Основы управленческого (производственного) учета

Управленческий (производственный) учет играет важную роль в управлении затратами на предприятии. В системе такого учета подго­тавливается информация, на базе которой руководители предприятия принимают решения, в первую очередь — в области затрат и ожидаемых экономических результатов деятельности предприятия. Организация управленческого (производственного) учета законодательством не рег­ламентирована и является внутренним делом предприятия. Руководство предприятия само решает, в каких разрезах классифицировать затраты, насколько детализировать места возникновения затрат и как их увязать с центрами ответственности, вести учет только фактических или также стандартных (плановых, нормативных) затрат, учитывать полные либо частичные (переменные, прямые, ограниченные) затраты.

На отечественных предприятиях традиционно калькулируется полная себестоимость продукции или отдельного изделия (работы, услуги).

Важнейшим преимуществом управленческого (производственно­го) учета является оперативность.

В практике управления затратами получило распространение не­сколько систем производственного учета, которые различаются опе­ративностью и полнотой учета затрат.

С точки зрения оперативности различают учет фактических (прош­лых, отчетных) затрат и учет затрат по системе «стандарт-костс», пред­полагающей составление стандартной (нормативной) калькуляции, учет фактических затрат и постоянное сравнение со стандартами (нормами). Стандартную (нормативную) калькуляцию составляют на основании разработанных стандартов (норм) на затраты труда, материалов, на­кладных расходов.

С точки зрения полноты учета затрат в себестоимости продукции (работ, услуг) выделяют систему полного включения затрат в себесто­имость продукции (работ, услуг) и систему неполного, ограниченного включения затрат в себестоимость по какому-либо признаку. К приме­ру, система «директ-костинг» предусматривает учет не только прямых, но и косвенных переменных расходов в зависимости от объема про­изводства.

Учет Затрат и калькулирование себестоимости продукции (работ, услуг) являются важнейшим разделом управленческого учета. Данные его позволяют ответить на следующие вопросы:

• выпуск какой продукции продолжать, а какой — прекратить;

• как сформировать производственную программу предприятия для получения максимальной прибыли;

• насколько можно снизить цену изделия, увеличив при этом объем продаж, чтобы получить запланированную сумму прибыли;

• какую цену установить на продукцию;

• производить или покупать комплектующие детали;

• приобретать ли новое оборудование;

• менять ли технологию и организацию производства;

• решать другие задачи текущей деятельности и развития пред­приятия.

 

Содержание анализа затрат на предприятии

Анализ затрат, являясь важным элементом функции контроля, под­готавливает информацию для обоснованного их планирования. В сис­теме управления затратами анализ заканчивает функциональный цикл и одновременно является его началом. Затраты подвергаются анализу как в целом по предприятию, так и по производственным подразделени­ям, экономическим элементам затрат и калькуляционным статьям, ви­дам деятельности, единицам продукции (работ, услуг), стадиям произ­водственного процесса и другим объектам учета.

На предприятиях, где производственным, обслуживающим и фун­кционально-управленческим подразделениям рассчитываются и уста­навливаются бюджеты затрат, проводится анализ их исполнения — по всему бюджету подразделения вообще и по отдельным элементам в частности.

Анализ затрат по основному виду деятельности предприятия вклю­чает выполнение основных работ:

• анализ общей суммы затрат на производство и сбыт продукции
по экономическим элементам;

• анализ себестоимости готовой продукции (работ, услуг) по каль­
куляционным статьям;

• анализ себестоимости отдельных видов (и единиц) продукции

(работ, услуг);

• анализ затрат на обслуживание производства и управление;

• анализ затрат на один рубль продукции;

• анализ затрат на производство и сбыт реализованной продукции.

При проведении анализа необходимо фактический ypoвень затрат отчетного периода сравнить с достигнутым за предыдущего
период или установленным планом, выявить объем и причины из»
нения затрат по составу и структуре, установить факторы, обусловившие|
вившие рост или сокращение затрат, вскрыть резервы возможного
их снижения.

Анализ затрат по экономическим элементам

Анализ предполагает исследование затрат на производство и реа­лизацию продукции (работ, услуг) по основному виду деятельности в разрезе экономических элементов.

Анализ проводится путем сравнения удельных весов фактических затрат по экономическим элементам отчетного периода с аналогичными показателями предыдущих периодов, а также плановыми данными.

Такой подход позволяет определить изменения в структуре затрат и выявить изменения материалоемкости, фондоемкости и зарплатоем-кости и трудоемкости продукции. Снижение удельного веса средств на оплату труда свидетельствует о повышении его интенсивности.

При анализе изменений доли материальных затрат в общей сумме затрат на производство и сбыт продукции (работ, услуг) отдельного рассмотрения требует увеличение расходов на оплату услуг сторонних организаций по видам и выяснения причин их роста.

