Аналіз схем незаконного відшкодування податків на додану вартість як одного із способів тонізації економіки

Сучасна економічна наука визначає податок на додану вартість (ПДВ) як найновішу й найдосконалішу форму акцизів, що виникла внаслідок тривалої еволюції оподаткування від простіших до дедалі складніших, зрілих і довершених форм. Це податок, ефективне функціонування якого потребує цивілізованих ринкових відносин, що характеризуються широким арсеналом перевірених часом і господарською практикою правових та моральних норм, високим рівнем економічної, правової і податкової культури, ділової етики, за якої невиконання чи невчасне виконання договірних зобов'язань є надзвичайною подією, котра може бути виправдана лише форс-мажорними обставинами. Це податок, для ефективного адміністрування якого потрібні сучасні інформаційні технології, висококваліфіковані, досвідчені та непідкупні фахівці, що діють у чітко визначених і детально регламентованих правових межах, дотримуватися яких є нормою.

Запровадження цього податку постсоціалістичними країнами, що лише ставали на шлях ринкових перетворень, було досить ризиковим. Найбільше проблем зі справлянням податку на додану вартість виникло у тих країнах, зокрема в Україні, в яких до відсутності необхідних економічних та інституціональних передумов його ефективного адміністрування, додалися проблеми, зумовлені корупцією, великими масштабами тінізації економіки, наявністю м'яких бюджетних обмежень, експортоорієнтованою економікою.

При цьому виникло, на перший погляд, парадоксальне явище, чим більше нормативно-правові норми, які регулюють використання ПДВ, наближалися до цивілізованих, тим більше проблем виникало у його справлянні. Це явище, однак, парадоксальне лише на перший погляд, насправді досконалі правові норми потребують наявності дієздатних механізмів, що забезпечують їх дотримання у повсякденних угодах. За їх відсутності запозичені норми стають неефективними, вони або порушуються (економічні суб'єкти переводять свій бізнес у тінь), або виконуються формально (пошук лазівок в законодавстві, які дають змогу оптимізувати свої податкові зобов'язання).

Жоден з податків, що справляються в Україні, не викликав стільки дискусій як податок на додану вартість. Пристрасті навколо нього вирують вже не один рік: з одного боку, не раз порушувалося питання про необхідність його скасування і запровадження податку з обороту чи податку з продажу; з іншого – наводяться аргументи на захист податку на додану вартість, на користь його збереження у податковій системі України, як одного з основних джерел наповнення доходної частини бюджету.

Виходячи з вищенаведеного можна сказати, що саме цьому податку приділяється посилена увага податкових органів, під час проведення перевірок викриваються все нові схеми ухилення від сплати податку до бюджету шляхом маніпулювання податковим кредитом і податковим зобов'язанням при проведенні господарських операцій, створення фіктивних фірм.

Податок на додану вартість є одним з основних бюджетоутворюючих податків, механізм адміністрування якого потребує перегляду та вдосконалення. Проблемні питання покращення адміністрування ПДВ, підвищення рівня його прозорості, погашення заборгованості з відшкодування й запобігання її виникненню у майбутньому – пріоритетні в розробках науковців і у практичній діяльності органів державної податкової служби України [50, с. 321–322].

Податок на додану вартість останнім часом в Україні став самим корумпованим податком. Однією із головних проблем адміністрування податкових платежів є механізм бюджетного відшкодування ПДВ. Якщо сплату інших податків намагаються мінімізувати, то даний податок багатьом не чистим на руку підприємцям дає можливість ще й заробити за рахунок Державного бюджету.

Серед різних форм податкових правопорушень найпоширенішим є
зміщення кримінальних інтересів недобросовісних платників податків (підприємств-експортерів), у сферу використання пільги з податку на додану вартість. Безпідставне відшкодування податку на додану вартість завдає прямих збитків державі в результаті необґрунтованого перерахування бюджетних коштів на адресу комерційних структур.

