Оценка финансовых инструментов

29. Финансовые инструменты первоначально оценивают и отражают по их фактической себестоимости, которая состоит из справедливой стоимости активов, обязательств или инструментов собственного капитала, предоставленных или полученных в обмен на соответствующий финансовый инструмент, и расходов, непосредственно связанных с приобретением или выбытием финансового инструмента (комиссионные, обязательные сборы и платежи при передаче ценных бумаг и т.п.).

30. На каждую следующую после признания дату баланса финансовые активы оцениваются по их справедливой стоимости, кроме:

30.1 дебиторской задолженности, не предназначенной для перепродажи;

30.2 финансовых инвестиций, которые содержатся предприятием до их погашения;

30.3 финансовых активов, справедливую стоимость которых невозможно достоверно определить;

30.4 финансовых инвестиций и других финансовых активов, относительно которых не применяется оценка по справедливой стоимости.

31. На каждую следующую после признания дату баланса финансовые обязательства оцениваются по амортизированной себестоимости, кроме финансовых обязательств, предназначенных для перепродажи, и обязательств по производным финансовым инструментам.

Финансовые обязательства, предназначенные для перепродажи, и финансовые обязательства по производным финансовым инструментам (кроме обязательства по производному финансовому инструменту, которое должно быть погашенным путем передачи связанного с ним инструмента собственного капитала) на каждую следующую после признания дату баланса оцениваются по справедливой стоимости.

Обязательство по производному финансовому инструменту, которое должно быть погашено путем передачи связанного с ним инструмента собственного капитала, справедливую стоимость которого на каждую следующую после признания дату баланса невозможно достоверно определить, оценивается по себестоимости.

32. Увеличение или уменьшение балансовой стоимости финансовых инструментов, которые не являются объектом хеджирования и оцениваются по справедливой стоимости, признается прочими доходами или прочими расходами.

33. Балансовая стоимость финансовых активов, относительно которых не применяется оценка по справедливой стоимости, пересматривается относительно возможного умень­шения полезности на каждую дату баланса на основании анализа ожидаемых денежных потоков.

Сумма потерь от уменьшения полезности финансового актива определяется как разница между его балансовой стоимостью и настоящей стоимостью ожидаемых денежных потоков, дисконтированных по текущей рыночной ставке процента на подобный финансовый актив, с признанием этой разницы прочими расходами отчетного периода.

34. Финансовый актив и финансовое обязательство сворачиваются с отражением в балансе свернутого сальдо, если предприятие имеет:

— юридическое право на зачет признанных сумм;

— возможность и намерение погасить свернутое обязательство или реализовать активы и погасить обязательства одновременно.

Хеджирование

35. Учет хеджирования справедливой стоимости осуществляется при наличии всех следующих условий:

35.1 в начале хеджирования оформлена документация об отношениях хеджирования, о целях управлениях риском, о стратегии этого вида хеджирования. Документацией может быть определен инструмент хеджирования, сущность хеджируемого риска и способ оценки эффективности инструмента хеджирования;

35.2 ожидается, что значение коэффициента эффективности хеджирования будет в пределах 0,8—1,25;

35.3 справедливую стоимость или денежные потоки от объекта хеджирования и справедливую стоимость инструмента хеджирования можно достоверно оценить;

35.4 существует высокая вероятность осуществления прогнозируемой операции, которая является объектом хеджирования денежных потоков;

35.5 на основании постоянной оценки эффективности хеджирования в течение отчетного периода установлено фактическое значение коэффициента эффективности хеджирова­ния в пределах 0,8—1,25.

36. Изменения балансовой стоимости объекта хеджирования вследствие переоценки или хеджируемого риска признаются прочими доходами или прочими расходами отчетного периода.

37. Предприятие прекращает признание изменений балансовой стоимости согласно пункту 36 Положения (стандарта) 13 при условии, если произошло одно из следующих событий:

37.1 срок действия инструмента хеджирования истек или этот инструмент был продан или выполнен;

37.2 хеджирование больше не соответствует условиям, приведенным в пункте 35 Положения (стандарта) 13.

