Процесс аудита бухгалтерской отчетности

↑

▷ Содержание

⇐ ПредыдущаяСтр 6 из 19Следующая ⇒

▷ Похожие статьи

Организация аудита — это продолжительная процедура, подразумевающая определение стратегии аудита, планирование применения этой стратегии и контроль практического проведения аудита.

Хотя стратегии проверок конкретных компаний различны, они основаны на одной и той же схеме. В самом общем виде процесс аудита можно разделить на четыре этапа (в западных аудиторских фирмах стратегия аудита включает до десяти этапов).

1. Сбор информации. Сначала необходимо собрать (а в случае повторного аудита — обновить) и задокументировать информацию о клиенте и определить, каким образом эта информация может повлиять на план аудиторской проверки. Этот этап включает также изучение бизнеса клиента и конъюнктуры его отрасли. При этом учитываются два фактора: во-первых, должен быть собран достаточный объем достоверных данных для выполнения задач аудита, а во-вторых, затраты на сбор этих данных должны быть минимизированы. Первый фактор, разумеется, более важен, однако нельзя недооценивать и второй, так как это обеспечивает конкурентоспособность и рентабельность аудиторской фирмы.

2. Планирование. Необходимо оценить степень риска того, что финансовый отчет может содержать существенные погрешности в записях, и на основе этой оценки разработать эффективный и рациональный план аудиторской проверки. Ключевым моментом в определении стратегии аудита является принятие решения о том, следует ли подвергать проверке эффективность экономической политики и методики структур внутреннего контроля с целью сокращения объема проверки остатков по счетам.

3. Осуществление аудита. На этом этапе аудитору необходимо собрать, зарегистрировать и оценить определенное количество фактов, чтобы подтвердить правильность данных, содержащихся в отдельных счетах и финансовом отчете в целом. Этот этап тесно взаимосвязан с предыдущим. Результаты проверок структуры внутреннего контроля клиента являются основой для оценки степени риска того, что в остатках по счетам могут содержаться существенные ошибки, а при сборе и оценке доказательств относительно остатков на счетах могут обнаружиться проблемы в структуре внутреннего контроля клиента. В ходе сбора и оценки доказательств, касающихся сальдо счетов и эффективности структуры внутреннего контроля, аудитор может обнаружить, что его стратегия нуждается в пересмотре.

4. Представление отчета. На заключительном этапе от аудитора требуются формулирование и написание аудиторского заключения и уведомление клиента о недостатках в структуре его внутреннего контроля.

Степень намерения аудитора полагаться на системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля. Чем большую уверенность аудитор предполагает обеспечить за счет систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, тем ниже будет его оценка риска средств внутреннего контроля и тем больше должен быть объем отобранной совокупности.

Степень отклонения от предписанной процедуры контроля, которую аудитор готов признать допустимой. Чем ниже степень отклонения, которую готов принять аудитор, тем больше должен быть объем выборки.

Степень отклонения от предписанной процедуры контроля, которую аудитор предполагает выявить в генеральной совокупности.

Чем выше степень отклонения, ожидаемая аудитором, тем больше должен быть объем выборки, чтобы аудитор мог реально оценить действительную степень отклонения. К факторам, имеющим значение с точки зрения анализа ожидаемой степени ошибки, относятся понимание аудитором деятельности аудируемого лица (в частности, понимание систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля), смена персонала или изменение в системах бухгалтерского учета и внутреннего контроля, результаты аудиторских процедур, проведенных в предыдущие периоды, и результаты двух аудиторских процедур. Высокая ожидаемая степень ошибки обычно не гарантирует (или гарантирует в незначительной степени) снижение риска средств внутреннего контроля, поэтому при таких обстоятельствах тесты средств внутреннего контроля обычно не проводятся.

Необходимая степень доверия аудитора. Чем в большей степени аудитор должен быть уверен в том, что результаты отобранной совокупности являются наделе показательными с точки зрения действительной частоты появления ошибок в генеральной совокупности, тем большим должен быть объем выборки.

Число элементов генеральной совокупности. При наличии большой генеральной совокупности ее действительный объем оказывает лишь незначительное воздействие на объем отобранной совокупности.

Однако в случае небольшой генеральной совокупности аудиторская выборка нередко является не столь эффективной, как альтернативные методы получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств.

Факторы, влияющие на объем отобранной совокупности для процедур проверки по существу, представлены в табл. 7.2.

Таблица 7.2

Оценка аудитором неотъемлемого риска. Чем выше аудитор оценивает неотъемлемый риск, тем больше должен быть объем отобранной совокупности. Более высокий неотъемлемый риск предполагает, что для снижения аудиторского риска до приемлемо низкого уровня необходим менее высокий уровень риска необнаружения, а меньший риск необнаружения может быть обеспечен путем увеличения объема отобранной совокупности.