Уменьшение удельного веса материальных затрат при относитель­ном увеличении доли затрат на оплату труда связано со структурными сдвигами в составе продукции.

Изменение доли амортизации в общей сумме затрат отражает ди­намику фондоемкости производства и фондовооруженности труда ра­бочих, а также переход к новому способу расчета амортизации.

Снижение доли затрат на амортизацию свидетельствует о массо­вом старении основных фондов или их выбытиям, а рост доли этих за­трат может быть связан с ускоренной амортизацией техники или вне­дрением новой техники на производстве.

Анализ общих затрат предприятия по экономическим элементам должен вскрыть конкретные причины изменения суммы затрат по эле­ментам и их структуры.

26. Анализ себестоимости продукции (работ, услуг) по

Калькуляционным статьям

Объектом его служит, как правило, себестоимость готовой продукции предприятия (или производственных подразделений) и отдель­ных изделий (работ, услуг). Он позволяет установить, по каким статьям Достигнута экономия в сравнении с предыдущим периодом или планом, а по каким допущен перерасход. Особого внимания требуют статья, по которым произошли наибольшие изменения и допущен перерасход.

Одной из причин изменения затрат по прямым калькуляционш статьям является увеличение (или снижение) объема продукции (раб' услуг) и изменение ее структуры.

Причинами изменения прямых материальных затрат служат так-J
же изменение норм расхода и цен (тарифов) на материалы, топливо,
энергию, покупные изделия, полуфабрикаты и услуги производствен­ного характера сторонних организаций.

Причинами изменения затрат по статье «Заработная плата основных производственных рабочих» являются изменение трудоемкости продукции (работ, услуг) и среднечасовой оплаты труда.

Влияние взаимодействующих факторов на изменение прямых ма-₄ териальных затрат и прямых затрат на заработную плату основных) \ производственных рабочих определяется при анализе себестоимости отдельных видов и единиц продукции (работ, услуг).

Причины изменения расходов на подготовку и освоение производства устанавливаются путем сравнения смет этих расходов за от-_; четный и предыдущий годы.

При анализе изменения косвенных расходов (общепроизводственных и общехозяйственных) изучаются их сметы в отчетном году в сравнении с предыдущим годом и данные аналитического учета по счету
25 (общепроизводственные расходы) и счету 26 (общехозяйственные
расходы).

При увеличении потерь от брака анализируются их причины, а также сопоставляются затраты на брак и компенсации в покрытие этих затрат. Для выяснения причин роста потерь от брака используются данные аналитического учета по счету 28 (брак в производстве).

Анализ прочих производственных расходов проводится по видам их состава и выясняются причины их изменения в отчетном году посравнению с предыдущим годом.

 

Система «стандарт-кост»

Содержание и возможности системы «стандарт-костс». Совокупность объективных факторов: концентрация производства, совершенствование его технологии и организации, разработка тео­рии нормирования затрат труда и материальных ресурсов, развитие методов оперативного управления производством, острая необхо­димость оперативного контроля затрат и регулирования себестои­мости — привели к созданию и распространению системы «стандарт-костс».

Система «стандарт-костс» в условиях РФ есть метод нормативно­го учета и регулирования затрат.

Термин «норматив» определяется как уровень, рассчитанный по какому-то стандарту (норме) и соответствующий требуемому, желае­мому или возможному. Норматив устанавливают исходя из заранее определяемых затрат материалов, рабочего и машинного времени, на­кладных и других расходов на производство.

Следовательно, нормативные затраты — это затраты, определяе­мые заранее для достижения эффективного производства. Их надо от­личать от сметных затрат: смета относится ко всей деятельности, нор­матив — к единице продукции.

Система нормативного определения затрат больше всего подхо­дит организации, чья деятельность состоит из ряда одинаковых или повторяющихся операций. Таковы в основном промышленные пред­приятия.

Рассматриваемая система дает возможность детально и своевре­менно учитывать (выявлять) отклонения для каждого центра ответствен­ности, указывая менеджерам на возникновение отклонений.

Основное назначение нормативного учета состоит в следующем:

• вскрывать качество нормативов (стандартов) и намечать пути их совершенствования;

• устанавливать (корректировать) цели, которых необходимо достичь.