В этом случае сумма переоценки балансовой стоимости финансового инструмента, по которому начисляются проценты и который является объектом хеджирования, амортизируется с момента прекращения корректировки балансовой стоимости этого инструмента до срока его погашения. Сумма амортизации признается прочими доходами или прочими расходами соответствующих отчетных периодов.

38. Учет хеджирования денежных потоков осуществляется с учетом коэффициента эффективности хеджирования. При значении коэффициента эффективности хеджирования денежных потоков в пределах 0,8—1,25 изменение балансовой стоимости объекта хеджирования отражается с одновременным изменением собственного капитала (в части переоценки финансовых инструментов). Если значения коэффициентов эффективности хеджирования денежных потоков выходят за пределы 0,8—1,25, то изменение балансовой стоимости объекта хеджирования денежных потоков признается прочими доходами или прочими расходами отчетного периода.

39. В случае признания актива или обязательства вследствие хеджирования твердого контракта или прогнозируемой операции сумма изменения балансовой стоимости соответствующего объекта хеджирования денежных потоков, которая согласно пункту 38 Положения (стандарта) 13 отражена в составе собственного капитала (в части переоценки финан­совых инструментов), прибавляется к первоначальной стоимости признанных финансовых активов или финансовых обязательств с одновременным уменьшением собственного капитала (в части переоценки финансовых инструментов).

40. Предприятие прекращает признание изменений балансовой стоимости объекта хеджирования денежных потоков, если:

40.1 срок действия инструмента хеджирования истек или этот инструмент был продан или выполнен;

40.2 хеджирование больше не соответствует условиям, приведенным в пункте 35 Положения (стандарта) 13;

40.3 предполагается, что прогнозируемое соглашение или операция по твердому контракту не состоится. В этом случае прибыли или убытки от инструмента хеджирования, первоначально признанные собственным капиталом (в части переоценки финансовых инструментов), признаются прочими доходами или прочими расходами отчетного периода.

41. Хеджирование финансовых инвестиций в хозяйственные единицы за пределами Украины отражается согласно пункту 38 Положения (стандарта) 13. Кроме того, если значения коэффициента эффективности хеджирования денежных потоков от таких финансовых инвестиций выходят за пределы 0,8—1,25, то изменение балансовой стоимости финансового обязательства, которая является инструментом хеджирования таких денежных потоков, отражается в составе собственного капитала в соответствии с Положением (стандартом) бухгалтерского учета 21 "Влияние изменений валютных курсов", утвержденным приказом Министерства финансов Украины от 10 августа 2000 года № 193 и зарегистрированным в Министерстве юстиции Украины 17 августа 2000 года под №515/4736.

Раскрытие информации о финансовых инструментах в примечаниях
к финансовой отчетности

42. Для каждого класса финансовых активов, финансовых обязательств и инструментов собственного капитала предприятие приводит информацию о:

42.1 видах и сумме финансовых инструментов, сроках и условиях, которые могут влиять на их сумму, распределение во времени и определенность будущих денежных потоков;

42.2 учетной политике, в частности методах признания и оценки.

43. Если операции с финансовыми инструментами приводят к возникновению ценовых, кредитных или других рисков, предприятие приводит информацию о:

43.1 стоимости объявленной, номинальной и т.п., на которой рассчитываются будущие выплаты;

43.2 дате погашения, истечения срока действия или выполнения контракта;

43.3 опционах, удержанных какой–либо из сторон — составителей контракта о финансовом инструменте, которые предусматривают досрочное погашение обязательств, включая период или дату, когда они могут быть осуществлены, цену или верхний и нижний предел цен осуществления опциона;

43.4 опционах, удержанных какой–либо из сторон — составителей контракта о финансовом инструменте, на конвертацию в другой финансовый инструмент, другой финансовый актив или финансовое обязательство, включая период или дату, когда опцион можно осуществить, а также коэффициенты конвертации или курс обмена;

