Поняття та сутність державного податкового менеджменту

Податковий менеджмент, на відміну від управління оподаткуванням, спрямований не лише на організацію оподаткування, а й на вдосконалення всієї податкової системи, проте складність цієї категорії обумовлює різницю підходів до її трактування.

Більшість фахівців дотримується думки, що податковий менеджмент — це процес управління, але щодо характеристики об´єктів управління погляди вчених відрізняються.

Так, Г. Ісаншиною відмічається, що «податковий менеджмент – це процес управління шляхом використання методів впливу податкового механізму на податкову систему з метою реалізації податкової політики».

Водночас, на думку А. Крисоватого та А. Кізими «податковий менеджмент слід розглядати у трьох аспектах: як систему управління податками; як визначену категорію людей, соціальний прошарок тих, хто здійснює роботу з управління податками; як форму підприємництва, що стосується корпоративного і персонального податкового менеджменту».

О. Тимченко стверджує, що податковий менеджмент – це сукупність прийомів та методів організації податкових відносин із метою забезпечення формування дохідної частини бюджету та впливу на розвиток виробництва й соціальної сфери.

Т. Юткіна вважає, що податковий менеджмент включає в себе вироблення правових засад оподаткування на основі історичного досвіду, сучасних досягнень науки й практики та забезпечення умов функціонування конкретного податкового механізму, його елементів (планування, регулювання, контролю), і створення обліково- аналітичних, звітних правил, документів тощо.

Я. Литвиненко акцентує увагу на тому, що податковий менеджмент являє собою систему принципів і методів розробки та реалізації управлінських рішень, пов’язаних із вибором податкової системи, розрахунком податкових платежів, постійним контролем за їхнім здійсненням.

М. Скворцов розглядає податковий менеджмент як елемент державного управлінського менеджменту, який виконує специфічні функції щодо організації податкової системи й діяльності по збору податків, відтворенню і розширенню податкової бази.

На думку С. Паранчука, Є. Романіва, О. Червінської податковий менеджмент полягає в управлінні податковою роботою, яка забезпечується за наявності правового регламентування встановлення й справляння податків, тобто законодавчої бази з питань оподаткування та інструктивно-методичного забезпечення.

Таким чином, за наведеними визначеннями сутність податкового менеджменту зводиться до управління різними видами ресурсів для досягнення бажаного результату та є складною соціально-економічною системою, розвиток якої визначається як внутрішніми, так і зовнішніми факторами.

З інших позицій визначає податковий менеджмент Я. Литвиненко, розуміючи під ним систему принципів і методів розробки та реалізації управлінських рішень, пов´язаних з вибором податкової системи, розрахунком податкових платежів, постійним контролем за їх здійсненням.

Системного підходу до визначення податкового менеджменту дотримується і М. Карп, яка виділяє підсистему, що управляє, — податковий механізм і підсистему, якою управляють, — оподаткування.

На нашу думку, в системному підході об´єктом управління державного податкового менеджменту доцільно визначити податкову систему, вплив на яку досягається через прийняття уповноваженими органами правових актів у сфері оподаткування.

Під податковою системою, звичайно, розуміють сукупність запровадженої у країні системи оподаткування, елементів її функціонування та контролю за дотриманням податкового законодавства. Тобто система оподаткування є однією зі складових податкової системи держави. Система оподаткування становить сукупність податків і зборів (обов´язкових платежів) до бюджетів та до державних цільових фондів, що справляються у встановленому законами України порядку.

Отже, податкову систему держави можна охарактеризувати як систему, що містить встановлену законодавчими актами:

— сукупність податків і зборів, які стягуються до бюджетів та державних цільових фондів (систему оподаткування);

— склад платників і державних органів, що забезпечують надходження податків і зборів до бюджетів та державних цільових фондів;

— процедурний порядок взаємин між державою та платниками з приводу сплати податків і зборів, контролю й застосування відповідальності за порушення податкового законодавства.

Виходячи з наведеного, державний податковий менеджмент можна визначити як процес управління податковою системою держави з метою реалізації податкової політики.

Процес управління податковою системою полягає в тому, що уповноважені органи перш за все обирають напрям функціонування та розвитку податкової системи, який виражається в податковій політиці.