Нормативный метод является важным средством управления затра­тами на производство. Он обеспечивает решение целого ряда задач:

• создание системы действующих прогрессивных норм и норма­тивов и на их основе определение рационального (обоснованного) нормативного уровня затрат (себестоимости) на производство про­дукции;

• получение информации о затратах по нормам на отдельные виды продукции в разрезе калькуляционных статей расходов;

• регистрация и учет в оперативном порядке изменений норм и нор­мативов, отклонений от норм по местам возникновения, центрам за­трат, центрам ответственности и причинам их возникновения;

• контроль и обобщение данных о фактических потерях и непроиз­водительных расходах;

• исчисление фактической себестоимости продукции (работ, услуг) на основе предварительно рассчитанных нормативных затрат (каль­куляции);

• сбор данных о производственных затратах для формирования рациональной технико-экономической политики на предприятиях;

• создание отчетной базы для нормирования и планирования затрат;

• постоянное повышение достоверности, точности и оперативно­сти учета затрат;

• оценка результатов работы производственных подразделений и предприятия в целом.

Нормативный метод предполагает раздельный учет фактических затрат, отвечающих нормам и отклоняющихся от норм. В зависимости от уровня управления периодичность учета должна составлять от часа (учет в реальном масштабе времени) до месяца и года (нарастающим итогом), что позволит своевременно предотвращать перерасход, повысить уро­вень технологической, организационной и плановой дисциплины.

Исчисление фактических затрат (себестоимости) как совокупно­сти норматива и отклонения особенно целесообразно в условиях круп­носерийного и массового производства, но и в масштабах мелкосерий­ного и единичного выпуска продукции компьютеризация делает нормативный метод учета столь же приемлемым и эффективным.

По мере компьютеризации управления и создания автоматизиро­ванных производств роль нормативного метода возрастает. Он перехо­дит в новое качество: создание автоматизированного банка данных позволяет фиксировать в первичных учетных документах только объем выполненной работы и отклонения от норм, определение же суммарно­го объема затрат производится на базе информации, хранящейся в бан­ке данных, объема работ и отклонений от нормы. При этом исключает­ся возможность возникновения ошибок, неточностей, приписок и других искажений учетной документации.

Практически отпадает потребность в первичных бумажных доку­ментах, так как сведения об объеме выполненных работ и отклонениях автоматически фиксируются в ходе управления технологическим про­цессом системой датчиков и регистраторов. Возрастает достоверность и оперативность учетных данных. Они унифицируются, становясь одина­ково пригодными для всех видов учета (производственного, бухгалтерского, статистического). Компьютеризированные учет и нормативная база становятся неотъемлемой частью автоматизированного производства, основой хозяйственного расчета, способствуют совершенствованию и самоуправляемости системы в целом и ее составных частей.

-Учет и анализ изменения норм и нормативов.

-Учет отклонений от норм затрат.

- Выработка мероприятий и управляющих воздействий по регули­рованию уровня затрат.

 

Система «директ-костинг»

В 1950-х гг. в связи с усилением конкуренции, развитием теории маркетинга и деления расходов на постоянные и переменные сформиро­валась система «директ-костинг», в основу которой положен принцип контроля затрат в связи с колебаниями объема производства или степе­ни загрузки оборудования.

Название, происходящее от английского выражения direct costing — учет прямых затрат, не совсем точно отражает суть системы, так как лишь классическая ее модификация предполагает исчисление только прямых (основных) затрат, все из которых — переменные (сырье и рас­ходы на персонал). Между тем наряду с традиционной используются разновидности, основанные на учете переменных затрат (прямых рас­ходов и переменных косвенных), а также всех переменных расходов и части постоянных, зависящих от коэффициента использования произ­водственных мощностей.

Система «директ-костинг» предполагает оценку расходов, непо­средственно связанных с производительностью и, как уже отмечалось, поддающихся контролю. Определение прямых издержек позволяет бо­лее рационально увязывать производственную и сбытовую деятель­ность, поскольку дает ясное представление о связи между издержками, объемом производства и прибылью. Исчисление прямых издержек помогает разрабатывать эффективный план прибылей, сбытовые пла­ны и — на их основе — производственный план, при составлении кото­рого для каждого вида продукции находят прямые затраты и макси­мально возможную прибыль.

Частичная, рассчитанная по переменным затратам, себестоимость служит более надежным ориентиром при принятии решений, в силу того, что деление расходов на постоянные и переменные позволяет оценить затраты будущего периода, что необходимо для формирования ассор­тимента продукции, выбора между производством и закупкой отдель­ных компонентов изделия. Кроме того, такое деление требуется для сопоставления затрат при различной производительности (объеме про­изводства). Еще одно преимущество частичной калькуляции заключа­ется в том, что она позволяет при оценке прибыли абстрагироваться от влияния изменения запасов, так как в этом случае прибыль зависит толь­ко от объема реализации, а при полном исчислении затрат — от объе­мов реализации и производства.

Контроллинг

Дальнейшее развитие теории и практики управления затратами и обеспечения прибыльной деятельности предприятий привело к формирова­нию в 1970-х гг. контроллинга как целостной концепции экономическо­го управления предприятием, ориентирующей руководителей на выяв­ление всех шансов и рисков, которые связаны с получением прибыли.

