Основні причини і типові способи вчинення правопорушень у сфері оподаткування та методи їх виявлення

 

У системі ринкових відносин ухиляння від сплати податків — це явище, яке базується на відносинах, що складаються у процесі розподілу і перерозподілу доходу.

У закордонній фінансовій літературі для означення різних видів ухилення від податків використовуються окремі терміни. Ті з них, що мають цілком легальний характер, виникають через недосконалість законодавства чи у результаті лобіювання у парламенті навмисне створених "податкових лазівок" (tax loopholes) для певних категорій платників, мають назву "tax avoidance" — уникнення, обхід податку.

З огляду на особливості нормотворчості та юридичних казусів, що виникають у економічно-комерційній практиці, ухилення такого виду не передбачає кримінальної відповідальності, не є податковим злочином і припиняється внесенням відповідних змін у фіскальне і господарське право.

Крім того, уникнення від сплати податків може ґрунтуватись на основі податкового планування за допомогою використання законних пільг та механізмів, на детальному і досконалому знанні норм податкового законодавства і правильному їх застосуванні з метою побудови економічної діяльності таким чином, щоб виключити або зменшити розмір податкових зобов´язань або податкових платежів, тобто з метою їх оптимізації.

Нелегальне ухилення злочинним способом, яке переслідується законом, іменується "tax evasion" — ухилення від податку у незаконній формі. Такі ухилення є продуктом антидержавної поведінки податкоплатників у результаті їхніх намірів чи завдяки створеним їм умовам.

Під ухиленням від сплати податків слід розуміти діяння особи, спрямоване на повну або часткову несплату певних податків, зборів, інших обов´язкових платежів, які мають сплачуватись підприємствами, установами та організаціями різних форм власності, а також фізичними особами. Фактично ухилення характеризується бездіяльністю, тобто невиконанням конституційного обов´язку зі сплати податків, зборів і обов´язкових платежів.

Предметом злочину є податки, збори, інші обов´язкові платежі. Його об´єктивний бік характеризує сукупність трьох ознак:

- діяння (дія або бездіяльність) — ухилення від сплати податків, зборів, інших обов´язкових платежів, яке здійснюється службовою особою підприємства, установи, організації незалежно від форми власності або особою, що займається підприємницькою діяльністю без створення юридичної особи, чи будь-якою іншою особою, яка зобов´язана їх сплачувати;

- суспільно небезпечні наслідки у вигляді фактичного ненадходження до бюджетів чи державних цільових фондів коштів у значних розмірах, великих або особливо великих розмірах;

- причинний зв´язок між діянням і наслідками.

Об´єктом складу злочину, передбаченого ст. 212 Кримінального кодексу України, є фінансова діяльність держави щодо формування державних цільових фондів та дохідної частини бюджетів, а також порядок сплати до бюджетів та державних цільових фондів податків, зборів та інших обов´язкових платежів фізичними та юридичними особами.

Суб´єктом злочину можуть бути:

— службові особи підприємства, установи, організації незалежно від форм власності;

— особа, яка займається підприємницькою діяльністю без створення юридичної особи і досягла 16-річного віку;

— будь-яка особа, яка зобов´язана сплачувати податки, збори та інші обов´язкові платежі та досягла 16-річного віку.

Рівень усвідомлення необхідності сплачувати податки залежить як від давності податкових традицій, рівня правової культури, так і від характеру та результативності податково-бюджетної політики держави та суб´єктивної оцінки кожним платником своєї плати за участь у споживанні суспільних благ.

Платники, які приймають рішення в умовах держави, чий апарат прагне не тільки (а може й не стільки) максимізувати суспільний добробут, а й реалізувати власні інтереси, керуються у своїх рішеннях не тільки суспільними інтересами, а й власними. А тому в разі зростання фіскального експансіонізму держави платники вдаються до пошуку можливостей ухилення від оподаткування легальним (зменшення обсягів виробництва і споживання оподатковуваних товарів і послуг) і нелегальним (приховування доходів від оподаткування, переміщення діяльності в тіньовий сектор економіки, переведення капіталів за кордон) шляхом.

Податковій теорії і практиці відомі чотири основних види причин нелегального ухилення від сплати податків:

1) моральні:

– платники податків не відчувають моральної відповідальності за ухилення від оподаткування (особливо, якщо витрати держави не підзвітні громадськості);

– закони про оподаткування сприймаються номінально (абстрактно);

– могутній власницький інстинкт, який особливо інтенсивно виявляється на рівні особистості.

2) політичні (лобіювання інтересів окремих груп платників податків);

3) економічні;

– криза платежів;

– інфляційні процеси, зростання цін;

– зниження платоспроможності населення;

– значний дефіцит бюджету.

4) технічні або організаційно-управлінські.

– складність і суперечливість і нестабільність національного законодавства;

– недостатній рівень юридичної та економічної підготовки працівників податкових органів;

– відсутність достатнього досвіду боротьби з порушеннями податкового законодавства;

– відсутність чіткого механізму взаємодії між працівниками органів контролю.

З соціально-психологічного погляду ухилення від податків — це деструктивна форма відчуження платників податків від держави і суспільства. У західних країнах держава не провокує ухилення надто високими нормами оподаткування, а також підкреслено спрямовує діяльність державних структур на службу інтересам платників, не відособлюючи себе від них. Ці фактори знижують масштаби ухилення, хоч і не викорінюють цього явища повністю.