43.5 сумме и ее распределении по сроку предусмотренных будущих денежных потоков или выплат, включая стоимость погашения финансового инструмента, объявленную ставку или величину процента, дивиденда или другого периодического дохода от финансового инструмента;

43.6 сумме и описании залога, полученного или предоставленного по финансовому инструменту;

43.7 иностранной валюте, в которой будут поступать или будут уплачиваться суммы по финансовому инструменту;

43.8 условиях контракта, которые в случае их нарушения существенно будут изменять сроки или другие условия фи­нансового инструмента.

44. Относительно отдельного финансового инструмента, который предусмотрено получить в обмен на другой финансовый инструмент, приводится информация, предусмотренная подпунктами 43.1—43.7 Положения (стандарта) 13.

45. Для каждого, класса признанных и непризнанных финансовых активов и финансовых обязательств приводится информация о наличии:

45.1 процентного риска с указанием:

45.1.1 даты пересмотра ставки процента или даты погашения обязательств по контракту в зависимости от того, что наступает раньше;

45.1.2 эффективных процентных ставок, если они применяются;

45.2 кредитного риска с указанием:

45.2.1 его максимальной суммы на дату баланса (без учета справедливой стоимости залога);

45.2.2 наличия одновременного влияния различных факторов кредитного риска.

46. Для каждого класса признанных и непризнанных финансовых активов и финансовых обязательств приводится информация об их справедливой стоимости. Если справедливую стоимость определить невозможно, то об этом вместе со сведениями об основных характеристиках финансового инструмента, которые влияют на его справедливую стоимость, указывается в примечаниях к финансовой отчетности.

В информацию о справедливой стоимости включаются сведения относительно примененного метода определения справедливой стоимости и существенных допущений (о непрерывности деятельности, об отсутствии намерений сокращать объемы деятельности или осуществлять операции на невыгодных условиях и т.п.), принятых при его применении.

47. если предприятие отражает один или несколько финансовых активов по стоимости, превышающих их справедливую стоимость, то приводится информация о:

47.1 балансовой или справедливой стоимости отдельных активов или соответствующих групп этих активов;

47.2 причинах, которые повлияли на принятие решения об отказе от снижения балансовой стоимости до справедливой, включая причины уверенности в том, что балансовая стоимость будет компенсирована (возмещена).

Утверждено приказом Министерства финансов Украины от 28.07.2000 г. № 181

ПОЛОЖЕНИЕ (СТАНДАРТ) БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА 14 "АРЕНДА"

Зарегистрировано в Министерстве юстиции Украины
10 августа 2000 г. под № 487 / 4708
(вступило в силу с 1 октября 2000 года).

Общие положения

1. Положение (стандарт) 14 "Аренда" (далее – Положение (стандарт) 14) определяет методологические принципы формирования в бухгалтерском учете информации об аренде необоротных активов и ее раскрытия в финансовой отчетности.

2. Нормы Положения (стандарта) 14 применяются предприятиями, организациями и другими юридическими лицами (далее – предприятия) независимо от форм собственности (кроме бюджетных учреждений).

3. Положение (стандарт) 14 не распространяется на:

1) арендные соглашения, связанные с разведкой и использованием природных ресурсов (за исключением аренды земельных участков);

2 ) соглашения по использованию авторских и смежных прав;

3) соглашения по аренде целостных имущественных комплексов.

4. Термины, которые используются в положениях (стандартах) бухгалтерского учета, имеют следующее значение:

Гарантированная ликвидационная стоимость:

1) для арендатора – часть ликвидационной стоимости, гарантируемая к уплате арендатором или связанной с ним стороной;

2) для арендодателя – часть ликвидационной стоимости, гарантируемая к уплате арендатором или независимой третьей стороной, способной по своему финансовому состоянию отвечать по гарантии.

