Совершенствование системы налоговых вычетов по налогу на

Доходы физических лиц

В практике подоходного налогообложения совокупной доход, как правило, больше налогооблагаемого дохода на сумму льгот, уменьшающих налоговую базу по законодательству. Обращаясь к мировому опыту и сфере налогообложения доходов физических лиц, можно отметить наличие во всех зарубежных странах так называемых стандартных налоговых скидок, существующих в виде необлагаемого минимума, предоставляемого на работника, семью и иждивенцев т.д.

В странах Европы и Америки основным вычетом из совокупного дохода является сумма, эквивалентная прожиточному минимуму. Это правило следует из принципа обложения налогом «чистого» дохода, в который не входит сумма, необходимая (в минимальном размере) на поддержание здоровья и жизнедеятельности граждан [20]. Особенностью этих скидок является то, что они определяются в фиксированных абсолютных суммах, величина которых не связана с фактическими расходами налогоплательщика.

Российское законодательство, хотя и в небольшой степени, но учло мировую практику построения системы вычетов и скидок при исчислении налога на доходы физических лиц. Величина вычета в Российской Федерации экономически не обоснована и не имеет существенного регулирующего значения для налогоплательщика, не обеспечивает должную дифференциацию потребления для семей, имеющих и не имеющих детей.

Несколько замечаний можно сделать по стандартным налоговым вычетам. Законодательством установлено, что они предоставляются за каждый месяц налогового периода (п. 1, ст. 218 Налогового кодекса Российской Федерации). То есть, независимо от того, были ли произведены начисления дохода или нет в данном конкретном месяце, налогоплательщик имеет право на получение стандартных налоговых вычетов. Вычет из дохода налогоплательщика превратился в вычет из дохода бюджета. Чтобы этого не происходило, стандартный налоговой вычет должен предоставляться за каждый месяц работы, в котором имели место доходы.

В случае отсутствия дохода у работника по вине работодателя, последний обязал выплатить ему законодательно установленную минимальную заработную плату, и в этом случае будет реализовано право работника на получение стандартного налогового вычета. Если же работник не имеет дохода по причине нахождения в отпуске за свой счет, то он не должен иметь право на получение стандартное налогового вычета.

Большинство физических лиц пользуются стандартными вычетами, предусмотренными ст. 218 Налогового кодекса Российской Федерации. Это, так называемые, «собственные» и «детские» вычеты. Право на эти вычеты налогоплательщик имеет до тех пор, пока ею доход, исчисленный нарастающим итогом, не превысит 280000 тысяч рублей – для «детских» вычетов. Поскольку в настоящее время стандартные вычеты могут предоставляться всеми налоговыми агентами, последние должны требовать от налогоплательщиков справки, подтверждающие суммы доходов, начисленные другими агентами. Без таких справок проконтролировать, не достиг ли суммарный доход налогоплательщика 280000 тысяч рублей и не потерял ли он право на стандартный вычет, будет невозможно. Даже при представлении декларации в налоговый орган при наличии нескольких источников доходов суммарный доход до 280 тыс. руб. не пересчитывается, не исключая случаев, когда доход по одному из источников уже в январе больше данного размера, а вычеты предоставляются на другой низкооплачиваемой работе.

Поэтому в условиях, когда стандартные налоговые вычеты предоставляются в зависимости от размера дохода, исчисляемого нарастающим итогом с начала налогового периода, необходим перерасчет налоговой базы, если имеются несколько источников дохода, облагаемых по ставке 13%. Установление единой ставки налога не должно освобождать от необходимости перерасчета суммы налог, подлежащей уплате в бюджет.

Рассмотрим стандартный вычет в размере 2800 руб. предоставляемый в двойном размере вдовам (вдовцам), одиноким родителям, опекунам или попечителям на основании их письменного заявления и документов, подтверждающих право на данный вычет. Предоставление указанного вычета вдовам (вдовцам) прекращается с месяца вступления в брак. Законодательством под одиноким родителем понимается родитель, не состоящий в зарегистрированном браке. Но, в двойном размере могут получать вычет оба родителя, если их брак официально не оформлен (этот факт часто встречается в современной российской практике). Целесообразнее было бы всем родителям предоставлять одинаковый налоговый вычет на ребенка (ст. 218 НК РФ), а нуждающимся оказывать социальную помощь.

