Сутність обліку витрат і калькулювання за нормативними витратами.

Облік витрат - відображення витрат, що здійснюються на підприємстві протягом певного періоду, пов'язаних з процесами постачання, виробництва і реалізації в розрізах, що формують собівартість готової продукції.

Система виробничого обліку – це система обліку, що забезпечує калькулювання і контроль собівартості об’єктів витрат.

Під обліком витрат, який часто називають калькуляцією витрат, розуміють процес, в якому витрати виробництва аналізуються і подаються у вигляді, придатному для прийняття рішень або контролю. Основною метою калькуляції витрат є вимірювання й облік витрат на виробництво і порівняння цих витрат із заздалегідь визначеними показниками, встановленими керівництвом. У цьому значенні калькуляція (облік) витрат — надто важливий інструмент контролю.

У загальному вигляді система виробничого обліку має дві стадії:

1. Накопичення витрат.

2. Віднесення витрат

Калькуляція/картка нормативних витрат — це формальний перелік нормативних витрат на матеріали, працю і накладних витрат для виробництва одиниці продукту. Витрати підсумовують і знаходять загальну суму нормативних витрат для одиниці продукції.

Є дві причини впровадження системи нормативного калькулювання:

• Вдосконалення планування і контролю.

• Полегшення калькулювання собівартості продукту

Базою для розрахунку відхилень є норми витрат.

З метою попереднього визначення нормативної собівартості одиниці продукції за даними нормативного господарства складають нормативні калькуляції

Такий погляд на сутність і можливості системи обліку за нормативними витратами обумовлює те, що в ході застосування стандарт-косту всі записи про рух витрат і запасів здійснюються в системі бухгалтерських рахунків тільки за сумою нормативних витрат. Відповідно облік відхилень ведуть окремо від витрат за нормами, як правило, на спеціальних рахунках відхилень ведеться на спеціальних рахунках типу «Відхилення по матеріалах», «Відхилення по оплаті праці» тощо. Несприятливі відхилення відображають по дебету цих рахунків, а сприятливі — по кредиту. У кінці звітного періоду всі сальдо по рахунках відхилень переносять на рахунки запасів і витрат залежно від ситуації, яка склалася на кінець місяця. Однак якщо вся продукція була повністю завершена виробництвом і продана, то всі відхилення переносяться на рахунок «Собівартість реалізованої продукції». Слід звернути увагу, що П(С)БО 16 передбачено щось подібне у п. 11, яким регламентовано включати безпосередньо в собівартість реалізованої про

дукції наднормативні виробничі витрати.

1. Організація нормативного методу обліку витрат і калькулювання собівартості, облік відхилень від норм.

Відхиленням від норм вважається як економія, так і перевитрати матеріальних, трудових витрат та накладних витрат.

На підприємствах здійснюється чіткий контроль за додержанням норм витрат, з тим щоб не допускати необгрунтованих відступів від встановленої технології виготовлення виробів, нераціональної заміни сировини та матеріалів, перевищення встановлених норм витрат.

Відхилення від норм допускається тільки з дозволу відповідальних працівників підприємства. Майже усі випадки відхилення від норм оформляються відповідними документами й обліковуються. Облік відхилень проводяться з метою забезпечення керівників виробництва своєчасною інформацією про розміри, причини і винуватців додаткових, не передбачених нормами, витрат і вжиття необхідних заходів для запобіганням їм, а у разі економії - з метою поширення передового досвіду. Для організації обліку відхилень розробляють класифікатори причин і винуватців відхилень від норм

Протягом місяця складають спеціальні повідомлення про зміни норм, які беруть до уваги в кінці місяця при коригуванні нормативної калькуляції. Нормативна калькуляція розробляється на всі вироби, що випускаються на підприємстві, за даними конструкторсько-технологічної та іншої документації на базі діючих на початок звітного періоду норм. Якщо окремі види виробів виготовляються у різних варіантів, їх нормативна собівартість визначається для кожного варіанта виготовлення окремо.

Нормативна калькуляція використовується (крім визначення фактичної собівартості) для оцінки браку і залишків незавершеного виробництва, обчислення розміру зниження норм витрат і нормативної собівартості, трудомісткості та матеріаломісткості за місяць, квартал, рік, а також для розрахунку цін.