Оценка аудитором риска средств внутреннего контроля. Чем выше оценка аудитором риска средств внутреннего контроля, тем больше должен быть объем отобранной совокупности. Например, оценка риска средств внутреннего контроля как высокого свидетельствует о том, что аудитор не может в значительной степени полагаться на эффективное действие средств внутреннего контроля применительно к конкретной предпосылке подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности. Следовательно, в целях уменьшения аудиторского риска до приемлемо низкого уровня аудитору необходимо обеспечить низкий уровень риска необнаружения, и он будет в большей мере полагаться на аудиторские процедуры проверки по существу. Чем в большей мере аудитор полагается на аудиторские процедуры проверки по существу (т.е. чем ниже риск необнаружения), тем больше должен быть объем отобранной совокупности.

Использование других аудиторских процедур проверки по существу, направленных на подтверждение одной и той же предпосылки подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности. Чем в большей мере аудитор полагается на другие процедуры проверки по существу (детальные тесты хозяйственных операций и сальдо счетов бухгалтерского учета либо аналитические процедуры) в целях снижения до приемлемо низкого уровня риска необнаружения искажений применительно к конкретному сальдо бухгалтерского счета или конкретной группы однотипных операций, тем меньшей уверенности аудитор будет требовать от выборочной проверки и, следовательно, тем меньшим может быть объем отобранной совокупности.

Необходимая степень доверия аудитора. Чем в большей степени аудитор должен быть уверен в том, что результаты проверки элементов отобранной совокупности являются на самом деле показательными с точки зрения фактического значения ошибки, допущенной в генеральной совокупности, тем больше должен быть объем отобранной совокупности.

Совокупная величина ошибок, которую аудитор готов признать допустимой. Чем ниже совокупная ошибка, которую готов принять аудитор, тем больше должен быть объем отобранной совокупности. Величина ошибок, которые аудитор предполагает выявить в генеральной совокупности. Чем больше ошибка, которую аудитор предполагает выявить в генеральной совокупности, тем больше должен быть объем отобранной совокупности для того, чтобы дать разумную оценку действительного уровня ошибок в генеральной совокупности.

Факторы, имеющие значение с точки зрения анализа аудитором ожидаемой ошибки, — это степень субъективности стоимостной оценки элементов, результаты тестов средств внутреннего контроля, результаты аудиторских процедур, проведенных в предыдущие периоды, результаты других процедур проверки по существу.

В случаях когда элементы генеральной совокупности широко варьируют по своей стоимости, может быть целесообразным группирование элементов, сходных по своей стоимости, в отдельные подсовокупности или страты. Этот процесс называется стратификацией. Когда генеральная совокупность надлежащим образом стратифицирована, общий объем отобранных совокупностей по стратам обычно меньше объема отобранной совокупности, который был бы необходим для достижения заданного уровня риска, связанного с использованием выборочного метода, в случае, если для всей генеральной совокупности формировалась бы одна отобранная совокупность.

В случае крупной генеральной совокупности ее фактический объем оказывает лишь незначительное воздействие на объем отобранной совокупности. В случае небольшой генеральной совокупности аудиторская выборка нередко не столь эффективна, как альтернативные методы получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств.

При использовании выборки по денежным элементам повышение стоимости генеральной совокупности приводит к увеличению объема отобранной совокупности, если только это не компенсируется соответствующим повышением уровня существенности.

Построение выборки. При анализе отбираемой для тестирования совокупности аудитор должен учитывать цели теста и характеристики генеральной совокупности.

Аудитор сначала анализирует конкретные цели, которые должны быть достигнуты, и то сочетание аудиторских процедур, которое, по всей вероятности, в наибольшей мере будет способствовать достижению таких целей. Анализ характера искомых аудиторских доказательств и возможных условий, связанных с ошибками, или других характеристик, касающихся таких аудиторских доказательств, поможет аудитору определить, что именно составляет ошибку и какая генеральная совокупность должна быть использована для выборочной проверки.

Аудитор анализирует, какие условия представляют собой ошибку, исходя из целей теста. Четкое понимание того, что составляет ошибку, важно для включения в прогнозируемые оценки ошибки все те (и только те) условия, которые уместны с учетом целей теста.

При выполнении тестов средств внутреннего контроля аудитор обычно предварительно оценивает уровень ошибки, которую он предполагает обнаружить применительно к проверяемой генеральной совокупности, и уровень риска средств внутреннего контроля. Такая оценка основывается на предшествующих знаниях аудитора или исследовании небольшого числа элементов генеральной совокупности. Аналогичным образом применительно к процедурам проверки по существу аудитор обычно предварительно оценивает уровень ошибки по генеральной совокупности.