До уповноважених органів у сфері податкового менеджменту можна віднести:

1) органи, уповноважені ухвалювати нормативно-правові акти у сфері оподаткування: Верховна Рада України (закони), підзаконні акти — Верховна Рада України (постанови), Президент України (укази і розпорядження), Кабінет Міністрів України (постанови, порядок, розпорядження), органи місцевого самоврядування (положення та рішення), Національний банк України (постанови), міністерства і відомства, місцеві державні адміністрації (положення, накази, порядок тощо);

2) органи, які беруть участь у розробці нормативно-правових актів у сфері оподаткування: президент, депутати Верховної Ради, Кабінет Міністрів України, Національний банк України, міністерства і відомства та ін. До складу цих органів слід також віднести допоміжних суб´єктів, які проводять дослідження у податковій сфері з метою внесення змін до нормативно-правових актів (Національна академія наук, науково-дослідні інститути, Державна фіскальна служба України, незалежні експерти та ін.);

3) органи, які надають роз´яснення у сфері податкового законодавства (податкові органи, митні органи, органи Пенсійного фонду України).

Уповноважені органи, виходячи з результатів аналізу сучасного стану економіки та потреб суспільства, беруть участь у розробці концепції розвитку податкової політики держави і на цій основі висувають пропозиції щодо внесення змін до чинного податкового законодавства.

Слід зазначити, що фахівці по-різному характеризують поняття податкової політики, розуміючи під ним управлінські рішення, заходи, відносини, акти, дії держави у сфері податків.

Так, Т. Юткіна визначає податкову політику як сукупність управлінських рішень у сфері податкового планування, регулювання та контролю, прийнятих вищим керівництвом країни. І. Кучеров відносить до податкової політики сукупність заходів, що застосовуються державою, спрямованих на стимулювання економіки до зростання, досягнення високих фінансових результатів у частині формування бюджетних доходів, за одночасного дотримання інтересів організацій та громадян — платників податків.

Я. Литвиненко і М. Карасьов під податковою політикою розуміють систему відносин, що складаються між платником податку і державою, а також стратегію їхніх дій у різних умовах господарювання та економічних систем. Л. Зазвонова та Ф. Фомін відносять до податкової політики систему актів і заходів, здійснених державою у сфері податків і спрямованих на реалізацію тих чи інших завдань, що стоять перед суспільством. Л. Дікань, Т. Воїнова визначають податкову політику як сукупність заходів держави щодо впровадження системи податків і конкретних форм та методів її справляння, що відповідають конкретним історичним умовам і враховують традиції і менталітет нації, та як певну систему дій та відповідних економічних, правових та організаційних заходів держави у сфері податків та оподаткування.

Узагальнене визначення цього терміна наведено в Новому економічному і юридичному словнику, у якому під податковою політикою мають на увазі систему заходів, проведених державою у сфері податків. Аналогічно визначають податкову політику і О. Врублевська з М. Романовським: комплекс заходів держави у сфері податків, спрямований на досягнення яких-небудь цілей, наголошуючи, що податкова політика держави відображає тип, ступінь та ціль державного втручання в економіку і змінюється залежно від ситуації в ній.

На основі викладеного, податкову політику держави можна визначити як систему заходів держави у сфері оподаткування, які відображають спрямованість і ступінь державного втручання в економіку.

Спрямованість державного втручання в економіку у сфері оподаткування визначається функціями податків (податкової системи), до яких, насамперед, відносить фіскальну функцію і функції регулювання. Фіскальна функція полягає в мобілізації коштів до бюджетів у вигляді податків для формування фінансових ресурсів держави, регулювання — у визначенні за допомогою податків пропорцій перерозподілу валового внутрішнього продукту між державою й суб´єктами господарювання з метою підвищення рівня економічного розвитку держави.

Ступінь державного втручання в економіку характеризується типом податкової політики (високий рівень оподаткування, низький рівень оподаткування, істотний рівень оподаткування), який залежить від обраної моделі економічного розвитку держави ("ліберальна" модель, "соціально орієнтована" модель) і типу бюджетної політики (бюджет за можливостями (бездефіцитний) і бюджет за потребами (дефіцитний)). Отже, податкова політика визначається на основі загальної тенденції розвитку економіки держави.

