Оцінка запасів на дату балансу

При незначному рівні інфляційних і циклічних коливань цін запаси доцільно обліковувати за вартістю їх придбання. Проте при збільшенні річного рівня інфляції, що виражається у відчутних коливаннях цін, відображення запасів за вартістю придбання вже не дає об'єктивної картини їх реальної вартості та господарської корисності як джерела потенційного доходу. Ринкова вартість товарно-виробничих запасів може зменшуватися під впливом науково-технічного прогресу та фактору морального старіння, що передбачає різницю між вартістю придбання запасів та їх вартістю на даний момент.

Згідно з П(С)Б0 9 з метою збереження об'єктивності оцінки запасів в умовах цінової нестабільності запаси відображаються в бухгалтерському обліку та звітності за найменшою з двох оцінок: первісною вартістю або чистою вартістю реалізації (рис. 6.7).

 

Рис. 6.7. Визначення чистої вартості реалізації запасів

 

На практиці первісна вартість запасів не завжди співпадає з чистою вартістю їх реалізації. При цьому можливі дві ситуації:

1) первісна вартість запасів перевищує чисту вартість реалізації;

2) первісна вартість запасів нижча за чисту вартість реалізації.

У першому випадку сума перевищення списується на витрати звітного періоду. Таким же чином списується вартість зіпсованих запасів або запасів, яких не вистачає. Після встановлення винних у недостачі осіб сума, що підлягає відшкодуванню, зараховується до складу дебіторської заборгованості (або інших активів) і відображається у складі доходу звітного періоду.

Сума часткового списання вартості запасів до чистої вартості реалізації визнається витратами того періоду, в якому була здійснена їх переоцінка (стаття "Інші операційні витрати" ф. № 2 "Звіт про фінансові результати"). Слід звернути увагу на те, що чиста вартість реалізації визначається за кожною одиницею запасів шляхом вирахування з очікуваної ціни продажу очікуваних витрат на організацію виробництва та збуту.

Облікові ціни необхідно періодично переглядати для того, щоб вони за можливістю відображали або наближалися до дійсної вартості товарно-виробничих запасів. В умовах інфляції переглядати облікові ціни бажано декілька разів на рік.

Дооцінка запасів як окрема бухгалтерська процедура в П(С)БО 9 не передбачена, що пов'язано з використанням принципу обачності в оцінці для уникнення завищення вартості активів. Окрім принципу обачності цей підхід також спирається на принцип співвідношення доходів і витрат.

Якщо чиста вартість реалізації тих запасів, які раніше були уцінені, на дату балансу збільшується внаслідок їх дооцінки, то на суму збільшення чистої вартості реалізації сторнується запис про попереднє зменшення вартості цих запасів. Балансова вартість запасів не може бути вищою за їх собівартість. При цьому дооцінка запасів обмежується сумою попередньої їх уцінки.

Нижче наведено ситуації, які можуть виникати внаслідок виникнення різниці між первісною вартістю запасів і чистою вартістю їх реалізації, та показаний порядок їх вирішення (табл. 6.10).

 

Таблиця 6.10. Шляхи відображення в обліку різниці між первісною
вартістю запасів і чистою вартістю їх реалізації

Ситуація	Порядок розв'язку ситуації
Первісна вартість запасів перевищує чисту вартість їх реалізації	Різниця списується на витрати звітного періоду (Д-т рах. 946, 947 К-т рах. 20-28)
Запаси повністю втратили свою форму (зіпсовані)	Вартість таких запасів списується на витрати звітного періоду (Д-т рах. 946,947 К-т рах. 20-28)
Рішення щодо сум недостач і втрат від псування запасів за конкретними винуватцях не прийняте	Такі суми відображаються на позабалансових рахунках (Д-т рах. 947 К-т рах. 20-28; одночасно Д-т рах. 072)
Осіб, які повинні відшкодовувати втрати, встановлено	Належна до відшкодування сума зараховується до складу дебіторської заборгованості (або інших активів) і доходу звітного періоду (Д-т рах. 375 К-т рах. 716,719; К-т рах. 072)
Чиста вартість реалізації раніше уцінених запасів (які є активами) збільшується	На суму такого збільшення, але не більше суми попереднього зменшення, сторнується запис про попереднє зменшення вартості цих запасів (Д-т рах. 946, 947 К-т рах. 20-28 - метод "червоне сторно")

 

Порядок оцінки запасів на дату балансу наведено в наступних прикладах.

Приклад 6.5

Є наступні дані щодо змін запасів підприємства:

– купівельна вартість запасів - 5000 грн.;

– сума очікуваних витрат на завершення їх виробництва та реалізацію - 600 грн.;

– очікувана ціна реалізації запасів в умовах звичайної діяльності - 6000 грн.;

– чиста вартість реалізації - 5400 грн. (6000 - 600).

В обліку і, відповідно, в балансі підприємства запаси будуть відображені за купівельною вартістю (5000 грн.).

Приклад 6.6

Є наступні дані щодо вартості запасів підприємства:

– купівельна вартість запасів - 5000 грн.;

– сума очікуваних витрат на організацію їх виробництва та реалізацію - 600 грн.;

– очікувана ціна реалізації - 5200 грн.;

– чиста вартість реалізації - 4600 грн. (5200 - 600);

– сума перевищення купівельної вартості над чистою вартістю реалізації - 400 грн. (5000 - 4600); здійснюється уцінка товару на суму 1400 грн.;

– очікувана вартість реалізації підвищилася до 5500 грн.;

– чиста вартість реалізації - 4900 грн. (5500 - 600).

В обліку і, відповідно, в балансі підприємства запаси будуть відображені:

– за чистою вартістю реалізації - 4600 грн.;

– після підвищення чистої вартості реалізації оцінка на дату балансу здійснюється за вартістю 4900 грн., одночасно сторнується частина суми попередньої уцінки (300 грн.).

Приклад 6.7

Визначення оцінки запасів для відображення у звітності (табл. 6.11).

 

Таблиця 6.11. Оцінка запасів за меншою вартістю, грн.

Найменування запасів	Собівартість	Чиста вартість реалізації	Оцінка для відобра­ження у звітності
Матеріали
Лак МЛ-92
Оліфа ОКСОЛЬ
Разом
Товари
Акумулятори
Фари
Разом
Всього запасів

 

У міжнародній практиці використовуються два методи обліку для відображення запасів у звітності: 1) метод безпосереднього зниження вартості товарно-виробничих запасів; 2) метод відрахувань на знецінення запасів.