Аналіз процесу експортних операцій показує, що після кризи фінансово-кредитної сфери, фактичного розвалу найбільш дохідних схем при операціях з депозитами банків, державними цінними паперами, велика частина суб'єктів тіньової економіки переорієнтувалася на використання схем з отримання фінансової вигоди від відшкодування ПДВ з бюджету. Як відомо, товари, що експортуються (власного виробництва чи придбані) від ПДВ звільняються. Є факти, коли платники податків-експортери користуються цією пільгою незаконно. Почастішали випадки надання в податкові органи сфальсифікованих документів, що підтверджують реалізацію товарів за кордоном, хоча фактичного вивезення продукції за межі України не було. При цьому через ланцюжок перепродавців штучно завищується вхідний податок на додану вартість.

Дані схеми сприяють необґрунтованому відшкодуванню з бюджету ПДВ, що призводить до втрати бюджетом мільярдів гривень. Нерідко, в ході оперативно-розшукових заходів, які проводяться щодо організацій-експортерів, встановлюється, що товарно-матеріальні цінності, які вивозяться за межі України, відразу ж ввозяться назад. Проте податковий орган отримує з митниці тільки відомості про вивезення товарів.

При оперативному відпрацюванні організацій та осіб, які організовують псевдоопераціі з руху товарно-матеріальних цінностей, виявлена чітко вибудувана система схем незаконного отримання бюджетних коштів. Згідно цих відомих схем в податковій службі розроблено ряд заходів, що дозволяють розкрити фактичні обставини руху товарних і фінансових потоків, що виникають з моменту виробництва товарів і до їх перетину кордону України.

Але часто виявляється, що ці заходи не достатньо ефективні, поверхневі. Це обумовлено тим, що, як правило, зазначені перевірки проводяться камерально і податковий орган ґрунтується на документальному підтвердженні фактів господарської діяльності, так як не здатний самостійно отримати достовірні відомості щодо схем експортних поставок. Таким чином, недостатнє вивчення зазначених процесів призводить до неправомірного відшкодування ПДВ і нанесенню збитків державному бюджету.

Крім матеріальних збитків держава втрачає міжнародний імідж, зазнає непоправних втрат інвестиційний клімат нашої країни. Західні інвестори не хочуть вести бізнес в Україні через неповернення ПДВ. Українська податкова служба відлякує інвесторів із США і Європи. Іноземні компанії скаржаться в посольства, що українські податківці незаконно відмовляють їм у поверненні ПДВ, влаштовують постійні перевірки та загрожують бізнесменам кримінальними справами. Крім того, інвестори заявляють про використання податкових органів для рейдерських атак. За оцінками Світового банку українська податкова система одна з абсолютно найгірших у світі (181-а з 183 країн). Посол США Джон Теффт перераховує найбільш типові приводи скарг американських компаній щодо їх спілкування з українськими податковими органами [45]:

1. Незаконне списання законної заборгованості з повернення ПДВ. Як правило, податкова служба відмовляє в поверненні ПДВ, заявляючи, що сторона контракту на третьому або четвертому рівні в ланцюжку постачальників не сплатила відповідний ПДВ. Законодавство України подібне не дозволяє, однак ця практика, на жаль, є досить поширеною.

2. Вимога сплатити встановлену частину отриманого відшкодування (до 100 %) „авансом” податку на прибуток підприємств у відповідь на законний запит про повернення ПДВ. У результаті цього ряд американських компаній сплатили податок на прибуток підприємств на період до чотирьох років вперед.

3. Створення фіктивних „суперечок”, щоб унеможливити участь іноземних компаній в системі автоматичного відшкодування ПДВ. Система побудована таким чином, щоб право на автоматичне повернення мали тільки компанії, що відповідають певним критеріям (включаючи відсутність суперечок з податковими службами протягом певного часу). Це – „чорний вхід”, „обхідний шлях”, щоб не дати компаніям отримати відшкодування і в той же час мати можливість заявляти, що автоматизована система працює.