Минимальные арендные платежи – платежи, подлежащие уплате арендатором в течение срока аренды (за вычетом стоимости услуг и налогов, которые подлежат уплате арендодателю, и непредвиденной арендной платы), увеличены:

1) для арендатора – на сумму его гарантированной ликвидационной стоимости;

2) для арендодателя – на сумму его гарантированной ликвидационной стоимости.

В случае возможности и намерения арендатора приобрести объект аренды по цене, ниже его справедливой стоимости на дату приобретения, минимальные арендные платежи состоят из минимальной арендной платы за весь срок аренды и суммы, которую следует уплатить в соответствии с соглашением на приобретение объекта аренды.

Безотказное арендное соглашение – арендное согла­шение, которое может быть расторгнуто только:

1) по разрешению арендодателя;

2) если произошло определенное непредвиденное событие;

3) в случае заключения арендатором нового соглашения об аренде этого же актива или вместо него другого аналогичного по назначению актива с тем же арендодателем.

Негарантированная ликвидационная стоимость – часть ликвидационной стоимости объекта аренды, получение которой арендодателем не обеспечивается или гарантируется только связанной с ним стороной.

Непредусмотренная арендная плата – часть арендной платы, которая не зафиксирована конкретной суммой и рассчитывается с применением показателей других, нежели срок аренды (объем продажи, уровень использования, индекс инфляции и цен, рыночные ставки процента и т.п.).

Аренда – соглашение, по которому арендатор приобретает права пользования необоротным активом за плату в течение согласованного с арендодателем срока.

Операционная аренда – аренда другая, нежели финансовая.

Арендная ставка процента – ставка процента, по которой нынешняя стоимость суммы минимальных арендных платежей и негарантированной ликвидационной стоимости равна справедливой стоимости объекта финансовой аренды на начало срока аренды.

Начало срока аренды – дата, которая наступает ранее: дата подписания арендного соглашения или дата принятия сторонами обязательств по основным положениям согла­шения об аренде.

Ставка процента на возможные займы арендатора – ставка процента, которую должен был бы уплачивать арендатор за подобную аренду или (если этот показатель определить невозможно) ставка процента по займам для приобретения подобного актива (на тот же срок и с подобной гарантией) в начале срока аренды.

Срок аренды – период действия безотказного арендного соглашения, а также период продления этого соглашения, оговоренный в начале срока аренды.

Субаренда – соглашение о передаче арендатором арендованного им объекта в аренду третьему лицу.

Финансовая аренда – аренда, которая предусматривает передачу арендатору всех рисков и выгод, связанных с правом пользования и владения активом. Аренда считается финансовой при наличии хотя бы одного из приведенных ниже признаков:

1) арендатор приобретает право собственности на арендованный актив по окончании срока аренды;

2) арендатор имеет возможность и намерение приобрести объект аренды по цене, ниже его справедливой стоимости на дату приобретения;

3) срок аренды составляет большую часть срока полезного использования (эксплуатации) объекта аренды;

4) нынешняя стоимость минимальных арендных платежей с начала срока аренды равна или превышает справедливую стоимость объекта аренды.

Учет аренды у арендатора

5. Арендатор отражает в бухгалтерском учете полученный в финансовую аренду объект одновременно как актив и обязательство по наименьшей на начало срока аренды оценке: справедливой стоимости актива или нынешней стоимости суммы минимальных арендных платежей.

Разница между суммой минимальных арендных платежей и стоимостью объекта финансовой аренды, по которой он был отражен в бухгалтерском учете арендатора в начале срока финансовой аренды, является финансовыми расходами арендатора и отражается в бухгалтерском учете и отчетности только в сумме, относящейся к отчетному периоду. Распределение финансовых расходов между отчетными периодами в течение срока аренды осуществляется с применением арендной ставки процента на остаток обязательств на начало отчетного периода.

Если в соглашении о финансовой аренде не указана арендная ставка процента, то для определения нынешней стоимости суммы минимальных арендных платежей и распределения финансовых расходов арендатор применяет ставку процента на возможные займы арендатора.