Установление предела для стандартных вычетов ошибочно, ибо они составляют общий для всех равных перед законом налогоплательщиков элемент налогообложения. Более обоснованно было бы применить мировой опыт и не облагать прожиточный минимум ежемесячно (ст. 217 НК РФ).

С другой стороны, в законодательстве не учитывается материальная выгода от получения привилегий высокооплачиваемых работников. Определение стоимости этих дополнительно предоставляемых благ сопряжено с определенными трудностями. Видимо, по этой причине, они не включены в число облагаемых доходов. Между тем, неучет привилегий может привести к тому, что в них могут быть трансформированы на легальной основе более сложные для сокрытия от налогообложения виды дохода, а в частности заработная плата.

Во многих экономически развитых, странах в последнее время предпринимаются меры по более полному учету при налогообложении различного рода льгот, предоставляемых фирмой своим сотрудникам. Разработан и действует механизм стоимостной оценки привилегий на право пользования различными объектами. В некоторых странах, например в США, Великобритании, для решения этой проблемы используется вмененная стоимость подобных дополнительных доходов [48]. Важность включения в обложение таких косвенных доходов, поступающих не в форме прямых выплат, а и виде привилегий объясняется тем, что их объем велик и продолжает расти.

В Российской Федерации, по данным Госкомстата РФ 20% экономически активного населения имели доходы ниже уровня прожиточного минимума. Освобождение от налогов той части доходов, которая обеспечивает существование семьи, является конституционным правом граждан. Освобождение от налога части дохода, направляемой на жизнеобеспечение семьи, на наш взгляд – обязанность государства. Поэтому исключение такого минимума дохода из базы налогообложения явилось бы направлением социальной справедливости. Вместе с тем, прожиточный минимум не отражает реальных потребностям граждан. В потребительскую корзину не включены многие расходы, причем необходимые (к примеру, на квартплату, здоровье). Поэтому необходимо, на наш взгляд, существенно увеличить размер стандартного налогового вычета (п. 1 ст. 218 НК РФ).

Необходимо отметить, что недостатком стандартных налоговых вычетов являемся то, что они подвержены инфляционному обесценению. При этом, государство даёт право, к примеру, на переоценку основных средств с учетом инфляции. Поэтому следует предусмотреть ежегодную индексацию стандартных налоговых вычетов на уровень инфляции (п. 5 ст. 218 НК РФ).

Особенно разительно стандартные вычеты выглядят на фоне «нестандартных» – образовательных, лечебных и жилищных, для которых нет пределов по доходам. Рассмотрим предоставление социальных вычетов на обучение и лечение. Необходимо упростить процедуру предоставления социальных налоговых вычетов родителям по сумме произведённых расходов за обучение своих детей. Указанный вычет предоставляется на основании документов, подтверждающих произведенные налогоплательщиком расходы. Данное требование вызывает множество нареканий со стороны налогоплательщиков, когда квитанции об оплате обучения оформлены на самих общающихся. Проще говоря, родители дают детям деньги, и дети оплачивают обучение. Такая ситуация влечёт отказ налогового органа в предоставлении вычета. Очевидно, что затраты несут родители, но платёжные документы оформлены на физическое лицо, не являющееся налогоплательщиком [27].

Таким образом, социальный налоговый вычет должен быть предоставлен родителю–налогоплательщику, если им в налоговый орган будет представлен документ, подтверждающий уплату денежных средств. Этим документом может быть, расписка, в которой ребенку поручается произвести оплату стоимости обучения, оформленная до момента внесения денежных средств (п. 1 пп. 2, ст. 219 НК РФ).