4. Застосування загрози особистої кримінальної відповідальності заради отримання додаткових податкових надходжень навіть у випадках незначних питань, які в інших країнах вирішувалися б за допомогою адміністративних процедур.

5. Використання податкових органів для рейдерських атак.

Особливо гострою називає проблему неповернення або несвоєчасного повернення податковою інспекцією ПДВ інвесторам і посол Угорщини Міхаль Баєр: „Ця проблема – найбільша не лише за кількістю випадків, але і за сумою втрат угорських інвесторів” [45].

З метою запобігання, вказаним вище негативним проявам та для контролю за кожним фактом відшкодування ПДВ, в органах податкової служби створено постійно діючі робочі групи з числа найбільш досвідчених співробітників оперативних підрозділів. Зазначеними групами проводиться цілеспрямована робота з перевірки обґрунтованості застосування пільги з ПДВ, збору та аналізу інформації щодо місцевих підприємств-експортерів. Дані заходи проводяться з детальним вивченням схем експортних поставок, із заведенням справ оперативного обліку та процесуальної оцінки у разі документування факту порушення податкового та іншого законодавства, на різних етапах руху товарно-матеріальних цінностей. В ході проведення оперативно-розшукових заходів відпрацьовуються всі особи причетні до скоєння податкового злочину, з визначенням ролі кожного з фігурантів. При порушенні кримінальних справ щодо керівників організацій, що входять в експортну схему, відпрацьовуються роль і місце самого підприємства-експортера в організації даної схеми. У будь-якому випадку, навіть якщо роль відповідного експортера в даній схемі пасивна, він повідомляється податковою інспекцією про неможливість відшкодування ПДВ.

Вказана вище робота здійснюється постійно всіма підрозділами державної податкової служби. Але ефективність цієї роботи залишається на низькому незадовільному рівні, незважаючи на підвищення кількісних і якісних показників роботи податкових інспекцій. Основна проблема в тому, що податківці постійно борються з наслідками податкових правопорушень, а ліквідувати (або хоча б кардинально зменшити) потрібно саму причину цих зловживань.

Тому розглянемо детальніше сутність схем ухиляння від сплати податку на додану вартість. Таких схем є надзвичайно багато: деякі з них із часом державі вдається ліквідувати, а деякі удосконалюються, ще краще пристосовуючись до змін законодавства. Приведемо лише деякі основні із цих схем:

1. Механізм відшкодування ПДВ з бюджету, під час проведення операцій з реалізації товарів на території України за цінами, нижчими вартості придбання. Суб’єкт підприємницької діяльності може купувати товари як безпосередньо у постачальника (виробника), як це показано на рис. 2.1, а може використати з метою зменшення ризику „транзитне” підприємство. Але обов’язковою умовою є „фіктивне” підприємство, яке корегує ціну товару в бік значного збільшення через надання фіктивних нематеріальних послуг, наприклад, удаваного „ноу-хау”. Отриманий товар надалі реалізується споживачу за його реальною вартістю.

2. Таким чином, різниця в ціні на товарно-матеріальні цінності (ТМЦ) при їх придбанні і реалізації, дає можливість суб’єкту підприємницької діяльності сформувати від’ємне значення по ПДВ. В результаті платник ПДВ претендує на відшкодування ПДВ в сумі, що дорівнює різниці податкового кредиту і зобов’язань, які утворилися під час проведення зазначеної операції.

3. Механізм відшкодування ПДВ з бюджету підчас проведення експортних операцій, за штучно завищеними цінами. Використовуючи схему, зображену на рис. 2.2, комерційне підприємство, купуючи у підприємств-виробників продукцію за ціною виробника, здійснює її експорт за ціною, що у 20–500 разів перевищує первісну вартість. Цим досягається необґрунтоване збільшення розміру ПДВ, який заявляється до відшкодування при експорті товару.