Примеры расчета финансовых расходов и распределения их между отчетными периодами приведены в приложении 1 к Положению (стандарту) 14.

6. Затраты арендатора на улучшение объекта финансовой аренды (модернизация, модификация, достройка, дооборудование, реконструкция и т.п.), которые приводят к увеличению будущих экономических выгод, которые первоначально ожидались от его использования, отражаются как капитальные инвестиции, включаемые в стоимость объекта финансовой аренды.

7. Амортизация объекта финансовой аренды начисляется арендатором в течение периода ожидаемого использования актива.

Периодом ожидаемого использования объекта финансовой аренды является срок полезного использования (если соглашением предусмотрен переход права собственности на актив к арендатору) или кратчайший из двух периодов – срок аренды или срок полезного использования объекта финансовой аренды (если переход права собственности на объект финансовой аренды по окончании срока аренды не предусмотрен).

Метод начисления амортизации объекта финансовой аренды определяется арендатором в соответствии с положениями (стандартами) бухгалтерского учета 7 "Основные средства" и 8 "Нематериальные активы".

8. Объект операционной аренды отражается арендатором на забалансовом счете бухгалтерского учета по стоимости, указанной в соглашении об аренде.

Затраты арендатора на улучшение объекта операционной аренды (модернизация, модификация, дооборудование, реконструкция и т.п.), которые приводят к увеличению будущих экономических выгод, которые первоначально ожидались от его использования, отражаются арендатором как капитальные инвестиции в создание (строительство) прочих необоротных материальных активов.

9. Причитающаяся за пользование объектом операционной аренды плата признается расходами согласно Положению (стандарту) бухгалтерского учета 16 "Расходы" учетом способа получения экономических выгод, связанных с использованием объекта операционной аренды.

Учет аренды у арендодателя

10. Арендодатель отражает в бухгалтерском учете предоставленный в финансовую аренду объект как дебиторскую задолженность арендатора в сумме минимальных арендных платежей и негарантированной ликвидационной стоимости за вычетом финансового дохода, подлежащего получению, с признанием другого дохода (дохода от реализации необоротных активов). Одновременно остаточная стоимость объекта финансовой аренды исключается из баланса арендодателя с отражением в составе прочих расходов (себестоимости реализованных необоротных активов).

11. Разница между суммой минимальных арендных платежей и негарантированной ликвидационной стоимости объекта финансовой аренды и нынешней стоимостью указанной суммы, определенной по арендной ставке процента, является финансовым доходом арендодателя.

Распределение финансового дохода между отчетными периодами в течение срока аренды осуществляется с применением арендной ставки процента на остаток дебиторской задолженности арендатора на начало отчетного периода.

Пример расчета финансового дохода и его распределения между отчетными периодами приведен в приложении 2 к Положению (стандарту) 14.

12. Распределение финансового дохода между отчетными периодами в течение срока финансовой аренды пересматривается, если негарантированная ликвидационная стоимость уменьшалась.

13. Если арендодателем является производитель объекта финансовой аренды, то дебиторская задолженность арендатора отражается как сумма признанного дохода (выручки) от реализации готовой продукции и нынешней негарантированной ликвидационной стоимости объекта финансовой аренды одновременно с признанием дохода (выручки) от реализации готовой продукции. Доход производителя от реализации объекта финансовой аренды признается по наименьшей из двух оценок: справедливой стоимости этого объекта или нынешней стоимости минимальных арендных платежей, исчисленной по рыночной ставке процента.

Себестоимость реализованного объекта финансовой аренды определяется по его балансовой стоимости, уменьшенной на нынешнюю негарантированную ликвидационную стоимость, которая согласно абзацу первому настоящего пункта относится на увеличение дебиторской задолженности арендатора.