Нормативна калькуляція складається послідовно на деталі, вузли, збірні з'єднання і виріб у цілому або на виріб у цілому. Нормативна собівартість вузла є сумою собівартості всіх деталей, які входять до складу даного вузла, з додаванням до нього вартості матеріалів, що витрачаються на складання, суми заробітної плати робітників, зайнятих на складанні, та відповідних сум витрат на обслуговування й управління (виходячи з кошторису).

Собівартість окремих деталей включається до нормативної калькуляції вузла за нормативними калькуляціями деталей, а витрати на складання вузла - за технологічними картами складання.

В окремих виробництвах допускається складання нормативної калькуляції на виріб у цілому, без поділу на деталі й вузли.

При цьому вартість матеріальних ресурсів, а також інших прямих витрат визначається за зведеними нормами витрат, складеними технологічними і конструкторськими відділами, та з урахуванням діючих цін. Трудомісткість і сума заробітної плати розраховуються за зведеними даними відділу праці й заробітної плати, одержаними на основі технологічних карт або іншої технічної документації, що відображають рівень норм заробітної плати на початок місяця.

7.Сутність та метод аналізу „витрати-обсяг-прибуток”.

Аналіз взаємозв'язку "Витрати - Обсяг - Прибуток" - це метод системного дослідження взаємозв'язку витрат, обсягу діяльності та прибутку підприємства з метою одержання відповіді на такі питання:

- який обсяг діяльності забезпечить відшкодування всіх витрат (одержання очікуваного розміру прибутку);

- як вплине на прибуток одночасне зменшення ціни і збільшення обсягу реалізації;

- яка структура витрат є найоптимальнішою?

Основною метою ВОП-аналізу є встановлення змін, які відбудуться з прибутком, якщо зміняться певний рівень продуктивності чи обсягів виробництва. Ця інформація має суттєве значення, оскільки найбільш суттєвою змінною величиною, яка впливає на дохід (виручку) є обсяг виробництва.

У процесі такого аналізу постійно відслідковується і вивчається залежність між зміною обсягів виробництва і доходами від реалізації, витратами та чистим прибутком. Аналіз ґрунтується на встановленні короткострокової залежності між обсягом виробництва і виручкою, витратами та прибутком. При цьому невизначеною величиною на цьому інтервалі є обсяг реалізації.

Послідовність аналізу взаємозв'язку "витрати— обсяг-прибуток" (стратегічного аналізу витрат) наступна:

• визначення точки беззбитковості (критичної, "мертвої", рентабельності та ін.);

• введення обмежувальних припущень і допусків при проведенні аналізу;

• аналіз невизначеності та відчутності;

• використання маржинального доходу;

• вплив комбінації продаж на чистий прибуток.

Розрізняють дві групи таких методів аналізу:

1. Математичні: метод рівняння, маржинальний метод.

2. Графічні: графік беззбитковості, взаємозв'язку "В-О-П", маржинального доходу.

Важливим елементом ВОП-аналізу є аналіз беззбитковості, що грунтується на групуванні витрат на змінні та постійні, а також обчисленні точки беззбитковості - критичного обсягу діяльності.

Точка беззбитковості - це такий обсяг діяльності при якому одержані доходи покривають понесені витрати; прибуток дорівнює нулю; маржинальний дохід дорівнює постійним витратам.

1. Характеристика і сфера застосування позамовного методу обліку витрат і калькулювання собівартості продукції.