Контроллинг основан на принципах директ-костинга, но может также включать в себя элементы системы «стандарт-костс» и подобных ей. Он шире двух названных систем, разнообразнее по назначению, функциям, методам планирования, учета и анализа, степени использо­вания информации.

Контроллинг не ограничивается контролем издер­жек (основную функцию системы «стандарт-кост») и рен­табельности выпуска и реализации продукции («директ-костинг») — он также обеспечивает достижение поставленной предприятием цели (как правило, получение максималь­ной прибыли, хотя в определенные периоды могут быть избраны и дру­гие ориентиры, например, завоевание рынка, устранение конкурента).

Контроллинг часто выполняет функции внутреннего контроля на пред­приятии, поддержания эффективности работы подразделений и организации в целом. В отличие от ревизии, он ориентирован на текущие результаты деятельности и не связан с документальной проверкой, необходимостью выхода на места совершения хозяйственных актов и операций.

Специфическим инструментом контроллинга является сумма покры­тия, которая показывает, какая часть выручки от реализации продукции (работ, услуг) по рыночным ценам остается у предприятия после вычита­ния из нее прямых переменных затрат на производство продукции, вы­полнение работ и оказание услуг. Сумма покрытия включает постоян­ные затраты предприятия и прибыль. Постоянные (условно-постоянные) затраты в основном известны. Они включают общепроизводственные, общехозяйственные и коммерческие расходы. Их без большого труда можно определить по изделиям (работам, услугам) и производственным подразделениям, так как их чаще всего рассчитывают в процентах к основной заработной плате производственных рабочих.

Вычитая из суммы покрытия, исчисленной для конкретного изде­лия, постоянные (накладные) расходы, мы оперативно получаем при­быль от производства и реализации этого изделия. Таким образом, нам удается без выполнения трудоемких учетных операций и расчетов оце­нить тот вклад, который вносит в покрытие постоянных затрат и фор­мирование прибыли предприятия каждое изделие или производствен­ное подразделение.

Разные изделия, продуктовые группы или производственные под­разделения предприятия вносят розничный вклад в суммы покрытия предприятия. Ввиду сказанного этот идеальный показатель, выражен­ный в процентах, является важным критерием при планировании произ­водства и сбыта продукции в целях достижения максимального эконо­мического результата предприятия — прибыли.

С точки зрения особенностей формирования постоянных затрат можно выделить следующие уровни:

• изделия (работы, услуги);

• группы изделий (работ, услуг);

• места возникновения затрат;

• производственные подразделения;

• предприятие в целом.

Такое разделение правомерно для достаточно крупных предприя­тий. На мелких и средних предприятиях достаточно выделять две груп­пы постоянных затрат—общепроизводственные и общехозяйственные, чтобы ускорить процесс принятия хозяйственных решений.

Контроллинг особенно эффективен, когда функции управления предприятием делегированы его отделам и службам. В этом случае он помогает достичь максимально возможного общего результата деятель­ности.

Существуют два уровня контроллинга — стратегический и опе­ративный.

Стратегический контроллинг направлен на создание потенциала успеха, т.е. обеспечение долгосрочного существования предприятия. Основная его задача — отслеживание степени адаптации предприятия к окружающей среде, т.е. выявление целесообразности продолжения намеченных стратегических мероприятий в течение срока реализации стратегического плана.

Оперативный контроллинг направлен на достижение запланиро­ванного уровня дохода (прибыли). Его главной задачей является оцен­ка экономической эффективности производственных процессов, выяв­ление «узких мест», вызывающих отклонение ожидаемой (фактической) прибыли от запланированной.

Контроллингу присущ специфический инструментарий, т.е. взаимо­связанная совокупность методов получения, обработки, агрегирова­ния, анализа, представления и использования разнообразной экономи­ческой информации.

Главными задачами контроллера являются:

• формирование целей предприятия;

• поиск альтернативных решений на основе имеющейся информации;

• анализ экономической эффективности (особенно инвестиций и ин­новаций);

• координация разработки оперативных плановых смет;

• сравнение плановых показателей с фактическими и разработка предложений по преодолению отклонений;

• определение «узких мест»;

• создание систем информации для планирования и управления;

• консультирование руководителей предприятия по производствен­но-экономическим вопросам;

• производственно-экономическое обоснование информации дру­гих специализированных отделов.

Итак, контроллер совмещает многие функции экономических и производственных служб, увязывает и координирует их с точки зрения получения запланированного дохода. Контроллер — это внутренний консультант руководителей предприятия. Действовать эффективно он может, только находясь на высшем уровне управления, ибо ошибки, допущенные высшим звеном, в большинстве случаев не удается ком­пенсировать последующим звеньям.