Суб´єктивно-економічна мотивація поведінки платників — лише один з факторів, які зумовлюють масштаби ухилення. Інші чинники діють на основі фінансової політики та умов, у які поставлені платники податків: структура податкової системи, норма оподаткування, міра і характер покарань за податкові делікти; обсяг витрат на утримання податкового апарату, його активність і компетентність тощо.

Природа ухилення від сплати податків має комплексний характер:

– з фіскального боку — казнокрадство в його легалізованій або кримінальній формах;

– в ментально-психологічному аспекті — результат спонтанної чи вимушеної з огляду на високу норму оподаткування атрофії громадянської свідомості і суспільної відповідальності у платників податків;

– з економічного погляду — розрахунок на вигоду, коли корисливі імпульси беруть гору над страхом покарання.

Податкове законодавство України часто дає платнику можливість ухилитися від сплати податків. Це обумовлено наявністю:

– значної кількості податкових пільг у законодавстві;

– різноманітних ставок оподаткування;

– різних способів віднесення витрат: на собівартість, фінансовий результат, прибуток, який залишається в розпорядженні підприємства;

– значних недопрацювань в податкових законах, що пояснюється недосконалістю юридичної техніки і неврахуванням законодавцями всіх обставин, які можуть виникнути при нарахуванні чи сплаті того чи іншого податку.

Податкове правопорушення — це протиправна дія або бездіяння, що виявляється в невиконанні або в неналежному виконанні податкових зобов´язань, за які встановлюється відповідальність.

На вибір способу правопорушення впливають різні фактори. Це можуть бути обставини об´єктивного характеру (сфера діяльності суб´єкта господарювання, рівень ефективної діяльності органів контролю, характер фінансово-господарських операцій) і суб´єктивного характеру (наявність зв´язків з працівниками правоохоронних органів, які здійснюють прикриття злочинної діяльності, наявність досвіду у здійсненні злочинів, у т. ч. і у сфері оподаткування, знання правил ведення бухгалтерського обліку тощо).

До правопорушень, які сприяють ухиленню від сплати податків, відносять:

- порушення проти системи гарантій виконання обов´язків платника податків: незаконне відкриття банківських рахунків, вчинення незаконних розрахунків (включаючи розрахунки готівкою), незаконна видача фінансових документів, порушення касової дисципліни;

- порушення проти обов´язків зі сплати податків: несплата або несвоєчасна сплата податку, незаконне використання пільг з цього виду податку, приховування об´єкта оподаткування;

- порушення у сфері ведення бухгалтерського обліку, невірогідність даних фінансової документації, порушення порядку упорядкування і надання бухгалтерської і податкової звітності, ухилення від надання даних звітності;

- порушення проти контрольної функції податкових органів, пов´язані з несвоєчасною реєстрацією в державних органах або ухиленням від такої реєстрації, перешкоджанням здійсненню контрольної діяльності, податковим перевіркам, непокорою законним вимогам податкових органів.

Аналіз практики дає змогу виділити найбільш загальні способи ухилення від сплати податків:

– неподання документів, пов´язаних з обчисленням і сплатою податків, зборів і обов´язкових платежів до бюджетів чи державних цільових фондів (наприклад, декларацій, бухгалтерських звітів і балансів тощо);

– приховування об´єктів оподаткування;

– заниження об´єктів оподаткування;

– заниження сум податків, зборів, обов´язкових платежів, які підлягають сплаті у відповідний бюджет чи фонд;

– приховування втрати підстав на пільги з оподаткування.

Специфічними способами здійснення злочинів у галузі оподаткування є ухилення від сплати податків шляхом:

- завищення витрат на виконання робіт;

- виконання товарообмінних операцій без відображення їх у бухгалтерському обліку;

- реалізації продукції на адресу фіктивних фірм без передплати і переведення сум на дебіторську заборгованість;

- використання розрахунків у готівковій формі і приховування розрахунків за допомогою вексельного обігу;

- фіктивного експорту товарів;

- оформлення фіктивних документів про передачу товару на зберігання;

- заниження кількості і ціни товару (продукції), прийнятого суб´єктом підприємницької діяльності для подальшої реалізації;

- оформлення документів, прийнятих на реалізацію товарів, і реалізація протягом тривалого періоду необлікованих товарів;

- фальсифікації даних про кількість реалізованих товарів і отриманих грошових коштів;

- оформлення фальсифікованих документів про повернення товару, прийнятих від суб´єктів підприємницької діяльності або громадян на реалізацію;

- шляхом необґрунтованого збільшення процентів за вкладами фізичних осіб у кредитно-фінансовій і банківській сферах;

- незаконного використання пільг з імпорту медичних засобів у сфері зовнішньоекономічної діяльності;

- надання неправдивої інформації про виникнення права на відшкодування з бюджету ПДВ.

Вплинути на поведінку платника, тобто на його наміри приховувати доходи, можна за допомогою: забезпечення стабільного податкового законодавства, зниження податкових ставок; спрощення процедури адміністрування податків, підвищення ефективності роботи податкової служби з виявлення фактів ухилення від оподаткування; забезпечення невідворотності покарання в разі виявлення таких фактів; формування податкової етики.