Позамовний метод обліку собівартості - один з основних методів обчислення собівартості на підприємствах, де виробничі витрати враховуються за окремими або за спеціальними замовленнями, в промисловості він застосовується, як правило, на підприємствах з дрібносерійним та індивідуальним типом організації виробництва, у військово-промислових комплексах, підприємствах важкого машинобудування. Цей метод використовується також у будівництві, сфері обслуговування, бюджетних організаціях, в науково-дослідних інститутах, установах охорони здоров'я, друкарнях, видавництвах, рекламних та аудиторських та будь-яких інших організаціях, що працюють на замовлення і надають послуги відповіднодо вимог покупців.
Позамовний метод передбачає розгляд кожного замовлення в якості окремої облікової одиниці, для якої розраховуються прямі матеріальні і трудові витрати, а також накладні витрати. На підприємстві ведеться один рахунок «Основне (незавершене) виробництво», який деталізується картками замовлень, в яких і збираються витрати по всіх підрозділах на виконання конкретного замовлення. Дана форма є дуже важливою для позамовного системи і застосовується як для цілей калькулювання собівартості замовлення, використовуваної для складання фінансової звітності, так і для цілей контролю.
Картки реєстрації витрат на замовлення можуть відрізнятися за формою, змістом і структурою, однак, у всіх присутні основні показники. У картці міститься номер замовлення, дозвіл на проведення робіт і їх опис, визначається часовий проміжок, необхідний для виконання замовлення, а також вказується кількість одиниць продукції, яку потрібно провести. У багатьох випадках у картку виробничого замовлення можуть включатися додаткові відомості, такі, як продажні ціни, найменування покупця, умови транспортування і т.п., а також підсумкові дані за витратами.
На підприємстві можуть одночасно виконуватися кілька замовлень. Кожній картці реєстрації витрат по замовленню привласнюється номер, який вказується також у вимозі на відпуск матеріалів і в робочому талоні з тим, щоб спростити процедуру ідентифікації прямих матеріальних і трудових витрат. Відомості, що містяться у формах з обліку використаних матеріалів та обліку витраченої праці, регулярно узагальнюються і включаються в картку реєстрації витрат на замовлення.

Позамовної система має на практиці кілька варіантів:
• контрактний - облік витрат по великих одиницям продукції, виробництво яких проходить протягом тривалого періоду часу, з обов'язковим укладанням договорів, коли собівартість визначається за контрактом у цілому і окремих етапах його виконання;
• поіздельний - облік витрат організується по кожному найменуванню виробів або групі однорідних виробів, а собівартість обчислюється шляхом ділення загальних витрат на кількість виготовленої продукції даного виду протягом звітного періоду;
• подетально - облік витрат ведеться по конкретних найменувань деталей, що виготовляються, по збірці деталей у вузли, вузлів - у вироби, а собівартість виробу визначається підсумовуванням собівартості комплекту деталей і витрат по складальних робіт;
• внутрішньовиробничі замовлення - витрати узагальнюють за однорідними об'єктам (одиничним), досвідченим зразкам нової техніки, експериментальним виробам, їх собівартість калькулюється, як правило, після закінчення звітного періоду.
Кожен варіант характеризується особливостями вибору об'єктів обліку витрат, документування прямих витрат, узагальнення та розподілу непрямих витрат між готовою продукцією і незавершеним виробництвом, а також між замовленнями. Прямі витрати, як трудові, так і матеріальні, можуть бути безпосередньо віднесені на конкретний вид продукції чи послуг; загальновиробничі витрати можуть бути розподілені за видами продукції тільки за допомогою спеціальних методів. При списанні їх витрат часто вдаються до використання норма тивних коефіцієнтів списання загальновиробничих витрат, що встановлюються для кожного підрозділу або функціонуючого об'єкта зазвичай на рік.

1. Характеристика і сфера застосування попроцесного (попередільного) методу обліку витрат і калькулювання собівартості продукції.

Облік витрат і калькулювання собівартості продукції, контроль за рівнемвитрат і собівартості – це функція виробничого обліку. Вибір системи виробничогообліку залежить від технології та організації виробництва, характеру продукції, системи управління тощо. Тому кожне підприємство розробляє свою системукалькулювання собівартості.Попередільний метод застосовується на підприємствах з однорідною завихідною сировиною і характером технології масовою продукцією, яка виготовляється в результаті послідовних процесів, кожний з яких (або група яких) складає окремий самостійний переділ (фазу, стадію) виробництва. Це підприємстватаких галузей промисловості, як нафтопереробна, металургійна, хімічна, скляна, фарфоро-фаянсова, виробництво будівельних матеріалів, текстильна, шкіряна,

хутрова, цукрова, хлібопекарська пивоварна, м'ясна, молочна тощо. Сутність попередільного методу полягає в тому, що всі або деякі прямі витрати відображають в поточному обліку не за видами продукції, що виготовляється, а за переділами виробництва (навіть якщо з одного переділу можнаотримати кілька видів продукції). Отже, об’єктом обліку витрат є переділ. У зв'язку з тим, що у таких виробництвах процес створення готової продукції складається з кількох послідовних технологічно закінчених переділів, виникає необхідність визначення собівартості не тільки готового продукту, а й напівфабрикатів, особливо за умови, коли частина їх має бути реалізована на сторону. В галузях промисловості, які застосовують попередільний метод, виробничі витрати обліковують у кожному переділі включаючи собівартість напівфабрикатів, виготовлених у попередньому переділі. У зв'язку з цим калькулюють фактичну