Підприємство, що постачає товар

Фіктивне підприємство

Підприємство-претендент на відшкодування ПДВ

Надання послуг на 12 млн грн (формування податкового кредиту на суму 2 млн грн)

Постачання товару на 3 млн грн (формування податкового кредиту на суму 0,5 млн грн)

Постачання товару на 3 млн грн (формування податкових зобов’язань на 0,5 млн грн)

Безпідставне відшкодування ПДВ на суму 2 млн грн

Державний бюджет

Підприємство-споживач товару

Рис. 2.1. Механізм відшкодування ПДВ з бюджету, підчас проведення операцій з реалізації товарів на території України за цінами, нижчими вартості придбання []

Штучне завищення ціни проводиться „транзитним” підприємством, яке задіяне у схемі. Експорт здійснюється на адресу „пов’язаного” офшорного підприємства-нерезидента. При цьому характерною рисою такої операції є те, що фактично товар відвантажується в іншу країну, де відповідно з оформленою вантажною митною декларацією знаходиться його справжній споживач. Сформовані у „транзитного” підприємства-нерезидента податкові зобов’язання компенсуються за рахунок проведення ним інших операцій, до яких залучаються „фіктивні” підприємства.

 

Підприємство, що постачає товар

Фіктивне підприємство

Підприємство-претендент на відшкодування ПДВ

L t1UKDXHTtVBSKC5JzEtJzMnPS7VVqkwtVrK34+UCAAAA//8DAFBLAwQUAAYACAAAACEAqXUkl78A AADaAAAADwAAAGRycy9kb3ducmV2LnhtbESPwYoCMRBE7wv+Q2hhb2uiLqKjUURQvC3qfEAzaWeC k86QRB3/fiMs7LGoqlfUatO7VjwoROtZw3ikQBBX3liuNZSX/dccREzIBlvPpOFFETbrwccKC+Of fKLHOdUiQzgWqKFJqSukjFVDDuPId8TZu/rgMGUZamkCPjPctXKi1Ew6tJwXGuxo11B1O9+dBlte VH9avL5xXKup+ikPHOxE689hv12CSNSn//Bf+2g0zOB9Jd8Auf4FAAD//wMAUEsBAi0AFAAGAAgA AAAhAPD3irv9AAAA4gEAABMAAAAAAAAAAAAAAAAAAAAAAFtDb250ZW50X1R5cGVzXS54bWxQSwEC LQAUAAYACAAAACEAMd1fYdIAAACPAQAACwAAAAAAAAAAAAAAAAAuAQAAX3JlbHMvLnJlbHNQSwEC LQAUAAYACAAAACEAMy8FnkEAAAA5AAAAEAAAAAAAAAAAAAAAAAApAgAAZHJzL3NoYXBleG1sLnht bFBLAQItABQABgAIAAAAIQCpdSSXvwAAANoAAAAPAAAAAAAAAAAAAAAAAJgCAABkcnMvZG93bnJl di54bWxQSwUGAAAAAAQABAD1AAAAhAMAAAAA ">

Надання послуг на суму 117 млн грн

Постачання товару на суму 3 млн грн

Постачан-ня товару на 120 млн грн

Безпідставне відшкодуван-ня ПДВ на 20 млн грн

Державний бюджет

Зарубіжне підприємство, таємно пов’язане з претендентом на відшкодування ПДВ та транзитером

Транзитне підприємство

Постачання товару на 120 млн грн (формування податкового кредиту на суму 20 млн грн)

Гроші на прид-бання товару (117 млн грн)

Рис. 2.2. Механізм відшкодування ПДВ з бюджету підчас проведення експортних операцій, за штучно завищеними цінами[]

 

Штучне завищення ціни проводиться „транзитним” підприємством, яке задіяне у схемі. Експорт здійснюється на адресу „пов’язаного” офшорного підприємства-нерезидента. При цьому характерною рисою такої операції є те, що фактично товар відвантажується в іншу країну, де відповідно з оформленою вантажною митною декларацією знаходиться його справжній споживач. Сформовані у „транзитного” підприємства-нерезидента податкові зобов’язання компенсуються за рахунок проведення ним інших операцій, до яких залучаються „фіктивні” підприємства.