14. Разница между суммой минимальных арендных пла­тежей и негарантированной ликвидационной стоимости объекта финансовой аренды и нынешней стоимостью указанной суммы является финансовым доходом арендодателя–производителя объекта финансовой аренды.

15. Расходы арендодателя по заключению соглашения о финансовой аренде (юридические услуги, комиссионные вознаграждения) признаются прочими расходами того отчетного периода, в котором они имели место.

16. Стоимость и начисление амортизации объекта операционной аренды отражаются арендодателем на счетах бухгалтерского учета класса 1 "Необоротные активы".

17. Доход от операционной аренды признается прочим операционным доходом соответствующего отчетного периода с учетом способа получения экономических выгод, связанных с использованием объекта операционной аренды.

18. Расходы арендодателя по заключению соглашения об операционной аренде (юридические услуги, комиссионные вознаграждения) признаются прочими операционными расходами того отчетного периода, в котором они имели место.

Продажа актива с заключением соглашения о его получении продавцом в аренду

19. При продаже актива с заключением соглашения о его получении продавцом в финансовую аренду:

19.1. Доход от продажи актива за отчетный период признается в сумме продажной стоимости актива, если продажная стоимость (после вычета косвенных налогов и других вычетов из дохода) ниже или равна балансовой стоимости проданного актива.

19.2. Доход от продажи актива за отчетный период признается в размере балансовой (остаточной) стоимости проданного актива, если продажная стоимость (после вычета косвенных налогов и других вычетов из дохода) выше балансовой стоимости проданного актива. Сумма превышения продажной стоимости актива (после вычета косвенных налогов и других вычетов из дохода) над его балансовой (остаточной) стоимостью включается продавцом–арендатором в состав доходов будущих периодов с включением в состав дохода соответствующих отчетных периодов в течение срока финансовой аренды.

19.3. Себестоимостью проданных (реализованных) активов признается их балансовая (остаточная) стоимость.

20. При продаже актива с заключением соглашения о его получении продавцом в операционную аренду:

20.1. Доход за отчетный период признается в сумме продажной стоимости актива, если продажная стоимость актива равна или ниже его справедливой стоимости.

20.2. Доход от продажи актива за отчетный период признается в размере справедливой стоимости проданного актива, если продажная стоимость актива выше его справедливой стоимости, а справедливая стоимость проданного актива (после вычета косвенных налогов и других вычетов из дохода) выше его балансовой (остаточной) стоимости. Сумма превышения продажной стоимости над справедливой стоимостью проданного актива включается в состав доходов будущих периодов продавца–арендатора с признанием ее доходом соответствующего отчетного периода в течение срока аренды.

20.3. Доход от продажи актива за отчетный период признается в сумме балансовой (остаточной) стоимости актива, если продажная стоимость актива выше его справедливой стоимости и (после вычета косвенных налогов и других вычетов из дохода) балансовой (остаточной) стоимости, а справедливая стоимость проданного актива (после вычета косвенных налогов и других вычетов из дохода) ниже его ба­лансовой (остаточной) стоимости. Сумма превышения продажной стоимости актива (после вычета косвенных налогов и других вычетов из дохода) над его балансовой (остаточной) стоимостью включается в состав доходов будущих периодов продавца–арендатора с признанием доходом соответствующего отчетного периода в течение срока аренды.

20.4. Доход от продажи актива за отчетный период признается в сумме продажной стоимости актива, если продажная стоимость актива выше его справедливой стоимости, но (после вычета косвенных налогов и других вычетов из дохода) ниже его балансовой (остаточной) стоимости.

20.5. Себестоимостью проданных (реализованных) активов признается их балансовая (остаточная) стоимость, кроме случая, если будущими арендными платежами, которые являются сниженными по сравнению с рыночными, компенсируются потери от продажи актива. Потери, которые компенсируются сниженными арендными платежами, исключаются в отчетном периоде из балансовой (остаточной) стоимости реализованного актива и зачисляются в состав расходов будущих периодов с включением в расходы соответствующего отчетного периода в течение срока аренды.