собівартість напівфабрикатів кожного переділу. Напівфабрикат – це продукт окремих технологічних фаз (переділів)який повинен пройти одну або кілька технологічних фаз обробки, перш ніж стати готовою продукцією, але для даної стадії (переділу) він єзакінченим.Сутність попроцессного методу полягає в тому, що прямі й непрямі витрати на виробництво враховуються за статтями калькуляції на весь випуск продукції. Процес накопичення витрат йде паралельно процесу виробництва. Детальних деталізації витрат по кожній одиниці продукції не потрібно. Для кожного процесу встановлюються контрольні рахунки і визначаються прямі і накладні витрати. У зв'язку з цим середня собівартість продукції(роботи, послуги) визначається діленням суми всіх витрат виробництва за місяць (в цілому за підсумком і по кожній статті) на кількість готової продукції за цей же період. Калькуляційні статті витрат стають прямими і відповідають економічним елементам. Особливості попроцессного методу калькулювання характеризуються:
• накопиченням виробничих витрат по процесах безвідносно до видів і підвидів продукції;
• включенням витрат у собівартість випущеної продукції за календарний період;
• відкриттям аналітичних рахунків до рахунку «Основне виробництво» для кожного підрозділу;
• розрахунком умовного об'єму випуску продукції, що складається з готових і незавершених продуктів;
• розподілом прямих матеріальних витрат, що здійснюються на початку виробничого процесу, виходячи з кількості заданого у виробництво сировини;
• розподілом доданих (прямі трудові витрати та загальновиробничі витрати) витрат рівномірно протягом виробничого циклу відповідно до кількості умовного об'єму виробництва;
• калькулюванням витрат у готову продукцію і незавершене виробництво.
Попроцессном система може бути утворена за одним з таких варіантів:
• однопроцессний - узагальнення витрат провадять за галузевим статтями по виробництву в цілому, калькулювання собівартості окремих видів продукції залежить від наявності або відсутності незавершеного виробництва, одно-або кілька-продуктового випуску;
• попроцессний - виробничі витрати групують всередині одного переділу за однорідними технологічним операціям, собівартість окремих видів продукції визначається діленням загальних витрат технологічної операції (процесу) на кількість умовної продукції, виробленої в цьому процесі;
• попередільний - прямі виробничі витрати плануються і враховуються за переділами виробничого процесу, всередині кожного переділу витрати групуються за статтями калькуляції; продукція, вироблена протягом місяця, калькулюється з урахуванням зміни залишків незавершеного виробництва; собівартість обчислюється в кожному переділі виходячи з власних виробничих витрат, інші витрати загального характерурозподіляються по переділах і видах продукції непрямим шляхом;
• комплексні виробництва - відокремлення витрат здійснюють за технологічними процесам усередині одного переділу, сировину розподіляють між видами основних продуктів відповідно до витратними коефіцієнтами, вартість побічних продуктів виключають з комплексних витрат, решту витрат розподіляють між видами основних продуктів на підставі економічно обгрунтованих натуральних одиниць баз розподілу.
Будь-який з розглянутих варіантів попроцессном системи має свої відмінні риси в аспектах: вибору об'єктів обліку витрат; методів групування прямих витрат; локалізації та розподілу спільних для виробництва витрат між готовою і незакінченої продукцією, між видами продукції; оцінки побічних продуктів; систем контролю за виробничими витратами.
У системі попроцессного обліку до прямих витрат крім прямих матеріальних і трудових можуть бути віднесені витрати з підготовки виробництва, контролю за ходом виробництва, амортизація за умови їх локалізації всередині одного підрозділу.

1. Калькулювання собівартості продукції на основі діяльності.