Увеличение размера социальных налоговых вычетов, на первый взгляд, может привести к снижению степени прогрессивности подоходного налога. Тем не менее, оно может быть оправдано тем, что установление вычетов на образовательные расходы обусловит возникновение положительных последствий в виде повышения привлекательности вложений в человеческий капитал, а принципы горизонтальной справедливости оправдывают предоставление вычета на медицинские расходы. Если при обычных предпосылках этими вычетами в большей степени пользуются налогоплательщики с высокими доходами, то в ситуации (когда, согласно действующему законодательству, максимальная сумма возврата является весьма небольшой при достаточно сложной схеме ее получения) повышение величины вычета способно оказать стимулирующее воздействие на процесс легализации доходов.

Социальный налоговый вычет по оплате стоимости медикаментов, назначенных лечащим врачом, предоставляется на основании Перечня лекарственных средств. В это перечень включены не самые дорогостоящие лекарства, такие как аспирин, тем более, с момента утверждения Перечня список лекарственных препаратов не уточнялся, несмотря на то, что постоянно появляются новые дорогостоящие препараты. Причем по этому вычету предусмотрен предел 120 тыс. руб. (в совокупности с «учебным» и «пенсионными» вычетами), на практике встречаются случаи, когда, тяжелобольным назначают лекарства по цене 200 тыс. руб., поэтому такое ограничение неправомерно. Необходимо, чтобы этот перечень ежегодно обновлялся и дорогостоящие лекарственные средства льготировались наряду с дорогостоящими видами лечения [30].

Предоставление социальных налоговых вычетов можно было бы передать налоговым агентам (п. 2 ст. 219 НК РФ), так как количеств документов, необходимых для подтверждения права на вычет значительно меньше, причем часть их предоставляется для получения стандартных вычетов и суммы налога, возвращаемые из бюджета значительно меньше, чем по имущественным вычетам. Кроме того, указанными вычетами физические лица могли бы воспользоваться в течение года, когда возникают расходы, а не только через год после сдачи налоговой декларации.

В современных условиях при развитии рыночных отношений расширяется платность медицинских услуг, и увеличивается, размер платы на них, при этом ряд услуг россияне получают за границей. Поскольку в потенциале здоровый человек будет больше получать доходов и платить налогов, на наш взгляд, целесообразно увеличить размер медицинского вычета и включить в сумму вычетов расходы по медицинскому страхованию.

Помимо прочего, практика предоставления социальных налоговых вычетов выявила определенные трудности, возникающие у налогоплательщиков в процессе оформления документов, подтверждающих право на получение вычетов. Налоговые органы зачастую вынуждены отказать налогоплательщикам в предоставлении вычетов в связи с неправильным оформлением документов, подтверждающих фактически произведённые расходы.

Социальная значимость имущественных вычетов выглядит достаточно проблематично по сравнению со всеми рассмотренными налоговыми вычетами. Имущественный налоговый вычет, предоставляемый по факту приобретения жилья, в основе своей лишен какой–либо социальной направленности, так как этот вычет противоречив требованию «справедливости» налогообложения. Условие «справедливости» взимания налога у А. Смита означало, что получающий большой доход должен и налогов платить больше. На практике данный вычет можно назвать вычетом для «богатых», чем больше доход, тем проще приобрести жилье и тем больше сумма возврата, которую можно получить за один год. Физические лица со средним достатком не могут приобрести жилье, по причине отсутствия таких средств. Недаром такой вычет не имеет распространения в развитых странах.

Чтобы имущественный вычет имел социальную направленность необходимо ввести ограничение по сумме совокупного дохода для его предоставления или отменить совсем. Нет видимых оснований оказывать материальную помощь в виде вычета физическим лицам, которые могут получить возврат налога за один год в размере 260 тыс. руб., т.е. доход которых более 2 млн. руб.

Целесообразно было бы предоставлять вычет по покупке квартиры через ипотечный или иной коммерческий кредит, так как ставки по кредитам превышают ставку рефинансирования и за время пользования его получатель выплачивает вдвое, втрое больше. В случае приобретения жилья в долевую собственность возникают проблемы у семей, имеющих детей, поскольку доля им выделяется, но дети не имеют дохода и воспользоваться вычетом не могут. Такие семьи, по существу, оказываются в неравных условиях по сравнению с теми семьями, в которых работают все. Если в семье двое детей и получить вычет могут только двое родителей, сумма имущественного вычета уменьшается вдвое.