Реалізація податкової політики здійснюється через податковий механізм, який є системою форм та методів управління податковою системою з метою реалізації податкової політики.

Тобто, в системному підході напрямки дії податкового механізму насамперед визначаються на основі аналізу співвідношення витрат на стягнення податкових платежів із сумою податкових надходжень.

Практичне втілення результатів дії податкового механізму здійснюється через податкове законодавство (податкове право), яке визначає перелік податків та зборів, що справляються в країні, склад платників податків, органів та порядок адміністрування й контролю податків і зборів. У разі необхідності за допомогою нормативних актів здійснюються відповідні коригування податкової системи.

2. Предмет, об´єкт і завдання державного податкового менеджменту

Кожна система управління, в тому числі й державний податковий менеджмент, включає дві взаємопов´язані складові — об´єкт і суб´єкт управління. На якості управління позначаються як знання об´єкта (або системи, якою управляють), так і суб´єкта (або системи, яка управляє).

Суб´єктами державного податкового менеджменту є держава в особі и уповноважених органів (див.пит. 1).

Об´єктом державного податкового менеджменту є податкова система держави.

Предметом державного податкового менеджменту є правове та організаційне забезпечення створення та функціонування податкової системи держави.

Правове забезпечення полягає в розробці та прийнятті нормативних актів, що регулюють суспільні відносини у сфері оподаткування, сукупність яких становить податкове право.

Чинна система нормативно-правових актів і, перш за все, податкових законів, регулює відносини:

— між державою і платником стосовно визначення основних елементів оподаткування; порядку обчислення і справляння податків, зборів, обов´язкових платежів; правового статусу платників, їх відповідальності перед державою за порушення податкового законодавства;

— між державою і органами місцевого самоврядування щодо розмежування їхніх прав законодавчої ініціативи у податковій сфері, законодавчого закріплення за бюджетами кожного рівня влади власної дохідної бази, законодавчого визначення тієї частки загальнодержавних податків, яка на постійній чи довготривалій основі закріплюється за місцевими бюджетами, правового регулювання системи фінансового вирівнювання;

— між державою і органами, що забезпечують справляння податків, зборів, обов´язкових платежів, з приводу визначення правового статусу цих органів; порядку адміністрування податків, зборів, обов´язкових платежів; відповідальності за забезпечення своєчасного надходження податків, зборів, обов´язкових платежів до бюджетів всіх рівнів; дотримання податкового законодавства;

— між органами податкової служби і платниками стосовно їхніх взаємин, прав та обов´язків і механізму їх реалізації.

Цей аспект податкових відносин в умовах створення вітчизняної правової держави має такі особливості:

— всі без винятку елементи податкової системи підлягають правовому регулюванню;

— законам належить провідна роль у процесі регулювання податкових відносин порівняно з іншими нормативно-правовими актами;

— у деяких країнах сукупність податкових законів зводиться в податковий кодекс, основним принципом укладання якого є реалізація погляду на податкові закони як на цілісну систему.

Відносини у сфері податкового менеджменту, а також визначення правових основ його побудови та функціонування регулюються Конституцією України і прийнятими нормативно-правовими актами з питань оподаткування.

У податковому праві виділяють загальну, спеціальну (особливу) та міжнародну частини.

Загальна частина містить у собі норми, які встановлюють:

1) принципи податкового права;

2) систему й види податків і зборів;

3) права й обов´язки учасників відносин, регульованих податковим правом;

4) підстави виникнення, зміни й припинення обов´язку зі сплати податків і зборів;

5) порядок добровільного й примусового виконання обов´язку зі сплати податків і зборів;

6) порядок здачі податкової звітності й податкового контролю;

7) способи й порядок захисту прав платників податків.

В Україні ці норми закріплені у Податковому кодексі України, Митному кодексі України та інших законів з питань митної справи у частині регулювання правовідносин, що виникають у зв'язку з оподаткуванням митом операцій з переміщення товарів через митний кордон України.

Спеціальна (особлива) частина в податковому праві містить норми, які регулюють порядок стягнення окремих податків і зборів.

В Україні спеціальна частина відображена у Податковому кодексі України. Податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Міжнародна частина в податковому праві містить норми, що регулюють специфіку дії міжнародних актів у національному законодавстві.