Традиційна система калькулювання побудована за принципом “продукція споживає ресурси, а система калькулювання діяльності передбачає, що продукція споживає процеси, а процеси споживають ресурси”.
Суть системи полягає в тому, що на певні види продукції списуються прямі витрати, а непрямі витрати групуються і відносяться тільки на ті види продукції, що споживають відповідні виробничі процеси. Для кожного виду непрямих витрат може бути обрана своя база розподілу (заробітна плата, площа цеху, машино-години роботи обладнання).
В вітчизняній практиці ці витрати (непрямі) списуються:
ü витрати на утримання і експлуатацію машин і обладнання;
ü витрати на підготовку і освоєння виробництва нових видів продукції;
ü загальновиробничі витрати.
Дані витрати можуть розподілятися на конкретні види продукції.
Особливості калькулювання собівартості продукції комплексних виробництв.
Виробництво вважається комплексним, якщо в одному технологічному процесі одночасно виготовляється декілька (або один) основних продуктів та побічна продукція і відходи.
Калькулюється тільки основна продукція, побічна продукція та відходи оцінюються за встановленими методами (оцінка відходів > 2 видів).
Розрізняють багатопродуктове комплексне виробництво та одно продуктове.
Процес калькулювання в комплексних виробництвах потребує вирішення ряду методологічних питань, пов’язаних з розрахунком собівартості, а саме:
- методи оцінки попутних продуктів;
- методи оцінки відходів;
- розподіл загально виробничих витрат (між основною та побічною продукцією або між основними продуктами);
- розподіл виробничої собівартості між основними продуктами.

1. Сутність бюджетування, його організація та види бюджетів

Кожне підприємство має певну стратегічну мету (збільшення прибутку, утримання позиції на ринку, лідерство в певній галузі тощо). Для забезпечення досягнення цієї мети здійснюють стратегічне планування. Стратегічне планування — процес визначення дій, необхідних для

досягнення стратегічної мети. Результатом стратегічного планування є довгостроковий план підприємства, розрахований на 10—15 років. Деталізація довгострокового плану здійснюється через бюджетування, яке

визначає короткострокові завдання у межах загальної стратегії. Продуктом бюджетування є бюджет.

Бюджет — це кількісний план майбутніх операцій, виражених у грошових

вимірниках. Період, для якого підготовлений і використовується бюджет, називають бюд-

жетним періодом. Бюджетним періодом зазвичай є рік, у межах якого можна виокремити короткі

періоди (квартал, місяць). Отже, бюджетування — процес планування майбутніх операцій підприємства

та оформлення його результатів у вигляді системи бюджетів.

Метою бюджетування є: здійснення періодичного планування; забезпечення координації, кооперації та комунікацій; забезпечення усвідомленості витрат на діяльність підприємства; створення основи для оцінки і контролю виконання; мотивація працівників шляхом орієнтації на досягнення мети організації; виконання вимог законів і контрактів. Бюджети розробляються як в цілому для підприємства, так і для окремихструктурних підрозділів або функціональних сфер діяльності. Оскільки бюджети відображають майбутні операції підприємства, то міроюздійснення цих операцій вони перетворюються на базу для оцінки діяльностіменеджерів, У деяких випадках складання бюджетів передбачено законодавством

або є умовою контрактів. Наприклад, установи, що фінансуються з державного бюджету або зі спеціальних фондів, мають складати бюджети в межах виділених коштів. Бюджетування здійснюють у двох напрямах:

Перший напрям – підготовка функціональних бюджетів, тобто бюджетівпідрозділів підприємства. Відповідно підрозділ підприємства, для якого може бутискладений окремий бюджет і здійснений контроль за його виконанням бюджетним центром.

Другий напрям бюджетування — розробка стандартів (норм) витрат на

виробництво окремих виробів (або послуг).

1. Контроль виконання бюджетів та аналіз відхилень.

У процесі господарської діяльності завжди виникають відхилення фактичних показників від запланованих (бюджетних). Для їх своєчасного виявлення і відповідного реагування на них необхідний систематичний контроль за виконанням бюджетів, тобто бюджетний контроль, завдання якого - привернути увагу менеджера до тих відхилень від бюджету, які вимагають його оперативного реагування. Це можуть бути або ж значні відхилення, або відхилення, що систематично повторюються. Усуненню таких відхилень сприяє управління за відхиленнями, при якому менеджер концентрує увагу лише на суттєвих відхиленнях від бюджету і, до певної міри, не звертає уваги на відхилення в межах допустимих коливань.

Залежно від причин виникнення відхилення поділяють:

· на відхилення внаслідок планування (помилки та прорахунки при складанні бюджетів);

· відхилення внаслідок діяльності.