Для аудитора важно обеспечить, чтобы генеральная совокупность была надлежащей с точки зрения цели процедуры выборки (что предполагает анализ направления тестирования) и полной.

Например, если аудитор собирается отобрать из некоторой папки первичные документы для выборочной проверки, нельзя сделать какие-либо выводы относительно всех документов за соответствующий период, если аудитор не уверен в том, что в действительности все документы были подшиты в папку.

Эффективность аудита может быть повышена, если аудитор проводит стратификацию генеральной совокупности путем разделения ее на дискретные подмножества, которые имеют какие-либо идентифицирующие характеристики. Цель стратификации — снижение вариативности элементов в рамках каждой страты и тем самым уменьшение объема выборки без пропорционального увеличения риска, связанного с использованием выборочного метода. Подмножества должны быть тщательно определены таким образом, чтобы каждый элемент выборки мог принадлежать только одной страте.

При выполнении процедуры проверки по существу сальдо данного счета или группа однотипных операций нередко стратифицируются по своей стоимости. Это позволяет в рамках аудита уделить большее внимание элементам большей стоимости, которые могут быть сопряжены с самыми большими потенциальными денежными ошибками с точки зрения завышения величин.

Аналогичным образом генеральная совокупность может быть стратифицирована в соответствии с какой-либо конкретной характеристикой, которая предполагает более высокий риск ошибок, например при тестировании оценки дебиторской задолженности величины сальдо могут быть стратифицированы по сроку их возникновения.

Результаты процедур, применяемых к какой-либо отобранной совокупности элементов в рамках одной страты, могут распространяться только на элементы, которые составляют такую страту.

Для вывода в отношении всей генеральной совокупности аудитору потребуется проанализировать риск и существенность в отношении остальных страт, которые составляют всю генеральную совокупность.

Например, на 20% от общего числа элементов генеральной совокупности может приходиться 90% стоимости сальдо счета.

Аудитор может исследовать отобранную совокупность этих элементов. В этом случае аудитор оценивает результаты отобранной совокупности и делает выводы о свойствах элементов, составляющих 90% стоимости, обособленно от остальных 10%, применительно к которым будут использоваться другой отбор или другие средства получения доказательств (либо такие 10% могут быть сочтены несущественными).

При проведении аудиторских процедур по существу, особенно при тестировании на предмет завышения величин, нередко оказывается эффективным определение элементов выборки как отдельных денежных единиц (например, рублей), которые составляют сальдо счета или группу однотипных операций. Выбрав отдельные конкретные денежные единицы из генеральной совокупности (например, сальдо дебиторской задолженности), аудитор затем исследует конкретные элементы (например, отдельные сальдо, которые содержат такие денежные единицы). Такой способ определения элементов выборки ориентирует аудиторскую работу на проверку элементов большей стоимости, поскольку они с большей вероятностью оказываются отобранными, и это может приводить к меньшему объему выборки. Данный прием обычно используется в сочетании с методом систематического отбора проверяемой совокупности и наиболее эффективен при отборе элементов из компьютеризированной базы данных.

Основные методы отбора совокупности — случайный, систематический и бессистемный.

В ходе случайного отбора аудитору следует использовать генератор случайных чисел в компьютере или таблицы случайных чисел.

В ходе систематического отбора число элементов в генеральной совокупности делится на объем отобранной совокупности так, чтобы обеспечить интервал выборки, скажем, равный 50, и после определения исходной точки в пределах первых 50 элементов затем отбирается каждый 50-й элемент выборки.

Отобранная совокупность будет носить более случайный характер, если исходная точка определяется путем использования генератора случайных чисел в компьютере или таблиц случайных чисел, а не бессистемным образом.

При использовании систематического отбора аудитору необходимо удостовериться в том, что элементы отобранной совокупности внутри генеральной совокупности не структурированы таким образом, что интервалы выборки соответствуют какой-то конкретной особенности структуры генеральной совокупности.

В ходе бессистемного отбора аудитор формирует отобранную совокупность, не следуя какому-либо структурному методу.

Несмотря на то что структурный метод не используется, аудитор тем не менее должен избегать какой-либо сознательной предвзятости или предсказуемости (например, не избегать каких-либо элементов, которые трудно обнаружить, или не всегда выбирать первые или последние проводки на данной странице) — тем самым он обеспечит, чтобы все статьи генеральной совокупности могли быть выбраны.

Бессистемный отбор не должен применяться, если используется статистическая выборка.

Существует практика отбора элементов для проверки блоками, т.е. выбор смежных элементов генеральной совокупности (например, первичных документов некоторого раздела учета, относящихся к одному конкретному месяцу).