Норми міжнародного оподаткування регулюються міжнародним податковим правом, до якого в Україні відносять міжнародні конвенції (договори) про запобігання подвійного оподаткування. Ці положення мають пріоритет перед нормами вітчизняного законодавства (ст. 19 Закону України "Про міжнародні договори України"⁴²).

В Україні загальнодержавні та місцеві податки та збори встановлюються Податковим Кодексом України від 2.12.2010 № 2755 –VI (набрав чинності з 1 січня 2011 року)// Відомості Верховної Ради України (ВВР), 2011, N 13-14, N 15-16, N 17, ст.112 із внесеними змінами.

До загальнодержавних належать податки та збори, що встановлені ПК і є обов'язковими до сплати на усій території України, крім випадків, передбачених ПК.

До місцевих належать податки та збори, що встановлені відповідно до переліку і в межах граничних розмірів ставок, визначених ПК, рішеннями сільських, селищних і міських рад у межах їх повноважень, і є обов'язковими до сплати на території відповідних територіальних громад.

До загальнодержавних належать такі податки та збори:

- податок на прибуток підприємств;

- податок на доходи фізичних осіб;

- податок на додану вартість;

- акцизний податок;

- екологічний податок;

- рентна плата;

- мито;

До місцевих податків належать: податок на майно; єдиний податок.

До місцевих зборів належать: збір за місця для паркування транспортних засобів; туристичний збір.

Податкове законодавство в Україні сформоване на основі нормативної бази, успадкованої від командно-адміністративної системи. Основи української національної податкової політики розроблялись під тиском обставин без належного наукового обґрунтування та аналізу макро- і мікроекономічних наслідків запровадження різних податків і розміру їх ставок, без урахування світового та історичного досвіду формування та розвитку податкових систем. Більшість рішень щодо формування податкової системи в Україні приймалась відповідно до особистих знань, інтуїції або інтересів керівників держави та и організаційних структур.

Це негативно вплинуло на чинну систему податкового законодавства України, яка характеризується такими недоліками:

- нестабільність податкового законодавства, а саме численні зміни та поправки до чинних законів;

- наявність законів, які належать до інших галузей права, але зачіпають питання регулювання податкових відносин;

- відсутність достатніх правових гарантій для учасників податкових відносин.

Мету державного податкового менеджменту фахівці визначають по-різному. Так, на думку Т. Реви, метою податкового менеджменту на макроекономічному рівні є забезпечення дохідної частини бюджету та впливу податків на розвиток підприємництва і соціальної сфери. Т. Юткіна метою державного податкового менеджменту визначає оптимізацію використання двох основних каналів наповнення доходами казни держави: податків та позик. Автори підручника за редакцією О.Поршнева дотримуються позиції, що мета державного податкового менеджменту полягає в оптимальному та ефективному розвитку економіки через вплив на суб´єктів господарювання та на населення системою встановлених державою в законодавчому порядку податків та податкових режимів.

Враховуючи наведене, можна дійти висновку, що метою державного податкового менеджменту є забезпечення створення та функціонування оптимальної податкової системи.

Проблема розробки оптимальної податкової системи виникла одночасно з появою податків, однак і зараз немає єдності підходів до її вирішення.

Основоположниками у дослідженнях ефективної податкової системи вважають У. Петті ("Трактат про податки й збори" (1662)) та А. Сміта ("Дослідження природи й причини багатства народів" (1776)).

Зокрема А. Смітом було виділено чотири принципи, на яких повинна ґрунтуватися оптимальна податкова система:

1) рівність — сплата податків пропорційно до доходів платників;

2) визначеність — ясність і визначеність податкових зобов´язань;

3) зручність сплати — збір податків у зручні для платників податків строки і в зручний спосіб;

4) "дешевість" — ощадливість витрат на збір податків; недопустимість дестимулювання ділової активності платників податків.

Надалі вченими був розроблений ряд теорій економічного регулювання (кейнсіанська теорія, неокласична теорія: теорія економіки пропозиції й монетаризм, неокейнсіанська теорія), у яких основи побудови оптимальної податкової системи інтерпретувалися по-різному. Наприклад, кейнсіанська теорія виходила з пріоритету прогресивного оподаткування, а теорія економіки пропозиції ґрунтувалася на зниженні ставок податків.