Бюджетний контроль і управління за відхиленнями здійснюють на підставі звіту про виконання бюджету, який складає бухгалтер-аналітик і подає менеджеру, який відповідає за прийняття рішень з даного питання.

Звіт про виконання бюджету— це порівняння фактичних і запланованих показників, розрахунок відхилень та вивчення їх причин. Такий звіт готується регулярно (щомісяця) і містить дані про бюджетні витрати за звітний період і з початку року та відхилення від бюджету з поясненням їх причин, а інколи — вжитих заходів для попередження подібних відхилень у майбутньому.

Бюджет, який враховує можливі варіанти зміни обсягу діяльності в межах релевантного діапазону, називають гнучким, або динамічним бюджетом. Такий бюджет необхідний, в першу чергу для аналізу тих витрат, які включають постійну і змінну складові (виробничі накладні, витрати на збут, адміністративні). Він складається виходячи із залежності:

Загальна сума витрат = Постійні витрати + (Фактичний обсяг виробництва • Змінні бюджетні витрати на одиницю діяльності).

Для поглибленого аналізу відхилень необхідно їх визначити за кожною статтею бюджету і пояснити причини відхилень.

Так, відхилення прибутку за рахунок зміни окремих факторів за допомогою гнучкого бюджету розраховують аналогічно факторному аналізу методом обчислення різниць:

1)загальне відхилення = фактична сума прибутку — бюджетна (планова, нормативна) сума прибутку;

2)відхилення за рахунок зміни обсягу реалізації = прибуток, визначений гнучким бюджетом — прибуток початкового (старого) бюджету;

3)відхилення за рахунок зміни середньої ціни реалізації = фактичний обсяг продаж (виручка) — фактичний обсяг реалізації за плановими цінами = фактичний обсяг реалізації — скоригований обсяг реалізації;

4)відхилення за рахунок економії (перевитрати) матеріалівна одиницю продукції — (фактичні витрати матеріалів — нормативні витрати на фактичний обсяг виробництва) • нормативна ціна одиниці матеріалів = (фактичні витрати матеріалів на одиницю продукції — нормативні витрати на одиницю продукції) • фактичний обсяг виробництва • нормативну (бюджетну) ціну одиниці матеріалів;

5)відхилення за рахунок зміни цін на матеріали = фактичні витрати на матеріали — (фактична кількість витрачених матеріалів • планова ціна одиниці матеріалів) = (фактична ціна — планова ціна) • фактичну кількість витрачених матеріалів;

6) відхилення за рахунок зміни ефективності прямих витрат праці, яка характеризує рівень продуктивності праці або трудомісткості продукції = (фактичні витрати праці — нормативні витрати праці на фактичний обсяг продукції) • нормативний рівень оплати праці = (фактичні витрати праці на одиницю продукції — нормативні витрати праці на одиницю продукції) • фактичну кількість проданої продукції • нормативну ставку оплати за одиницю праці (годину, день тощо);

7) відхилення за рахунок зміни ставок (рівня) оплати праці = фактичні витрати на оплату праці - (фактичні прямі витрати праці • нормативну ставку оплати одиниці праці) = (фактична ставка оплати одиниці праці — нормативна ставка оплати одиниці праці) • фактичні затрати прямої праці у кількісних вимірниках;

8) відхилення за рахунок відхилення постійних накладних витрат = фактична сума постійних накладних витрат — планова (нормативна) сума таких витрат.

Методика аналізу відхилень залежить від системи калькулювання витрат, яку застосовує підприємство при складанні внутрішньої звітності: на основі повної собівартості чи на основі змінних витрат. Але і в одному, і в другому випадку необхідно виділяти змінні витрати і аналізувати їх окремо від постійних. У тих же випадках, коли при аналізі відхилень прибутку має місце незбігання обсягу виробництва з обсягом реалізації продукції, для аналізу відхилень треба складати два гнучкі бюджети: на фактичний обсяг виробництва (для аналізу відхилення витрат) і на фактичний обсяг реалізації (для аналізу відхилення прибутку). Відхилення між цими бюджетами зумовлено змінами у велі чині запасів готової продукції.

Такий аналіз дає можливість об'єктивно оцінити результати роботи та їх залежність від окремих факторів