Выбор блоком обычно не может применяться при отборе элементов для проверки в ходе аудита, поскольку большинство генеральных совокупностей структурировано таким образом, что последовательно расположенные элементы могут предположительно иметь сходные характеристики, которые отличаются от характеристик иных элементов генеральной совокупности.

Хотя при некоторых обстоятельствах аудиторская процедура по проверке блока элементов может оказаться целесообразной, этот метод редко является надежным методом формирования отобранной совокупности, если аудитор рассчитывает сделать на основе отобранной совокупности значимые выводы относительно всей генеральной совокупности.

Объем выборки (количество отбираемых для проверки элементов). При определении объема выборки аудитор должен анализировать, снижен ли риск, связанный с использованием выборочного метода, до приемлемо низкого уровня. Уровень риска, связанного с использованием выборочного метода, который аудитор готов принять, оказывает влияние на объем выборки. Чем ниже риск, который готов принять аудитор, тем больше необходимый объем выборки.

Объем выборки может быть определен путем применения специальных формул, полученных на основе теории вероятностей и математической статистики, либо путем вынесения аудитором профессионального суждения, применяемого объективно с учетом данных обстоятельств.

Отбор подлежащей проверке совокупности элементов. Аудитор должен отбирать элементы для подлежащей проверке совокупности, исходя из того, чтобы каждый отдельный элемент выборки в генеральной совокупности имел вероятность быть отобранным.

Статистическая выборка требует, чтобы элементы для выборки отбирались случайным образом, т.е. так, чтобы у каждого элемента была бы некоторая ненулевая вероятность быть выбранным.

Элементы выборки могут представлять собой натуральные объекты (например, счета-фактуры) или денежные единицы.

При нестатистической выборке аудитор основывается на профессиональном суждении.

Поскольку целью выборки является получение выводов относительно всей генеральной совокупности, аудитор старается сформировать репрезентативную совокупность путем отбора элементов выборки, обладающих характеристиками, типичными для генеральной совокупности, и проверяемая совокупность элементов должна формироваться таким образом, чтобы исключалась какая бы то ни было предвзятость.

Проведение аудиторских процедур. Аудитор должен проводить аудиторские процедуры, являющиеся надлежащими для конкретной цели теста по каждому отобранному элементу.

Если отобранный элемент не является надлежащим для применения процедуры, то процедура обычно совершается по отношению к какому-либо замещающему элементу.

Иногда аудитор не может применить запланированные аудиторские процедуры к отобранному элементу, поскольку, например, документы, касающиеся данного элемента, утрачены. Если применительно к такому элементу не могут быть выполнены альтернативные процедуры, аудитор обычно считает данную статью содержащей ошибку. Примером альтернативной процедуры может быть проверка последующих денежных поступлений в случае, когда на запрос в положительной форме о подтверждении дебиторской задолженности не было получено ответа.

Характер и причина ошибок. Аудитор должен проанализировать результаты выборочной проверки, характер и причины любых выявленных ошибок, а также их возможное воздействие на цели конкретного теста и на другие области аудита.

При проведении тестов средств внутреннего контроля аудитор уделяет основное внимание тому, как организованы и насколько работоспособны средства контроля как таковые, а также оценке риска средств внутреннего контроля. Если при этом выявляются ошибки, аудитор должен проанализировать:

· прямое влияние выявленных ошибок на достоверность финансовой (бухгалтерской) отчетности;

· надежность систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, а также их влияние на планируемые аудиторские процедуры в тех случаях, например, когда ошибки являются результатом действий руководства, направленных в обход средств внутреннего контроля.

При анализе обнаруженных ошибок аудитор может обнаружить, что у многих из них есть общие характеристики — например, вид операции, место совершения операции, участок производства, период времени. В этих случаях аудитор может принять решение выявить все элементы генеральной совокупности, которые обладают данной общей характеристикой, и провести аудиторские процедуры применительно к такой страте. Кроме того, эти ошибки могут быть намеренными и указывать на возможность совершения недобросовестных действий.

В некоторых случаях аудитор может установить, что ошибка обусловлена каким-то обособленным событием, которое не происходит иначе чем в ряде конкретно определяемых случаев, и потому не является репрезентативной по отношению к аналогичным ошибкам в генеральной совокупности (аномальная ошибка). Для того чтобы признать ошибку аномальной, аудитор должен быть в достаточной мере уверен в том, что такая ошибка не является репрезентативной по отношению к генеральной совокупности.

Аудитор обеспечивает такую уверенность путем проведения дополнительной работы.

Дополнительная работа зависит от ситуации, но должна быть адекватной с точки зрения предоставления аудитору достаточных надлежащих доказательств того, что ошибка не затраги

Познавательные статьи:



Формы дистанционного обучения

Передача мяча двумя руками снизу

Значение правильной осанки для жизнедеятельности человека

Основные ошибки при выполнении передач мяча на месте