутрішній контроль);
	важливі бізнес - події, що впливають на суб'єкт господарювання (наприклад, зміни в інформаційних технологіях і бізнес – процесах; зміни ключового управлінського персоналу; придбання, злиття, продаж або ліквідація частини бізнесу);
	важливі події в галузі (наприклад, зміни в нормативних актах галузі або нові вимоги до звітності).

Далі аудитор повинен розробити план аудиту для зменшення аудиторських ризиків до прийнятно низького рівня.

План аудиту є більш деталізованим, ніж загальна стратегія аудиту, оскільки він включає характер, час та обсяг аудиторських процедур, які повинні виконуватися членами групи за завданням для отримання достатніх і відповідних аудиторських доказів з метою зменшення аудиторської ризиків до прийнятно низького рівня.

План аудиту є підтвердженням відповідності планування і виконання аудиторських процедур, які затверджуються перед виконанням робіт аудиторською групою.

План аудиту включає:

Ø опис характеру, часу та обсягу запланованих процедур оцінки ризиків, достатніх для оцінки ризиків істотних спотворень;

Ø опис характеру, часу та обсягу запланованих подальших аудиторських процедур на рівні тверджень до кожного істотного класу операцій.

План подальших аудиторських процедур відображає рішення, прийняте аудитором відносно тестування операційної ефективності контролю, а також характеру, часу та обсягу запланованих процедур по суті, інші аудиторські процедури, які необхідно виконати для забезпечення відповідності професійним стандартам. Зразок Плану аудиту наведень у таблиці 5.7.

Таблиця 4.6

План аудиту

Підприємство-клієнт _______________________________________________

Період аудиту «______»_____________ 200__р.

Кількість годин____________________________________________________

Директор АФ ______________________________________________________

Склад робочої групи________________________________________________

Запланований АР___________________________________________________

Запланована суттєвість помилок______________________________________

 

№	Перелік аудиторських процедур по етапах аудиту	Періоди здійснення процедур	Виконавець	Способи та прийоми перевірки	Аудиторські свідоцтва	Найменування робочих документів	Контроль виконання	Примітка
	Загальне ознайомлення з підприємством-клієнтом
1.1
1.2
	Аудит стану внутрішнього контролю та довіри до внутрішнього аудиту
2.1
2.2
	Аудит статутного капіталу клієнта ….... і т.д.
	Складання аудиторського звіту й висновку, і передача їхньому замовникові
	Передача аудиторського досьє в архів аудиторської фірми

 

Директор аудиторської фірми ____________________ ___________

^{(підпис) (дата)}

Керівник групи аудиторів__________________ _________ ^{(підпис) (дата)}

 

 

На замітку

Я к показує досвід закордонної та вітчизняної аудиторської практики, при визначенні загального критерію суттєвості - гранично припустимого розміру помилок (ГПРП) існують певні проблеми. Це пов'язане з тим, що конкретні користувачі фінансової інформації можуть бути різними і, як правило, аудиторам заздалегідь їхній склад не відомий. Як відзначається в спеціальній літературі, Комітет з міжнародній аудиторській практиці не готовий запропонувати практикуючим аудиторам конкретні критерії суттєвості.

 

Аудитори України в контексті прийняття міжнародних стандартів у якості національних перейшли до обов'язкового застосування концепції суттєвості помилок. У відсутності конкретних критеріїв суттєвості аудиторські фірми ще тільки напрацьовують емпірично найбільш прийнятні підходи до рішення даної проблеми.

Тому доцільно звернутися до закордонного досвіду аудиторської практики країн - родоначальників аудиту.

Слід зазначити, що як у США, так і у Великобританії використовуються орієнтовні критерії суттєвості (табл. 4.7), оскільки їхнє конкретне встановлення залежить від масштабів діяльності клієнта, що, у свою чергу, накладає відбиток на використання розрахункових баз для визначення цього показника. Важливу роль тут також відіграють якісні сторони (характер) виявлених відхилень (помилок, порушень).

Таблиця 4.7

Орієнтовні критерії суттєвості помилок у фінансовій звітності, %

Розрахункова база	США	Великобританія
мінімум	максимум	мінімум	максимум
Обсяг продажу	Не використається	0,5
Прибуток до оподатковування
Оборотні активи			Не використається
Загальна вартість активів
Поточні зобов'язання

Застосування розрахункових баз і критеріїв суттєвості аудиторськими фірмами залежить від прийнятої внутрифірмової політики їхньої діяльності, орієнтованої на особливості контингенту клієнтів, що обслуговуються.

Так, розрахункові бази для визначення меж суттєвості залежно від галузі, у якій діє підприємство-замовник, можуть бути такими, як у таблиці 4.8.

Таблиця 4.8

Таблиця 4.9

Дані для формування попереднього судження про суттєвість помилок, %

Розрахункова база	Попереднє судження про суттєвість помилок
мінімум, %	максимум, %
Виторг від реалізації	0,2	0,5
Прибуток до сплати податків
Прибуток після сплати податків
Вартість основних коштів		1,5
Валюта балансу	0,5
Сума бюджетного фінансування	1,5

 

 

На замітку

Аудитор не повинний погоджувати рівень суттєвості, що він установлює щодо конкретного підприємства-клієнта, конкретної перевірки. Це пояснюється тим, що тільки аудитор (АФ) відповідає за якість і наслідки аудиторської перевірки, а не клієнт. Аудитор на основі певної суттєвості визначає для себе рівень аудиторського ризику, кількість і види аудиторських процедур, порядок проведення аудиту.

 

Розглянемо послідовність дій аудитора по визначенню розміру гранично припустимих сум помилок виходячи з вимог Міжнародного стандарту аудиту (МСА) 320 «Суттєвість при плануванні та проведенні аудиту».

Порядок оцінки рівнів суттєвості помилок у фінансовій звітності підприємства-замовника й послідовність дій аудитора проілюстровані на рисунку 4.7.

 

Рис. 4.7 - Послідовність оцінки рівнів суттєвості помилок у фінансовій звітності підприємства-замовника.

Зупинимося більш докладно на характеристиці кожного із зазначених блоків.

На основі встановлених меж суттєвості й розрахункових баз - показників фінансової звітності - розраховуються абсолютні значення суттєвості помилок по мінімальній і максимальній межах (табл. 4.10).

Таблиця 4.10

Таблиця 4.11

Таблиця 4.12

Основні етапи (стадії) процесу аудиту