4. „Дарування” податкового кредиту.Для її втілення використовується посередник у розрахунках: фізична особа – суб'єкт підприємницької діяльності [39]. Підприємство, яке хоче „подарувати” податковий кредит, продає товар, продукцію чи інше майно фізичній особі – суб'єкту підприємницької діяльності (платнику ПДВ) з відстроченням в оплаті. При цьому у такого підприємства виникають податкові зобов'язання, а у підприємця – податковий кредит. Підприємець продає це майно за домовленістю тому підприємству, яке повинно отримати „подарунок” у вигляді податкового кредиту, з відстроченням платежу. У наступному кварталі підприємець обирає спрощений порядок оподаткування та сплачує єдиний податок. А платник єдиного податку за Податковим кодексом не є платником ПДВ і знімається з відповідного обліку [103, ст. 184.1].

Якщо через певні причини між підприємством, яке отримало товари чи майно, та підприємцем угода купівлі-продажу переглядається й усе отримане повертається продавцю, коригування суми ПДВ не проводиться, оскільки підприємець не є платником податку. Для обережніших суб'єктів або ж для додаткових гарантій можна повернути не всі товари чи майно, а частково залишити їх у покупця, що свідчитиме про зміну умов угоди та перегляд кількості проданого товару. Не виключено, що товар взагалі може залишитись, але сторони переглянули його вартість і внесли зміни до угоди.

Відповідно підприємець на таких самих умовах може переглянути угоду купівлі-продажу з першим підприємством-продавцем і повернути придбані у нього товари. Перегляд суми ПДВ знову не проводиться, оскільки одна із сторін угоди (підприємець) не є платником ПДВ. Таким чином, товар чи майно повернено його власникові, а податковий кредит залишився у вигляді „подарунка” у покупця.

Про фіктивність правочину свідчить і той факт, що підприємці часто не возять туди-сюди „отриманий товар”, а складають угоду про його зберігання у продавця (адже все одно доведеться його повертати). Більше того, таку схему можна здійснювати і без товарів чи майна, залучивши до обігу лише кошти.

5.Укладання фіктивних угод на переробку сільськогосподарської продукції.Метою цієї схеми є несплата податків фізичною особою – суб’єктом підприємницької діяльності через використання фіктивних угод на переробку сільськогосподарської продукції. Підприємець купує сільськогосподарську сировину для подальшої її переробки, домовляється з керівником аграрного підприємства (фермерського господарства), що давальницька сировина при здаванні на переробний завод буде зарахована на картку сільськогосподарського підприємства. При цьому оформляється фіктивний договір на перевезення продукції, ніби підприємець надає послуги по перевезенню сировини до місця переробки.

Після переробки сировини керівником сільськогосподарського підприємства підписується доручення на отримання готової продукції підприємцем, але нібито для власних потреб аграрного підприємства. За звітністю переробного заводу готова продукція дійсно від­вантажується на адресу сільськогосподарського підприємства, але фак­тичним власником продукції є фізична особа – підприємець, який реалізує отриману продукцію стороннім підприємствам, не сплачуючи податку на додану вартість.

Всі розглянуті вище схеми з часом трансформуються, вдосконалюються, краще пристосовуючись до умов ведення бізнесу та реакції перевіряючих органів. Ліквідувати їх надзвичайно важко, особливо ті, які пустили корупційні корені у вищі ешелони влади.

Механізм боротьби з подібними негативними проявами буде розглянутий в наступному розділі.