Предоставление имущественного налогового вычета передано работодателю при условии, что разрешение (уведомление) на предоставление этого вычета будет давать налоговый орган. Причем, право на получение вычета в течение налогового периода налогоплательщик имеет только у одного налогового агента, указанного в уведомлении. Если налогоплательщик начал получать вычет по одному месту работы, а затем перешел на другое, он не сможет передать свое уведомление новому работодателю. Воспользоваться положенной льготой в данном случае налогоплательщик сможет только путем декларирования доходов по окончании календарного года. Кроме того, в случае неполного использования вычета в следующем году можно вновь обратиться в налоговый орган за получением нового уведомления. Контроль за полнотой и правильностью оформления документов, подтверждающих фактические расходы, возложен на налоговые органы.

Поводов воспользоваться: имущественным налоговым вычетом стало больше – это проценты по погашению целевых займов (кредитов), полученных от кредитных и иных организаций Российской Федерации на новое строительство или приобретение жилья. В частности, в состав вычета разрешено включать расходы на приобретение отделочных материалов и расходы на работы, связанные с отделкой квартиры, в случае если жилое помещение приобретено без отделки и в договоре записано, что данный объект приобретается без отделки. Можно получить вычет при приобретении квартиры или прав на квартиру в строящемся доме, представив соответствующий договор. Кроме того, в вычет при покупке жилья включаются расходы на регистрацию права собственности.

Затраты времени на оформление данного вычета увеличатся, что идет вразрез с требованием «Эффективности» налогообложения. Количество документов, необходимых для подтверждения права пользования имущественным вычетом резко возрастёт, недаром налог на доходы физических лиц называют «бумажным налогом», по сравнению с другими налогами рассчитать его несложно, но вот оформить все необходимые документы не так просто. Поэтому нецелесообразно передавать такой сложный в смысле контроля вычет работодателю, предоставление вычета станет более запутанным. Да и суммы, возвращаемые из бюджета, очень значительны.

Важно определить, что должно стимулироваться посредством налоговых льгот, а что – путем прямого бюджетного финансирования. К примеру, возможно, отменить имущественный налоговый вычет по факту покупки или строительства жилья и заменить его бюджетным финансированием посредством субсидии. Замена налоговых льгот системой субсидий хотя и создает значительные издержки, связанные с необходимостью сбора и перераспределения средств, но обладает такими преимуществами, как целевой характер.

Целевой характер в данном контексте – это возможность индивидуального подхода, при предоставлении субсидий, и более тщательная проверка нуждаемости, обоснованное отнесение потенциального получателя к категории имеющих право на получение помощи. Это позволило бы значительно сократить расходы бюджетных средств по налогу за счет граждан с достаточно высоким уровнем доходов, и предоставлять адресную финансовую помощь действительно нуждающимся. Тем самым, значительно сократив затраты рабочего времени работников налоговых органов на проведение камеральных проверок деклараций с заявленным имущественным вычетом.

Таким образом, стимулирующая функция налоговых льгот в части ее социальной направленности также не даёт положительного результата. Стандартные налоговые вычеты так незначительны, что не могут оказать существенное влияние на материальное положение различных социальных групп. Если в западных странах из совокупного дохода вычитается прожиточный минимум, то существующие у нас в стране стандартные вычеты достаточно далеки от величины прожиточного минимума.

При рассмотрении основных тенденций изменения налоговых льгот, можно отметить, что до принятия Налогового кодекса вычетов было больше. С принятием НК РФ произошло сокращение их количества, что соответствует проводимой в стране налоговой политике снижения налогового бремени, путем отмены прогрессивной шкалы налогообложения и введения фиксированной ставки в размере 13%. В данном случае меры явно неоправданные, если учесть значительное расслоение общества по материальному положению.

Контроль налоговых органов за правильностью предоставления вычетов находится на достаточно высоком уровне как камеральной, так и выездной налоговой проверки. Трудно предложить что–либо для его ужесточения, так как требования, предъявляемые к оформлению документов для получения вычетов достаточно высоки.