Фахівці відзначають, що нині не існує єдиної істинно правильної теорії економічного регулювання. У багатьох закордонних країнах, уряди яких ефективно застосовують методи регулювання на практиці, взаємодіють три основні концепції: кейнсіанська з різними варіаціями, теорія економіки пропозиції й монетаризму.

У зв´язку з цим відрізняються і підходи вчених до визначення критеріїв оптимальності податкової системи. Зокрема, дискусійним є питання про дотримання принципу рівності в системі оподаткування держави, висловлюються думки, що цей принцип викликає ефект дестимулювання господарської діяльності платників податків.

В Україні принципи оподаткування визначаються на законодавчому рівні у ПК (ст.4):

- загальність оподаткування - кожна особа зобов'язана сплачувати встановлені ПК, законами з питань митної справи податки та збори, платником яких вона є згідно з положеннями ПК;

- рівність усіх платників перед законом, недопущення будь-яких проявів податкової дискримінації - забезпечення однакового підходу до всіх платників податків незалежно від соціальної, расової, національної, релігійної приналежності, форми власності юридичної особи, громадянства фізичної особи, місця походження капіталу;

- невідворотність настання визначеної законом відповідальності у разі порушення податкового законодавства;

- презумпція правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу;

- фіскальна достатність - встановлення податків та зборів з урахуванням необхідності досягнення збалансованості витрат бюджету з його надходженнями;

- соціальна справедливість - установлення податків та зборів відповідно до платоспроможності платників податків;

- економічність оподаткування - установлення податків та зборів, обсяг надходжень від сплати яких до бюджету значно перевищує витрати на їх адміністрування;

- нейтральність оподаткування - установлення податків та зборів у спосіб, який не впливає на збільшення або зменшення конкурентоздатності платника податків;

- стабільність - зміни до будь-яких елементів податків та зборів не можуть вноситися пізніш як за шість місяців до початку нового бюджетного періоду, в якому будуть діяти нові правила та ставки. Податки та збори, їх ставки, а також податкові пільги не можуть змінюватися протягом бюджетного року;

- рівномірність та зручність сплати - установлення строків сплати податків та зборів, виходячи із необхідності забезпечення своєчасного надходження коштів до бюджетів для здійснення витрат бюджету та зручності їх сплати платниками;

- єдиний підхід до встановлення податків та зборів - визначення на законодавчому рівні усіх обов'язкових елементів податку.

До принципів побудови оптимальної податкової системи можна віднести такі:

вигоди та адміністративної зручності – втрати в результаті сплати податків мають співвідноситися для платників з тими вигодами і суспільними благами, які вони отримують;

платоспроможності – тягар оподаткування має розподілятися відповідно до платоспроможності платника податків;

визначальної бази – в основу побудови податкової системи має бути покладена соціально-економічна доктрина держави;

Виходячи із зазначених принципів та мети державного податкового менеджменту, до його завдань слід віднести:

1) розробку та впровадження нормативних актів у сфері оподаткування. Виконання цього завдання передбачає здійснення заходів щодо прогнозування обсягів податкових надходжень на перспективу на основі прогнозних розрахунків росту доходів підприємств, галузей, всієї економіки з використанням зарубіжного досвіду; розробки нових концепцій оподаткування, які сприяють розвитку бізнесу без шкоди для державних соціальних програм;

2) створення та забезпечення функціонування системи органів податкового адміністрування та контролю;

3) створення та забезпечення функціонування системи контролю за податковою системою держави.

Основне завдання державного податкового менеджменту щодо регламентування податкових норм і правил полягає у встановленні і коригуванні елементів податкової системи для забезпечення надходжень до бюджету та стимулюванні економічного зростання. Тобто, йдеться про оптимальне поєднання фіскальної і регулювальної функцій податків. Ефективність податкового менеджменту залежить від ступеня його відповідності можливостям економіки, потребам соціально-економічного розвитку країни та інтересам громадянського суспільства.

У межах виконання завдань державного податкового менеджменту розробляються заходи щодо впровадження податкової політики, з метою аналізу відповідності фактичних результатів запланованим здійснюється контроль за їх виконанням, що забезпечується реалізацією функцій державного податкового менеджменту.